INTRODUÇÃO
O presente trabalho tem como objetivo a análise das diferenças entre prescrição e decadência sob a ótica do Direito Tributário, delineando considerações sobre os institutos, seus reflexos nas relações tributárias e suas aplicações.
Está organizado em quatro partes. Na primeira parte será abordada a relação jurídico-tributária, em seguida o instituto da decadência, logo após será analisada a prescrição, e posteriormente serão feitas considerações traçando um paradigma entre as semelhanças e as diferenças do institutos analisados sob a seara tributária.
Sabe-se que a relação jurídico-tributária pode ser demonstrada através de uma linha temporal que compreende diversos momentos demarcatórios do fenômeno tributário, são eles: hipótese de incidência, fato gerador, obrigação tributária, e por último, o crédito tributário.
A lei 5.172 de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional) traz no art. 156. diversas hipóteses extintivas de crédito tributário, são elas:
I - o pagamento;
II - a compensação;
III - a transação;
IV - remissão;
V - a prescrição e a decadência;
VI - a conversão de depósito em renda;
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º;
VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164;
IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória;
X - a decisão judicial passada em julgado.
XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei.
Este trabalho terá como enfoque duas importantes formas de extinção do crédito tributário: a Prescrição e a Decadência.
1. RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA
A relação jurídico-tributária pode ser descrita por uma série de fenômenos. Primeiramente, se tem uma hipótese de incidência, que se trata do momento abstrato que o legislador estipulou para dar início a relação, em seguida o fato gerador, que é a materialização da hipótese de incidência. O resultado proveniente do fato gerador trata-se de uma obrigação tributária, que é composta por um sujeito ativo, sujeito passivo, causa e objeto. Logo após, para que a obrigação tributária torne-se exigível é necessário o lançamento, a partir daí a relação passa a ser vista pelo contribuinte como uma obrigação tributária e pelo Fisco como crédito tributário.
O lançamento é classificado de acordo com a participação do contribuinte, podendo ser: direto, misto ou por homologação. Nesse contexto, a decadência ocorre antes do lançamento, já a prescrição ocorre depois, onde a primeira acontecerá quando o Fisco deixar de efetuar o lançamento no prazo previsto em lei, já a segunda quando este deixar de propor a execução fiscal em prazo legal.
2. DECADÊNCIA
2.1. A DECADÊNCIA SOB A ÓTICA DO DIREITO TRIBUTÁRIO
A decadência sob a seara tributária trata-se de um instituto de extinção do direito de exigibilidade do crédito tributário, é previsto nos artigos 173 e 150 § 4º ambos do Código Tributário Nacional:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Sabe-se que para obrigação tributária torna-se exigível (ou seja, constituir-se um crédito tributário para o Fisco) é necessária a formalização através de um ato oficial pelo sujeito ativo da relação jurídico-tributária, este ato denomina-se lançamento, a partir daí a obrigação tributária torna-se líquida, todavia há um prazo prefixado para que isto ocorra, caso ao contrário ocorre o perecimento do direito estatal de constituição do crédito tributário. Dessa maneira, mesmo que o crédito esteja com a exigibilidade suspensa, deverá o Fisco proceder ao lançamento como meio de prevenção da decadência.
2.2. AS CARACTERÍSTICAS DA DECADÊNCIA NO DIREITO TRIBUTÁRIO
As principais características da decadência sob a seara tributária, são:
(a) A decadência ocorre antes do lançamento; justamente pelo fato deste ato oficial constituidor do crédito tributário não ter ocorrido dentro prazo previamente fixado em lei;
(b) Atinge o direito subjetivo do Fisco; onde este devido sua inércia ocorre o decaimento da obrigação tributária;
(c) Decorre sempre de lei, mais especificamente de lei complementar; de acordo com o artigo 146, III, b, da Constituição Federal “cabe à lei complementar estabelecer normas gerais de legislação tributária, especialmente sobre: obrigação, lançamento, crédito, prescrição, decadência tributários.” O próprio Código Tributário Nacional foi elevado à categoria de lei complementar, dessa forma o CTN só pode sofrer modificação através de uma nova lei complementar ou de normas que lhe forem hierarquicamente superiores;
(d) Os princípios da segurança jurídica e da legalidade aplicam-se à decadência;
(e) Na teoria, ocorrendo a decadência, não poderá haver prescrição;
(f) É admissível a restituição de tributo atingido pela decadência.
