Questionamentos ao procedimento administrativo fiscal

No presente artigo, vamos tratar sobre temas do procedimento administrativo fiscal, tomando por base alguns questionamentos, visando uma melhor compreensão da temática.

Recurso administrativo protocolado intempestivamente tem o condão de suspender a exigibilidade do crédito tributário? Fundamentar sua decisão baseada no que dispõe o art. 35 do Decreto Federal n° 70.235/1972: “Art. 35. O recurso, mesmo perempto, será encaminhado ao órgão de segunda instância, que julgará perempção”.

Primeiramente, há que se ressaltar que é comum, no procedimento administrativo fiscal, depois de esgotado o prazo legal para recurso ou depois do trânsito em julgado administrativo, haver a interposição de recursos, pedidos de reconsideração ou de revisão de ato, os quais deixam de ser conhecidos e analisados pela Administração sob a alegação preliminar de intempestividade.

Entretanto, diante do princípio administrativo da busca da verdade real dos fatos, deve a autoridade administrativa conhecer e acolher a pretensão do contribuinte, quando a reclamação aponta alguma ilegalidade ou erro na conduta administrativa, e desde que se convença da procedência da reclamação e não haja a extinção, pelo tempo, do direito de a Administração rever os seus atos, a pedido ou de ofício.

Assim, mesmo que intempestivo o recurso do contribuinte, deve ser aceito e julgado pela autoridade administrativa.

No que diz respeito à suspensão da exigibilidade do crédito tributário, nota-se que a lei n° 9.784/99, em seu artigo 63, determina que o recurso não será conhecido quando for interposto fora do prazo. Por esse entendimento, ao pé da letra da lei, não há que se falar em suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

Contudo, discordo de tal conclusão!

Veja-se que se realmente o processo administrativo fiscal visa a busca da verdade real dos fatos, tal princípio é superior e invalida a norma que proíbe o conhecimento de recurso administrativo intempestivo.

Isso se dá diante do entendimento exposto nas primeiras linhas desta questão, onde enfatizo que no âmbito administrativo, há que se conhecer mesmo aqueles recursos intempestivos, julgando-se a questão suscitada, conhecendo-se, inclusive, de novas provas supervenientes ou não, ainda que produzidas em outro processo ou decorrentes de fatos novos.

Diante disso, há que se concluir que, uma vez recebido o recurso interposto intempestivamente, deve ser suspensa a exigibilidade do crédito tributário, efeito que ocorre quando o recurso é interposto dentro do prazo legal. Existe um princípio maior em nosso ordenamento jurídico, capaz de afastar a intempestividade do recurso, fazendo com o mesmo seja conhecido e julgado, tornando-se necessária a suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

Considerando a presunção de legitimidade dos atos administrativos, o ônus da prova compete sempre aos contribuintes? Até que momento o contribuinte (recorrente) pode juntar aos autos provas documentais?

Não. O ônus da prova nem sempre compete aos contribuintes.

Hugo de Brito Machado enfatiza que, em face de indícios fortes da existência do fato gerador da obrigação tributária, capazes de autorizar a presunção de tal ocorrência, pode ocorrer a inversão do ônus da prova, ou seja, o ônus da prova caberá ao contribuinte só se houver fortes indícios da existência do fato gerador da obrigação tributária. Portanto, se não ocorrer tal circunstância, o ônus de provar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária é naturalmente do Fisco.

Com relação à inversão da prova, hoje não mais se acredita na inversão da prova por força da presunção de legitimidade dos atos administrativo e tampouco se pensa que esse atributo exonera a administração de provar as ocorrências que se afirma terem existido. Na própria configuração do lançamento, a lei institui a necessidade de que o ato jurídico administrativo seja devidamente fundamentado, o que significa dizer que o Fisco tem que oferecer prova concludente de que o evento ocorreu na estrita conformidade da previsão genérica da hipótese normativa.

Ou seja, a inversão do ônus da prova, no procedimento administrativo fiscal, em vista da presunção de legitimidade dos atos administrativos, em favo do Fisco, não pode ocorrer, mesmo porque a lei institui a necessidade de que o ato jurídico administrativo seja devidamente fundamentado.

No entanto, a meu ver, o contribuinte deve buscar demonstrar seu direito a fim de se precaver contra as arbitrariedades do Fisco. E em assim sendo, pode o contribuinte juntar as provas que entender cabíveis a demonstrar seu direito, na medida em que são admitidos, no processo administrativo fiscal, todos os meios de prova competentes para provar as alegações dispostas na defesa, abarcando desde a juntada de documentos até a realização de perícia contábil, passando por informações prestadas por terceiros, órgãos oficiais ou pessoas físicas ou jurídicas particulares.

