CAPÍTULO II – DOS PRINCÍPIOS QUE NORTEIAM O IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
2.1 Dos Princípios Constitucionais Tributário
Antes de analisar os princípios peculiares que norteiam o Imposto Sobre Produtos Industrializados, serão objeto de estudo os princípios constitucionais do direito tributário.
Segundo Celso Antônio Bandeira de Mello (apud Regina Helena Costa, 2009, p. 53) princípio é:
Por definição, mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que se irrada sobre diferentes normas compondo lhes o espírito e sentido e servindo de critério para sua exata compreensão e inteligência, exatamente por definir a lógica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe confere tônica e lhe da sentido harmônico. É o conhecimento dos princípios que preside a intelecção das diferentes partes componentes do todo unitário que há por nome sistema jurídico positivo.
Os princípios constitucionais tributários foram instituídos pela Constituição Federal em seus artigos 150. Sendo esses princípios direitos do contribuinte, servindo como limitadores ao poder de tributar do Estado.
Dispõe o artigo 150, CF:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;
III - cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
IV - utilizar tributo com efeito de confisco;
V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;
VI - instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
§ 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.
§ 3º - As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.
§ 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.
§ 5º - A lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.
§ 6º - Qualquer anistia ou remissão, que envolva matéria tributária ou previdenciária, só poderá ser concedida através de lei específica, federal, estadual ou municipal.
§ 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
§ 7.º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.(Incluído pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
Sendo, portanto, considerados princípios constitucionais tributários: legalidade; igualdade, isonomia; anterioridade; irretroatividade; vedação do confisco; não limitação ao tráfego de pessoas e bens.
2.1.1 Do Princípio da Legalidade
O princípio da legalidade, instituído pelo inciso I do artigo supra, tem como função orientar a majoração e a instituição de tributos. Estabelecendo que não se pode criar ou aumentar tributo por outro meio a não ser a lei.
Sabbag (2010, p. 59) com relação ao princípio da legalidade dispõe:
A constituição Federal de 1988 foi explícita ao mencionar os elementos “instituição” e “aumento”, levando o intérprete, à primeira vista a associar a lei apenas aos processos de criação e majoração do tributo. Essa não parece ser a melhor exegese: a lei tributária deve servir de parâmetro para criar e, em outro giro, para extinguir o tributo; para aumentar e, em outra banda, reduzir a exação.
A legalidade tributária é identificada pelo Código Tributário Nacional em seu artigo 97, e estabelece:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.
§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso.
§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo.
Com base no princípio da legalidade, o IPI só poderá ser criado, majorado, modificado, extinto por meio de lei, contudo toda regra tem sua exceção.
No tópico 1.1, foi exposto que o IPI é um imposto extrafiscal, é, pois, destinado a regular o mercado financeiro, o que faz com que necessite de rapidez em suas modificações, portanto o IPI sofre mitigação ao princípio da legalidade, assim estabelece o artigo 153, §1º, da própria Carta Magna:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
(...)
IV - produtos industrializados;
(...)
§ 1º - É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.
Sabbag (2010, p. 70), também, leciona sobre a mitigação, afirmando:
Com efeito, tais impostos, ditos “flexíveis”, abrem-se para o manejo de alíquotas no intuito de regulação do mercado ou da economia do País. Daí se dizer que tais exceções são gravames regulatórios ou reguladores de mercado.
2.1.2 Do Princípio da Isonomia Tributária
O princípio da isonomia tributária, tratado pelo inciso II do artigo 150, traz a ideia de tratar igualmente aos iguais e desigualmente os desiguais, na medida em que se desigualam.
A isonomia ou igualdade pode ser analisada em dois aspectos distintos: a igualdade perante a lei, ou material, e igualdade da lei ou formal. A primeira tem relação com a igualdade ideal, uma igualdade humanista, o desejo de proporcionar a todos o idêntico acesso aos bens da vida. A segunda é aquela extraída diretamente da lei, são as equiparações ou desequiparações feitas pelo legislador.
No direito tributário, o princípio da isonomia tem o intuito de proibir que o sujeito ativo da obrigação trate de forma desigual os contribuintes que se encontre na mesma situação.