2.3. A DECADÊNCIA E AS DIVERSAS MODALIDADES DE LANÇAMENTO
2.3.1. A DECADÊNCIA NO LANÇAMENTO DE OFÍCIO
O lançamento direto ou de ofício ocorre quando o lançamento é realizado pelo Fisco sem o auxílio do sujeito passivo da relação jurídico-tributária. O art. 149. do Código Tributário Nacional dispõe sobre as hipóteses em que o lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa, são elas:
“Quando a lei assim o determine; quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária; quando a pessoa legalmente obrigada, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada; quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial.”
No caso do lançamento de ofício, aplica-se a regra geral prevista no art. 173, inciso I, do Código Tributário Nacional. De acordo com esta regra o direito da Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. O lançamento poderá ocorrer no mesmo ano do fato gerador, por exemplo, se o fato ocorreu no 01/09/2010, o primeiro dia do exercício seguinte será 01/01/2011, a partir desta data começa a contagem do prazo decadencial, dessa forma o sujeito ativo da relação jurídico-tributária tem até 01/01/2016 para realizar o lançamento. Todavia, o parágrafo único do artigo 173 do CTN diz que:
“O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.”
Com isso, se caso o contribuinte, antes de 1º de janeiro, for notificado de qualquer medida preparatória indispensável para ao lançamento, o prazo decadencial será antecipado.
2.3.2. A DECADÊNCIA NO LANÇAMENTO MISTO OU “POR DECLARAÇÃO”
Ocorre quando o Fisco institui o lançamento através de informações fornecidas pelo contribuinte, sem as quais o lançamento ficaria prejudicado. As informações são fornecidas através de declaração que se trata de um pré-requisito essencial para que o Fisco constitua o lançamento. Nesta modalidade, aplica-se a regra geral prevista no art. 173, I do Código Tributário Nacional.
2.3.3. A DECADÊNCIA NO LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO OU “AUTOLANÇAMENTO.”
De acordo com o art. 150. do CTN: “O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.”
Assim, nesta espécie de lançamento cabe a Fazenda Pública apenas o procedimento homologatório, já que o sujeito passivo da relação jurídico-tributária participa direta e ativamente da formatação do lançamento.
O artigo 150, § 4º, da lei 5.172 prevê que:
“Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.”
Esta regra deverá ser aplicada nos casos de antecipação de pagamento para os lançamentos por homologação, nos casos de ausência de antecipação deverá ser utilizado a regra geral prevista no art. 173, I do CTN: “O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.”
3. PRESCRIÇÃO
3.1. A PRESCRIÇÃO SOB A ÓTICA DO DIREITO TRIBUTÁRIO
A prescrição trata-se de um instituto de extinção do crédito tributário, onde a inércia do Fisco durante um determinado lapso temporal implica a perda do direito de ajuizamento da ação de execução fiscal.
De acordo com o disposto no art. 174. do Código Tributário Nacional, a prescrição ocorre da seguinte forma: “A ação de cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.”
O contagem do prazo prescricional (cinco anos) deve ocorrer a partir do momento da constituição definitiva do crédito tributário, ou seja, quando este se tornar indiscutível ou quando não se admitir qualquer recurso administrativo à seu respeito.
Ocorrido o prazo prescricional, a ação executiva será nula, e, consequentemente, o crédito tributário se extingue.
3.2. A INTERRUPÇÃO DA PRESCRIÇÃO
Conforme o disposto no art. 174. do Código Tributário Nacional, as hipóteses de interrupção prescrição são as seguintes:
A ação de cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva”, podendo a mesma ser interrompida:
I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal;
II – pelo protesto judicial;
III – por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor; e
IV – por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor
É importante ressaltar que nos casos de interrupção da prescrição, a contagem do prazo deverá ser iniciada novamente, renovando-se, assim, o quinquênio.
3.3. AS POSSÍVEIS CAUSAS DE SUSPENSÃO DA PRESCRIÇÃO
Tratam-se de possíveis causas de suspensão da prazo prescricional:
a) As causas de anulação de moratória, previstas no art. 155, parágrafo único, do Código Tributário Nacional;
b) O período máximo de um ano, previsto no art. 40. da Lei de Execução Fiscal (Lei n.º 6.830/1980);
c) As causas de suspensão do crédito tributário; art. 151, I a VI, do Código Tributário Nacional;
d) O período de 180 dias, entre a inscrição do crédito em dívida ativa e a distribuição da execução fiscal, previsto no art. 2, parágrafo terceiro, da Lei de Execução Fiscal.