Por fim, a autoridade julgadora pode requisitar a realização de diligências sempre que julgar necessário ou quando o contribuinte requerê-las, sendo que, tal procedimento pode se dar até a fase julgadora. O artigo 38, da Lei nº 9.784/99 permite que os requerimentos probatórios possam ser feitos até a tomada da decisão administrativa, na medida em que, regido pelo Princípio da Verdade Material, o processo fiscal deve ter por finalidade garantir a legalidade da apuração do crédito tributário.

Os tribunais administrativos exercem "jurisdição"? Podem afastar a aplicação de lei sob a alegação de sua incompatibilidade com a Constituição? (vide os anexos II e III).

Do ponto de vista da Teoria da Separação dos Poderes, a jurisdição é a função precípua do Poder Judiciário, sendo-lhe acrescida, em alguns sistemas jurídicos nacionais, a função do controle da constitucionalidade.

Em seu sentido próprio, a jurisdição compete apenas aos órgãos do Poder Judiciário, embora em direito administrativo também se fale em “jurisdição administrativa”.

Contudo, entendo que os tribunais administrativos não exerçam jurisdição. Veja-se que umas das características da jurisdição em nosso país é a imparcialidade, onde o Estado-Juiz não tem interesse no desfecho do litígio.

Ocorre que no âmbito do direto administrativo, o Estado-Juiz possui interesse direto no desfecho da questão, tendo em vista que se discute a validade da cobrança de determinado tributo, a qual, uma vez julgada em favor do Fisco, tal tributo será devido ao próprio Estado-Juiz.

Ademais, a dita “jurisdição administrativa” está sujeita ao controle da Jurisdição do Poder Judiciário. Portanto, não é autônoma, fato este que não permite considerá-la como uma jurisdição propriamente dita. A jurisdição administrativa ou jurisdição dos tribunais administrativos, em minha opinião, serve apenas para delimitar abrangência de local e matéria e não como forma de resolução de conflitos entre pessoas.

Os tribunais administrativos não podem afastar a aplicação de lei por incompatibilidade com a constituição, eis que o artigo 26-A, do Decreto 70.235/72, veda tal possibilidade, verbis:

“Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob o fundamento de inconstitucionalidade”

Recurso administrativo interposto junto ao Conselho de Contribuintes é julgado, por unanimidade, favoravelmente ao contribuinte. A decisão exarada é passível de controle pelo Judiciário por ação proposta pelo Fisco? (vide os anexos IV e V).

A decisão exarada pelo Conselho de Contribuintes é passível de controle pelo Judiciário por meio de ação proposta pelo Fisco.

Como já referido na questão anterior, as decisões administrativas estão sujeitas ao controle do Poder Judiciário, seja através de ações interpostas pelos contribuintes ou pelo próprio Fisco.

Da mesma forma que o contribuinte pode questionar na justiça uma decisão do Conselho de Contribuintes, tal direito assiste também ao Fisco, desde que comprovado, nos dois casos, a ameaça e lesão ao direito.

Matéria tributária já apreciada pelo STF em controle difuso, com jurisprudência pacificada, pode ser objeto de julgamento diverso no processo administrativo? A regra contida no Decreto n° 2.194/1997 poderia ser aplicada para decisões em matéria tributária cuja competência está restrita ao Superior Tribunal de Justiça? Considerar sua resposta aplicando o artigo 7º da Lei nº 11.417/2006.

Entendo que a matéria, tanto tributária como de outra natureza, com jurisprudência pacificada não pode ser objeto de julgamento diverso no processo administrativo.

Esta resposta tem relação com artigo 7°, da Lei n° 11.417/2006, a qual refere que do ato administrativo que contrariar enunciado de Súmula Vinculante, negar-lhe vigência ou aplicá-lo indevidamente caberá reclamação ao Supremo Tribunal Federal, sem prejuízo dos recursos ou outros meios admissíveis de impugnação.

É claro que a lei supracitada trata de Súmula Vinculante, contudo a jurisprudência pacificada constitui, de certa forma, vínculo entre a questão tratada e a jurisprudência existente, devendo o julgador, tanto no âmbito judicial quanto no âmbito administrativo, atentar para a existência de tais precedentes, mantendo-se, dessa forma, a jurisprudência como uma fonte de direito.

A existência de processo judicial e administrativo concomitante implica renúncia às instâncias administrativas? Com base em seu entendimento, seria legal/constitucional os termos do AD(N) Cosit nº 3/96, que estabelece: “a) a propositura pelo contribuinte, contra a Fazenda, de ação judicial, por qualquer modalidade processual, antes ou posteriormente à autuação, com o mesmo objeto, importa renúncia às instâncias administrativas ou desistência de eventual recurso interposto; b) ... quando diferentes os objetos do processo judicial e do processo administrativo, este terá prosseguimento normal no que se relaciona à matéria diferenciada” (p. ex., aspectos formais do lançamento, base de cálculo etc.)?