A igualdade, como ensina Cassone (2007, p.89), não se confunde com capacidade contributiva, o autor relata:
O instituto da capacidade contributiva serve para examinar e adequar a densidade da tributação. Se a tributação for irrazoável ou desproporcional, superando a capacidade contributiva, o excesso, conforma o caso, pode ser vedado. Poderá, ainda, a tributação, ir além, caso em que pode caracterizar confisco. Em suma:
1. Igualdade = compara a tributação entre situações fáticas e desiguais;
2. capacidade econômica= leva em consideração o conjunto de bens, direitos e obrigações. É maior do que a capacidade contributiva;
3. capacidade contributiva = examina a densidade de uma determinada tributação, estabelecida em base razoável e proporcional ao proveito;
(...).
Posto isso, o princípio da isonomia tributária visa à criação de categorias de contribuintes com condições razoáveis para cada, na medida em que se encontre e em situações distintas; não se admitindo privilégios para beneficiar arbitrariamente determinadas categorias.
2.1.3 Do Princípio da Anterioridade
O inciso III, alínea a e b da Carta Magna estabelece que é vedado aos entes públicos cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b. Essa determinação constitui o princípio da anterioridade.
O princípio da anterioridade nada mais é que um guardião da segurança jurídica, vedando que a lei que institua ou majore tributos surta efeitos antes dos contribuintes puderem assegurar suas necessidades.
Com relação à anterioridade e à segurança jurídica Sabbag (2010, p.88) afirma:
Em outras palavras, o princípio da anterioridade tributária avoca a análise da eficácia da lei tributária. O plano eficacial da norma possui particularidades temporais que transmitem ao destinatário do tributo “ondas” de segurança jurídica, por meio das quais se saberá o que aguarda, no plano da tributabilidade, amplificando-lhe a confiança no Estado Fiscal.
A anterioridade é divida em duas, a alínea “b” se refere à anterioridade do exercício estipulando que nenhum tributo será exigido no mesmo exercício financeiro em que a lei foi publicada; alínea “c” referente à anterioridade nonagesimal que inibe a cobrança de quaisquer tributos antes de decorridos noventa dias da lei que haja o instituído ou majorado o mesmo.
Sabbag (2010, p.96) esclarece que “anterioridade financeira deve ser assimilada com ano fiscal, que, no Brasil, coincidentemente, representa o ano civil”.
Ao que tange ao IPI, o § 1º do artigo 150 estabeleceu que esse não obedece a anterioridade anual. A referida mitigação é justificada, assim como a legalidade, em razão do caráter extrafiscal do imposto; a sua emergencialidade é baseada na necessidade imediata de regular o mercado financeiro.
2.1.4 Do Princípio da Irretroatividade
Trazido pelo inciso III, alínea “a” do artigo 150, o princípio da irretroatividade consiste em uma limitação de tributar, na qual o ente público não pode exigir tributos de fatos geradores antepassados à publicação da nova lei que institui ou majora tributo.
Vicente Ráo (apud Regina Helena Costa , 2009, p. 68) com relação ao princípio da irretroatividade afirma:
Mais uma manifestação clara do subprincípio da segurança jurídica, ao preconizar que a lei deve irradiar seus efeitos para o futuro, traduz proteção a situações já consolidadas, tornando intangível o passado sempre que se tratar de instituição de ônus a alguém.
A irretroatividade advém de uma norma determinada pelo artigo 5º, XXXVI, CF, que expressa: “a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito a coisa julgada”.
Sabbag (2010, p. 183) explica a regra da irretroatividade que segundo ele é:
A regra, assim, é quanto às leis em geral, não lhes é dado abranger o passado, alcançando situações pretéritas. Se há atos a elas anteriores, devem ser eles regidos pela lei do tempo em que foram realizados, à luz do aforismo tempus regit actum, ou seja, o tempo rege o ato.
Em outras palavras, o princípio da anterioridade consiste em: a lei nova que institua ou majore o IPI não poderá ter efeitos a fatos geradores do imposto pretéritos à nova lei.
2.1.5 Do Princípio da Vedação do Confisco
Preleciona a Constituição que “Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: utilizar tributo com efeito de confisco” (artigo 150, caput e inciso IV).
Ao analisar todos os princípios acima estudados, percebe-se que a Carta Magna busca limitar o poder de tributar a fim de impedir que a carga tributária seja inaceitável, a proibição do efeito de confisco faz parte dessa busca.
