Palavras-chave: Exclusão. Logística. Direito. Ciência.
INTRODUÇÃO
Ao longo dos anos, a realidade tributária brasileira tornou-se um grande ônus financeiro as empresas, principalmente por ser complexa. O contribuinte esbarra sobre a insegurança de estar ou não satisfazendo as exigências do fisco, diante as inúmeras regras estabelecidas e há todo momento criadas, com a necessidade de controle da arrecadação dos tributos existentes.
Não se faz diferente com a questão de incidência tributária do ISSQN sobre o cálculo do PIS/COFINS.
Muita controvérsia existe sobre esse matéria, há posicionamentos partidárias à inclusão do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, na base de cálculo do PIS/COFINS, pelo fato de acreditarem que incidem diretamente sobre o valor total, ou seja, receita bruta, e adversos a essa inclusão, pois argumentam que o correto seria incidir tão somente sobre o lucro e não da receita bruta.
Vejamos o que nos traz a enciclopédia livre Wikipédia(3):
A Receita Bruta para a legislação do PIS e COFINS, é o total de receitas contabilizadas, independentemente de advirem do faturamento. É a receita total decorrente das atividades-fim da organização, corresponde a soma de todos os valores recebidos pela venda de produtos e/ou serviços. É o somatório dos ganhos obtidos.
Diante a tal inquietude, do próprio sistema, visto aos posicionamentos contrários, divergências, a quem ou além, trataremos do tema de forma clara, ampla e segura.
BUSCANDO CONTEXTO, ISSQN E PIS/COFINS
O ISSQN, desde a Emenda Constitucional nº 18/1965 já era adequadamente denominado de Imposto sobre serviços de qualquer natureza, (de caráter municipal), e empregado nas demais Constituições.
São duas as correntes sobre conceito de serviço, a econômica e a jurídica estabelecida pelo Direito Civil, que trata da prestação de serviços, contudo serviço é o ato ou efeito de servir, de dar de si algo em forma de trabalho.
O art. 3º, parágrafo 2º da Lei n º 8.078/1.990 estabelece conceito de serviço para fins de relação de consumo: serviço é qualquer atividade fornecida no mercado de consumo, mediante remuneração.
Em relação ao referido Imposto, a Constituição Federal, em seu artigo 156, inciso III, disciplina a competência para os Municípios instituírem o tributo:
Artigo 156 - Compete aos Municípios instituir impostos sobre: ... III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei Complementar nº 116/03; ... § 3º - Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei Complementar nº 116/03: I fixar as suas alíquotas máximas e mínimas; II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior. III - regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.
A Constituição Federal, desta forma, estabelece normas e ordenamentos, uma estrutura, para os municípios instituírem o imposto.
Em afinidade a essa exterioridade, afirma Antônio Carrazza:
No que se refere aos impostos, a Magna Carta traçou a regra matriz da incidência (o arquétipo genérico) daqueles que podem ser criados, sempre em caráter exclusivo, pela União, pelos Estados, pelos Municípios e pelo Distrito Federal. (Carrazza, 2002, p. 566)
Continua Carrazza:
É que os Estados, os Municípios e o Distrito Federal têm competências impositivas materialmente concorrentes. Em razão disto, para evitar conflitos entre eles, nosso Estatuto Magno adotou, também, um critério territorial de repartição das competências impositivas. Esta cautela do constituinte veio roborar os grandes postulados de nosso ordenamento jurídico. De fato, os princípios federativos, da autonomia municipal e da autonomia distrital, conjugados com os referidos artigos 155 e 156 da Carta Suprema, afastam qualquer possibilidade de conflitos de competência impositiva entre os Estados entre si, os Municípios entre si, o Distrito Federal e os Estados (e vice-versa) e o Distrito Federal e os Municípios (e vice-versa). É pacífico que os Estados são juridicamente isônomos e os Municípios também, e se o Distrito Federal é tanto pessoa política quanto os Estados e Municípios, não devemos cogitar de distinções ou preferências tributárias em favor de uma dessas pessoas de direito público interno contra outra (ou outras). (Carrazza, 2002, p. 571).
Segundo Marivaldo Ribeiro Dias de Macêdo, em ASPECTOS RELEVANTES DO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA (ISSQN):
Em relação a hipótese de incidência, o ISSQN incidirá sobre a relação de prestação de serviço cujo objeto pode ser tanto o processo de produção como o produto do serviço. Portanto, o ISSQN incide sobre a relação jurídica de prestar serviços e não sobre o fato prestar serviços.