Sim, a existência de processo judicial e administrativo que tratam da mesma matéria implica renúncia às instâncias administrativas.

Ocorre que a semelhança da causa de pedir, expressada no fundamento jurídico de ação judicial, com o fundamento da exigência consubstanciada em lançamento, impede o prosseguimento do processo administrativo no tocante aos fundamentos idênticos, prevalecendo a solução do litígio através da via judicial provocada, diante da existência, no âmbito judicial, da coisa julgada. Ou seja, após o julgamento de mérito da questão pelo Poder Judiciário, uma vez transitada em julgado a decisão, não caberá mais nenhuma insurgência contra o que ali restou decidido.

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Diante da abrangência e dos efeitos da decisão judicial é que se torna impossível o prosseguimento da discussão na via administrativa.

É constitucional/válida, portanto, os termos esposados na AD (N) Cosit n° 3/96.

Pode a decisão administrativa inovar o feito, agravando o lançamento por ocasião do julgamento da defesa do contribuinte? Justifique, colacionando ao menos um precedente de jurisprudência da esfera administrativa que confirme a sua resposta.

É certo que, no processo administrativo fiscal, como já enfatizado no decorrer deste trabalho, busca-se a verdade material através de provas documentais, periciais e diligências que podem ser solicitadas pelo Fisco, pelo contribuinte e pelo próprio órgão administrativo responsável pelo julgamento do recurso.

Pode ocorrer que, durante ou após o exame de tais provas e diligências, sejam verificadas incorreções, omissões ou inexatidões que possam resultar no agravamento da exigência inicial.

Em tal caso, não se admite que tal valor seja somado na condenação que porventura será imposta ao contribuinte quando do julgamento do seu recurso voluntário, devendo-se lavrar novo auto de infração e/ou emitida notificação de lançamento complementar, abrindo-se prazo para impugnação ao sujeito passivo no que diz respeito a parte modificada (agravamento da exigência inicial).

Respondendo a consulta formulada por contribuinte, a Receita Federal, por intermédio de seu secretário, manifesta sua concordância a respeito do posicionamento por ele adotado. Posteriormente, o STF (sem modulação dos efeitos) julga inconstitucional a lei sob a qual tal entendimento estava embasado. Quais as conseqüências dessa decisão em relação ao ato administrativo exarado pelo secretário da Receita Federal?

A simples resposta a uma consulta realizada à Secretaria da Receita Federal não tem o condão de gerar direito adquirido sobre o posicionamento adotado pelo secretário do Fisco.

Assim, o julgamento de inconstitucionalidade de determinada lei, favorável ou desfavorável ao contribuinte, deve ser observada pelo este.

Veja-se que se a decisão beneficiar o Fisco, por certo este exigirá o cumprimento imediato do acórdão, fazendo com que o contribuinte modifique a posição anteriormente adotada diante da orientação da própria Receita Federal, sob pena de aplicação de multa e sanções administrativas.

Caso a decisão beneficiar o contribuinte, este deverá adequar-se a nova posição do STF, eis que lhe trará maiores benefícios. A mudança de procedimento deverá ser acatada pela Receita Federal.

Destarte, os efeitos do ato administrativo exarado pelo secretário da Receita Federal surtirão efeitos até o momento do reconhecimento da inconstitucionalidade da lei que regula a questão analisada no ato administrativo, devendo ser seguida a nova orientação do STJ, órgão do Poder Judiciário que é responsável pelo controle dos atos administrativos (chamada “jurisdição administrativa”).

Neste sentido é o Decreto n° 2.346/97:

Art. 1º As decisões do Supremo Tribunal Federal que fixem, de forma inequívoca a definitiva, interpretação do texto constitucional deverão ser uniformemente observadas pela Administração Pública Federal direta e indireta, obedecidos aos procedimentos estabelecidos neste Decreto.

§ 1º Transitada em julgado decisão do Supremo Tribunal Federal que declare a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, em ação direta, dotada de eficácia ex-tunc, produzirá efeitos desde a entrada em vigor da norma declarada inconstitucional, salvo se o ato praticado com base na lei ou ato normativo inconstitucional não mais for suscetível de revisão administrativa ou judicial.

§ 2º O disposto no parágrafo anterior aplica-se, igualmente, à lei ou ao ato normativo que tenha sua inconstitucionalidade proferida, incidentalmente, pelo Supremo Tribunal Federal, após a suspensão de sua execução pelo Senado Federal.