Silva de Plácido (apud Sabbag, 2010, p.229) define confisco ou confiscação, como: “O ato pelo qual se apreendem e se adjudicam ao fisco bens pertencentes a outrem, por ato administrativo ou por sentença judicial, fundados em lei.”.
Para Paulo Cesar de Catilho (apud Sabbag, 2010 p. 229):
Confisco tributário consiste em uma ação do Estado, empreendida pela utilização do tributo, a qual retira a totalidade ou parcela considerável da propriedade do cidadão contribuinte, sem qualquer retribuição econômica ou financeira por tal ato.
O princípio do confisco, portanto, veda a absorção total ou parcial de uma propriedade pelo poder público sem uma justa indenização.
Grande afronta a esse principio se encontra nos impostos extrafiscais, que como analisado é uma das características do IPI, e maior ainda quando esses impostos são regidos pelo princípio da seletividade (uns dos princípios específicos do IPI, que será analisado no tópico 2.2- A seletividade é um técnica de controle do mercado financeiro, normalmente controlado pelo aumento da alíquota à medida da essencialidade do produto).
O IPI, conforme a situação, poderá ter alíquotas excessivamente onerosas, e em razão da seletividade Sabbag (2010 p. 239) explica:
O referido princípio não é aplicável aos impostos seletivos (IPI e ICMS), que, assumindo a função de gravames proibitivos, voltam-se para o atingimento do interesse coletivo e do bem comum.
2.1.6 Do Princípio da Não Limitação ao Tráfego de Pessoas e Bens
O princípio instituído no artigo 150, inciso V, CF é intitularizado de princípio da não limitação ao tráfego de pessoas e bens, esse inciso dispõe:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público; (...)
Esse princípio tem relação direta com a “Liberdade de Locomoção”, contemplado pelo artigo 5º, XV e LXXXVIII, CF
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
XV - é livre a locomoção no território nacional em tempo de paz, podendo qualquer pessoa, nos termos da lei, nele entrar, permanecer ou dele sair com seus bens; (...)
Luciano Amaro (apud Sabbag, p. 252) afirma que desse modo:
O que a constituição veda é o tributo que onere o tráfego interestadual ou intermunicipal de pessoas ou de bens; o gravame tributário seria uma forma de limitar esse tráfego. Em última análise, o que está em causa é a liberdade de locomoção (de pessoas ou bens), mais do que a não discriminação de bens ou pessoas, a pretexto de irem para outra localidade ou de lá vierem; ademais, prestigiam-se a liberdade de comércio e o princípio federativo.
O que se extrai do princípio da não limitação ao tráfego de pessoas e bens, portanto, é que, nos âmbitos interestadual e intermunicipal, a locomoção tanto de bens como de pessoas sofre imunidade, não podendo ser tributado por nenhum ente; afim de não prejudicar o direito de liberdade, de ir e vir da população no território brasileiro.
2.2 Do Princípio da Seletividade
O Imposto Sobre Produtos Industrializados deve obedecer, além dos princípios tributários básicos, enumerados pelo artigo 150, da Carta Magna, também a dois princípios específicos, instituídos pelo artigo 153 da Constituição. Sendo eles:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
IV - produtos industrializados;
§ 3º - O imposto previsto no inciso IV:
I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;
II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;
A princípio será objeto de análise à seletividade, que advém da extrafiscalidade da tributação, possuindo o intuito de adaptar alguns impostos à realidade social, estimulando ou desestimulando certas condutas da sociedade; diminuindo consumos de produtos indesejáveis à sociedade; visando metas de distribuição de rendas.
Bottallo, Eduardo Domingos (apud Paulsen, 2011, p. 304) afima que a extrafiscalidade:
manifesta-se no IPI através do princípio da seletividade, que enseja a utilização deste imposto como instrumento de ordenação político-social, tanto favorecendo a realização de operações havidas por necessárias, úteis ou convenientes à sociedade, como dificultando a prática de outras, que não se mostrem capazes de ir ao encontro do interesse público.
O princípio da seletividade é definido em consequência da essencialidade, sendo introduzido por meio das alíquotas incidentes nos impostos, sendo estas menores para produtos considerados essenciais e maiores para produtos considerados supérfluos.