Na suspensão o prazo deve ser retomado de onde parou.
3.4. A PRESCRIÇÃO E O LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO
Sabe-se que no lançamento por homologação, a sujeito passivo da relação jurídico-tributário, antes da ocorrência do fato gerador, entrega ao Fisco a declaração pertinente, abrangendo o valor do tributo a ser satisfeito. Todavia, o maior obstáculo trata-se quando o pagamento não condiz com o valor declarado, nesse contexto, o STF e o STJ, apesar das inúmeras críticas da doutrina, entendem que a constituição definitiva do crédito tributário, para fins de prescrição, acontecerá quando houver a entrega da declaração. Dessa forma, o prazo prescricional do tributo corretamente declarado e não pago será a data de vencimento para o pagamento constante da declaração.
Além disso, é válido destacar que, passado 05 (cinco anos) da data da declaração, e o Fisco não se manifestar, é presumido a aceitação do montante declarado.
4. DECADÊNCIA X PRESCRIÇÃO
4.1. PONTOS COMUNS ENTRE A DECADÊNCIA E A PRESCRIÇÃO
É possível apontar características comuns existentes entre a decadência e a prescrição, são elas:
a) Surgem da inércia do Fisco durante um prazo fixado por lei, garantindo, dessa forma, a expectativa de segurança jurídica;
b) De acordo com o inciso V, art. 156. do CTN, ambos institutos tratam-se de hipóteses de extinção do crédito tributário;
c) Extinguem o direito subjetivo;
d) Os tributos que sofreram decadência ou prescrição admitem a restituição;
e) Podem ser reconhecidas de ofício pelo juiz.
4.2. AS PRINCIPAIS DIFERENÇAS ENTRE A DECADÊNCIA E A PRESCRIÇÃO NO DIREITO TRIBUTÁRIO
Apesar do Código Tributário Nacional ter atribuído efeitos idênticos a decadência e a prescrição, a extinção do crédito tributário, tratam-se de institutos diversos que possuem características bem definidas.
As principais diferenças destes institutos são:
a) A decadência ocorre antes do lançamento, já a prescrição depois;
b) A decadência ocorre se o Fisco não realizar o lançamento no prazo previsto em lei, já a prescrição acontece quando o sujeito ativo da relação jurídico-tributária deixe de propor a execução fiscal em prazo legal;
c) Em tese, se houver decadência, não haverá prescrição;
d) O marco inicial da decadência nos lançamentos direto ou misto será a data do fato gerador, esta mesma regra será utilizada quando no lançamento por homologação nas hipóteses de antecipação do pagamento, quando isto não ocorrer o marco inicial será o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado Já na prescrição, a contagem do prazo começa no momento da constituição definitiva do crédito.
CONCLUSÃO
A diferenciação entre os institutos da prescrição e da decadência é uma das maiores divergências existentes no Direito, diante de tudo que foi exposto, percebe-se a importância destes institutos na relação jurídico-tributária.
O presente trabalho teve como base a dinâmica tributária, desde o estabelecimento da relação jurídica tributária, até a constituição do crédito tributário, trazendo dois importantes mecanismos de extinção deste: a decadência e a prescrição; garantindo, assim, que as relações jurídicos-tributárias não se perpetuem no tempo, de forma que o contribuinte ficaria eternamente sujeito às ações da Fazenda Pública, ferindo assim, o princípio constitucional da segurança jurídica. Foi analisada toda a disciplina dos institutos sob a seara a tributária, especialmente os prazos extintivos, considerados seus termos iniciais e finais.
REFERÊNCIAS
SABBAG, Eduardo de Moraes. Direito Tributário Essencial, 14ª ed. Ver., atual. e ampl. – Rio de Janeiro: Forense; São Paulo: Método, out/2014.
<https://www.egov.ufsc.br/portal/conteudo/decad%C3%AAncia-no-direito-tribut%C3%A1rio-brasileiro>
<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172Compilado.htm>
<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicaocompilado.htm>