O PIS, (Programa de Integração Social), tem a finalidade de promover a integração do empregado com o desenvolvimento da empresa, COFINS, (Contribuição para Financiamento da Seguridade Social), destinada a financiar a seguridade social.
Conforme institui o SEBRAE:
O Programa de Integração Social PIS, foi instituído pela Lei Complementar n.º 07/1970, destinado a promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas, a partir da Constituição Federal de 1988 as contribuições para o PIS passaram a financiar o programa de seguro-desemprego e o abono de um salário mínimo anual aos empregados que percebam até dois salários mínimos mensais de empregadores contribuintes do programa. A partir de julho de 1988 as contribuições para o PIS passaram a ser devidas nas modalidades de PIS - Receita Operacional e Pis - Folha de Pagamento. A contribuição para o PIS tem como fato gerador o auferimento de receita pela empresa, compreendendo como receita a totalidade das receitas auferidas, independente da atividade exercida pela empresa e da classificação contábil adotada para sua escrituração. Sobre as seguintes entidades, não incide a Contribuição para o PIS/Pasep na modalidade sobre a receita bruta, ficando sujeitas na modalidade PIS-Folha de Pagamento: a) templos de qualquer culto; b) partidos políticos; c) instituições de educação e de assistência social que preencham as condições e requisitos do art. 12 da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997; d) instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as associações, que preencham as condições e requisitos do art. 15 da Lei nº 9.532, de 1997; e) sindicatos, federações e confederações; f) serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei; g) conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas; h) fundações de direito privado; i) fundações públicas instituídas ou mantidas pelo Poder Público; j) condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e k) a Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB);
A Contribuição para Financiamento da Seguridade Social COFINS, foi instituída pela Lei Complementar n.º 70/1991. A contribuição para a COFINS tem como fato gerador o auferimento de receita pela empresa, compreendendo como receita a totalidade das receitas auferidas, independente da atividade exercida pela empresa e da classificação contábil adotada para sua escrituração. Sobre as seguintes entidades, não incide a Contribuição para o PIS/Pasep na modalidade sobre a receita bruta, ficando sujeitas na modalidade PIS-Folha de Pagamento: a) templos de qualquer culto; b) partidos políticos; c) instituições de educação e de assistência social que preencham as condições e requisitos do art. 12 da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997; d) instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as associações, que preencham as condições e requisitos do art. 15 da Lei nº 9.532, de 1997; e) sindicatos, federações e confederações; f) serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei; g) conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas; h) fundações de direito privado; i) fundações públicas instituídas ou mantidas pelo Poder Público; j) condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e k) a Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB); l) a Organização das Cooperativas Brasileiras OCB, e as as Organizações Estaduais de Cooperativas;
ENTRANDO NO ASSUNTO
Partimos do princípio de que o PIS e a COFINS, têm como fato gerador o faturamento mensal da empresa; somando tudo é a receita bruta, oriunda dos serviços prestados, incluindo ai ao seu corpo o ISS, adicionado ao serviço oferecido. Ocorre ainda, a incidência sobre outras receitas, não advindas do faturamento, mas que entram para manter a empresa operando, afim de suprir perdas de capital referente a atividade por ela desempenhada. Deste modo, o PIS e a COFINS, incidem sobre o ISS, receita Municipal.
Vejamos, EMBARGOS/ DECLARAÇÃO ACOLHIDOS COM EFEITO INFRINGENTES:
DIREITO PROCESSUAL CIVIL EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EFEITOS INFRINGENTES ADMISSIBILIDADE ISSQN
Base de cálculo do ISS que não pode albergar todas as entradas, de dinheiro nos cofres da empresa, mas apenas parcela; correspondentes ao preço do serviço prestado propriamente dito As importâncias financeiras que, embora transitam pela contabilidade da empresa e não se incorporam ao seu patrimônio, devem ser excluídas da base de cálculo do aludido imposto municipal EMBARGOS/ DECLARAÇÃO ACOLHIDOS COM EFEITO INFRINGENTES (Embargos de Declaração na ADI N. 0268693-38.2012.8.26.0000/50000).
Para decorrência de cálculo do PIS e da COFINS, devido ao fato do ISS estar marchetado no valor do serviço, fica indevidamente majorado, em desarmonia com o conceito constitucional de faturamento previsto na redação original do art. 195, I, da CF/88; contudo, não se excluindo o ISS, ocorre uma dilatação imprópria da base de cálculo. Há uma incidência de tributo sobre tributo.