Para Cassone (2007, p. 60), seletivo é: “o imposto que incide sobre certos produtos, mercadorias ou serviços, que se destacam dos outros pela sua qualidade”.
O mesmo doutrinador cita como exemplo de imposto seletivo: “imposto que pode ser eleito para gravar automóveis de luxo, bebidas especiais, cigarros, jóias (...)”.
Como estipula a Constituição, o IPI é um imposto seletivo, havendo de ser cobrado observando o grau de essencialidade dos produtos industrializados, sendo essa essencialidade analisada conforme cada sociedade e cada momento histórico.
Para trazer o princípio da seletividade a uma situação de fato, é, normalmente, utilizada a majoração de alíquotas ou reduções destas. Como foi analisado no tópico 1.4 do presente trabalho, as alíquotas do IPI são variáveis, o que ocorre em razão da seletividade; as alíquotas do IPI podem variar de 0% a mais de 300%, conforme Tabela de Incidência do Imposto Sobre Produtos Industrializados.
Paulo de Barros Carvalho (apud Regina Helena Costa, 2009, p. 350) classifica a essencialidade dos produtos para atender a seletividade das alíquotas como:
a) produtos necessários, em relação aos quais a incidência há de se dar mediante alíquotas baixas, se não for possível conceder-se a isenção;
b) produtos úteis, para aos quais autorizada está a tributação por meio de alíquotas moderadas;
c) produtos supérfluos ou nocivos, cuja tributação há de ser efetuada mediante a aplicação de alíquotas elevadas.
Como analisado, a técnica mais comum para se efetivar a seletividade é por meio de majoração ou redução de alíquotas, todavia, existem outros meios que podem ser utilizados, como a outorga de incentivos fiscais e a manipulação da base de cálculo, o importante mesmo é a observância do princípio, resultando na modificação quantitativa da carga tributária.
2.3 Do Princípio da Não Cumulatividade
Como exposto acima, o legislador impôs ao Imposto Sobre Produto Industrializado a observância de certos princípios; sendo um deles o da não-cumulatividade.
Esse princípio consiste na permissão, que o contribuinte tem, de abater em cada operação tributada o valor do mesmo imposto cobrado na operação imediatamente anterior. Visa impedir que o imposto se torne cada vez mais oneroso para as operações seguintes; estabelecendo, assim um sistema de crédito, que nas palavras de Regina Helena Costa (2007, p. 352), nada mais é que:
Um sistema de créditos que poderá ser usado como forma de pagamentos do imposto. O contribuinte deve subtrair da quantia devida a esse título o(s) crédito(s) acumulado(s) na(s) operação (ões) anterior (es).
A ideia de não cumulatividade é interpretada Tércio Sampaio Ferraz Júnior (apud Edvaldo Brito; Ives Gandra da Silva Martins, 2011, p. 529) ao afirmar:
(...) a pragmática constitucional de 1988 revela a opção da fonte normativa por um imposto que impedisse os efeitos econômicos perversos gerados pela cumulatividade dos impostos multifásicos; efeitos esse que se identificam “na incidência repetida sobre bases de cálculo que, por superposição em cascata, tornam-se cada vez mais elevadas pela adição de novas margens de lucro, de novas despesas acessórias e do próprio imposto incidente sobre operações posteriores”.
Vale ressaltar que o art. 153, §3º, II, ao estabelecer não cumulatividade do IPI, ao compensar o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores, onde se lê “cobrado”, deve-se entender “devido”, porque não é necessário ocorrer o pagamento para ser compensado esse valor nas operações posteriores. É indispensável saber se houve ou não pagamento do imposto para fazer jus ao direito de crédito.
O artigo 49 do Código Tributário Nacional específica o caráter de não-cumulatividade, como sendo:
Art. 49. O imposto é não cumulativo, dispondo a lei de forma que o montante devido resulte da diferença a maior, em determinado período, entre o imposto referente aos produtos saídos do estabelecimento e o pago relativamente aos produtos nele entrados.
Parágrafo único. O saldo verificado, em determinado período, em favor do contribuinte transfere-se para o período ou períodos seguintes.
