5. A CONVENÇÃO ENTRE PARTICULARES E A EXCLUSÃO DA SOLIDARIEDADE NA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
O Código Tributário Nacional, em seu artigo 123 estabelece:
Art. 123. Salvo disposição de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.
A regra geral extraída do presente artigo é válida e deve ser aplicada.
A convenção entre os particulares não pode gerar efeitos sobre outros particulares não contratantes, muito menos frente ao Poder Público. Há limites objetivos que devem ser respeitados. Não se envolvendo na pactuação, terceiros não podem ter seu patrimônio jurídico afetado.
Pelo princípio da continuidade da lei, uma “norma, a partir da sua entrada em vigor, tem eficácia continua, até que outra a modifique ou revogue” . Assim está disposto o artigo 2º da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB):
Art. 2º. Não se destinando à vigência temporária, a lei terá vigor até que outra a modifique ou revogue.
Assim, havendo previsão legal de quem seja considerado o sujeito passivo (artigo 121 do Código Tributário Nacional, por nós já transcrito), uma nova definição só pode surgir em uma nova lei que venha a revogar esse artigo 121.
Logo, até que haja essa revogação, a definição de sujeito passivo, para os casos que envolvem o Direito Tributário, é a constante no mencionado artigo.
Desta forma, não pode um contrato entre particulares estabelecer que outrem, diverso das situações legais de responsabilidade tributário, seja o sujeito passivo de eventual tributo que esteja envolvido.
Exemplo recorrente é o contrato de aluguel, onde as partes pactuam que o inquilino será o responsável pelo pagamento do Imposto Predial e Territorial Urbano, mesmo havendo disposição legal expressa de que o proprietário do imóvel é o sujeito passivo deste tributo.
O acordo entre os particulares, modificando a responsabilidade tributária, não pode ser oposto contra a Fazenda Pública.
Ocorre, que o dispositivo legal do artigo 123 inicia a redação já dispondo sobre possíveis exceções, invocando a ressalva “salvo disposição de lei em contrário”. Ora, o próprio dispositivo legal que veda já prevê genericamente que outra lei poderá dispor em sentido contrário ao que está ali descrito.
Outro ato normativo genérico e abstrato, emanado do Poder Legislativo, poderá prever hipóteses em que as convenções particulares relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos possam ser opostas à Fazenda Pública, modificando a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.
O próprio legislador prevê a possibilidade dele mesmo criar exceções à regra. Essa situação é perfeitamente possível.
A Lei que dispõe sobre as Sociedades por Ações (Lei n. 6.404/1976) é posterior ao Código Tributário Nacional. O legislador daquela já sabia da existência desta. Tinha (ou devesse ter) conhecimento da possibilidade de criar exceções. Não podemos fechar os olhos para essa lógico cristalina. Há possibilidade de exceção e há a exceção.
6. A IMPOSSIBILIDADE DA ANALOGIA EM AFRONTA A PREVISÃO LEGAL EXPRESSA
Há corrente que sustenta a possibilidade de aplicação da analogia para aplicar o artigo 132 do Código Tributário Nacional ao instituto da cisão.
A analogia é, nas palavras de Flávio Tartuce, “a aplicação de uma norma próxima ou de um conjunto de normas próximas, não havendo uma norma prevista para um determinado caso concreto” . E o magistrado está autorizado a utilizar da analogia para julgar um caso, mas desde que a lei seja omissa. Essa é a dicção da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro:
Art. 4º. Quando a lei for omissa, o juiz decidirá o caso de acordo com a analogia, os costumes e os princípios gerais de direito.
O Código Tributário Nacional também possui a previsão de aplicação da analogia:
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
I – a analogia; [...]
§ 1º. O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.
(grifo nosso).
Como podemos ver, a analogia só pode ser aplicada quando a lei for omissa. Ocorre que a previsão legal existe e é cristalina, reluzente e inafastável.
O artigo 233 da Lei das Sociedades Anônimas, em seu parágrafo único, estabelece que as partes podem pactuar se a responsabilidade pelo patrimônio transferido, na cisão parcial, não será solidária entre as sociedades que adquiriram referido patrimônio ou com a companhia cindida parcialmente.
E tal possibilidade é sustentada legalmente pela possibilidade de exceção prevista no próprio Código Tributário Nacional, em seu artigo 123. Assim, havendo previsão legal, a analogia não pode ser utilizada para decidir o caso concreto.
Há ainda a previsão do parágrafo primeiro acima descrito: “o emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei’.
Aqui podemos raciocinar da seguinte maneira. Se a analogia não pode resultar na exigência de tributo não previsto em lei, igualmente não poderá exigir que uma responsabilidade seja solidária, pois estaria criando uma obrigação de pagar um tributo para alguém que a lei não previu como sujeito passivo.
Ou seja, a analogia não pode criar uma responsabilidade de pagar, pois estaria indiretamente criando um tributo para alguém.
CONCLUSÃO
No desenvolver do nosso estudo, passamos por diversos conceitos e definições primordiais para uma análise, ampla e aberta, da possibilidade de particulares disporem sobre a responsabilidade tributária e oporem seus acertos frente à Fazenda Pública.
Fomos além. Buscamos apresentar um raciocínio que afaste do ordenamento jurídico brasileiro, a possibilidade de decisões judiciais invocarem ilegal e inconstitucionalmente a analogia. Tal instituto só deve ser aplicado na hipótese de ausência legal solução para o caso concreto, e quando outra previsão legislativa possa ser utilizada, desde que demonstrando certo estreitamente entre os casos, certa semelhança. A utilização genérica e indiscriminada da analogia pode acarretar uma superioridade do Poder Judiciário sobre o Poder Legislativo e a ideia de segurança jurídica.
A obrigação tributária do responsável decorre de disposição expressa em lei. Designar um responsável (sujeito passivo indireto) depende igualmente de lei, como dispõe os princípios constitucionais da legalidade e da reserva legal. Determinar alguém como responsável, sem sustento legal, traz uma séria afronta ao Estado Democrático de Direito, uma vez que autoriza, na análise de cada caso concreto, a criação de responsabilidades sem base constitucional. Para que o homem possa ser responsabilizado criminalmente, deve o legislador prever minuciosamente o tipo legal, com todas as suas majorantes e agravantes. Caso contrário, o princípio da legalidade estrita atua, afastando do Estado o poder de condenar um cidadão que, previamente, não teve a sua conduta descrita como ilegal e ensejadora de uma sanção.
Mas essa ideia não pode ficar restrita à esfera penal. A responsabilização é instituto afeto a todos os ramos jurídicos, chegando inclusive no Direito Tributário, Empresarial e Civil aqui descrito. A responsabilidade pelo pagamento de qualquer valor, independente da natureza que lhe é atribuída, deve ser legalmente previsto.
Mais do que prevista em lei, deve ser anterior ao fato que enseja a responsabilização. O sujeito deve saber, de antemão, seus direitos e deveres.
Longe de se criar algo inovador e burlador do sistema, o presente estudo apenas trouxe a previsão legal de uma exceção que não vem sendo observada. Se há previsão legal, que se cumpra, até que outra norma venha a revogá-la, ou até que o Judiciário a declare inconstitucional.
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