Nas palavras de Paulsen (2011, p. 308) o referido princípio consiste em:
(...) fazer com que o IPI não onere em cascata a produção. Isso ocorreria caso o IPI pudesse ser cobrado, sem qualquer compensação, nas diversas saídas de produtos industrializados ocorridas numa cadeia de industrializações que geram um produto final (saída do insumo de uma indústria para outra com vista ao fabrico do produto intermediário, saída do produto intermediário desta última indústria para outra com vista ao fabrico do produto final, saída do produto final para estabelecimento comercial que o oferecerá aos consumidores).
A Carta Magna, ao determinar que o IPI, deve obedecer ao princípio da não cumulatividade, possibilitando o contribuinte o direito de abater o IPI devido nas operações anteriores.
Cassone (2007, p. 117) conceito a expressão “operações anteriores” como:
(...) todas as entradas de insumos sobre as quais haja incidido IPI, durante o período de apuração previsto pela legislação (mensal, quinquenal, semanal, trimestral), ficando atendido, destarte, tanto o art. 153, §2º, II da Cf/88, quanto o art. 49 do CTN(...).
Tem de se levar em consideração que “operações anteriores” remetem necessariamente à ideia de sucessão de fatos que possuem uma relação entre si, quando apresentam uma ligação. Para Corrêa, José Oliveira Ferraz (apoud Paulsen, 2011, p.308) “esse crédito, especificamente, só pode estar fundado no produto/mercadoria, acompanhando-o ao longo da cadeia econômica.”.
Sendo que essas “operações anteriores” geram um sistema de crédito a ser abatido – compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores- assim, constituindo a não cumulatividade.
Com base nesse sistema de crédito o industrial que adquire insumos, produtos que se incorporarão ao seu produto final, pode creditar do IPI incidente nas operações realizados com aqueles produtos o valor final do IPI que irá pagar com a saída de seu produto final.
Cassone (2007, p. 117) exemplifica esse sistema de crédito, na seguinte ordem: “B adquire insumo de A, credita-se do IPI que A lhe cobrou (R$ 10), industrializa e vende o resultante produto a C, debitando-se do IPI devido (R$30), e recolhendo o saldo (R$20).”. Essa subtração é o sistema de crédito, veja que B, ao vender o produto final a C, deveria pagar R$ 30,00 em caráter de IPI, todavia, como já havia A, que lhe vendeu insumos, utilizados na produção do produto final, pago R$ 10,00 de IPI, B pode-se utilizar desse crédito, pois, embutiu tais produtos na sua industrialização.
O crédito fiscal por ser um direito fundamental, como é definido pela Constituição em seu artigo 5º. §2º, é também classificado pela doutrina como um direito subjetivo público; é, pois, um interesse legítimo do sujeito passivo da obrigação tributária que tem por objeto o IPI, não podendo, nas palavras de Edvaldo Brito e Ives Gandra da Silva Martins, sofrer restrições impostas por legislações tributárias subalternas.
A possibilidade de manutenção desse sistema de crédito sofreu grandes evoluções ao longo dos anos. Inicialmente, a Lei 8.191 de 1991 possibilitou a manutenção do crédito apenas para as matérias-primas (MP), produtos intermediários (PI) e materiais de embalagens (ME) empregados em algum momento da produção. No ano de 1995 foi publicada a Lei 9.000 que previa o direito de manutenção de crédito também, para os produtos de caráter permanente, ou seja, máquinas, equipamentos que são utilizados na produção.
Já a lei 9.799 de 1999, lei então vigente, assegurou o direito a crédito sem especificar produtos ou estabelecer prazos para isso.
Por fim, com relação ao cálculo do crédito tributário o Mestre Sabbag (2010, p. 1054) demonstra:
O cálculo dos impostos não cumulativos pode ocorrer por meio de operações de adição ou subtração. Quando se compensam as incidências anteriores e atuais, utiliza-se o método da subtração. Esse processo pode se dar pelo sistema de base sobre base (taxo on base), em que se comparam as bases de cálculo, ou pelo sistema de imposto sobre imposto (taxo on tax), em que se abate do tributo devido na saída o importe cobrado na operação antecedente.
Ressalta-se que, em matéria de impostos indiretos (como exposto, o Imposto Sobre Produtos Industrializados é um imposto indireto), a legislação brasileira optou pelo método tax on tax.