Segundo SOARES DE MELLO & GUTIERREZ - SOLUÇÕES EMPRESARIAIS:
A Medida Provisória n.º 1.724/98, transformada na Lei n.º 9.718/98 (e pretensamente validada pela Emenda Constitucional 20/98), bem como por força da Medida Provisória nº 1.676/98, transformada na Lei nº 9.715/98, as prestadoras de serviço estão sujeitas ao recolhimento mensal da COFINS incidente à alíquota de 3% e ao recolhimento mensal do PIS incidente à alíquota de 0,65% sobre o total das receitas auferidas. Na realidade, ocorre uma inconstitucional incidência do PIS e da COFINS sobre o ISS (Imposto Sobre Serviços).
Quanto ao posicionamento dos tribunais, vale ressaltar que recentemente (24/08/2006) o Supremo Tribunal Federal manifestou-se no sentido da indevida inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS, tendo sido proferidos 6 (seis) votos favoráveis aos contribuintes (autos do Recurso Extraordinário nº 240785), observando-se que o mesmo raciocínio é perfeitamente aplicável com relação ao ISS, vez que este, assim como o ICMS, também é calculado "por dentro", compondo o valor do serviço, sendo utilizado como base de cálculo para apuração do PIS / COFINS devido.
Outros julgados se solidarizam ao mesmo entendimento:
TRF-1 - APELAÇÃO CIVEL AC 9458 MT 2008.36.00.009458-6 (TRF-1) Data de publicação: 09/11/2012 Ementa: TRIBUTÁRIO. SUSPENSÃO DO JULGAMENTO. MEDIDA CAUTELAR. STF. PERDA DA EFICÁCIA. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. EXCLUSÃO DO ISS DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS E DO PIS. CABIMENTO. COMPENSAÇÃO. 1. Foi proferida decisão pelo STF na ADC 18/DF deferindo pedido de medida cautelar para suspender o julgamento de todos os processos que envolvam a aplicação do art. 3º , § 2º , inciso I , da Lei 9.718 /98 (inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS e do PIS /PASEP ). A vigência de tal medida cautelar foi prorrogada, estendendo sua eficácia por mais cento e oitenta dias, em 04/02/2009. Novamente, em 25/03/2010, ocorreu a prorrogação, ficando consignado no decisum que seria a última. 2. Na sessão de 11/04/2012, da Quarta Seção deste Tribunal, foi suscitada questão de ordem, nos Embargos Infringentes 0016794-43.2005.4.01.3400/DF, pela manutenção da suspensão, em face da mencionada liminar do STF, tendo sido rejeitada. 3. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE n. 566.621/RS , sob o regime de repercussão geral, reconheceu a inconstitucionalidade do art. 4º , segunda parte, da LC 118 /05, considerando "válida a aplicação do novo prazo de 5 anos tão-somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis de 120 dias, ou seja, a partir de 9 de junho de 2005". Ação ajuizada em 10/07/2008: prescrição quinquenal. 4. O mesmo fundamento adotado para a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS é aplicável para excluir o ISS. Precedentes desta Corte. 5. O contribuinte tem o direito de compensar seu crédito com quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal, conforme o disposto no art. 74 da Lei 9.430 /96, com a redação que lhe deram as Leis 10.637 /2002, 10.833 /2003 e 11.051 /2004, devendo ser observado o disposto no artigo 170-A do CTN . 6 . A partir de 01/01/96 utiliza-se a taxa Selic, ressaltando-se, porém, que a aplicação desta não é cumulada com juros moratórios e/ou correção monetária. 7. Apelação da parte impetrante parcialmente provida para: a) declarar o direito da parte impetrante à exclusão do ISS da base de cálculo do PIS e da COFINS, bem como à compensação dos valores indevidamente recolhidos com quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal; b) reconhecer a prescrição dos créditos anteriores a cinco anos do ajuizamento da presente ação; c) determinar a aplicação do art. 170-A do CTN ; d) determinar a incidência, desde o recolhimento dos valores indevidos, da correção monetária pela taxa SELIC, sem cumulação com juros de mora ou qualquer outro índice de correção monetária....
TRF-1 - APELAÇÃO CIVEL AC 5085720104014000 PI 0000508-57.2010.4.01.4000 (TRF-1) Data de publicação: 24/09/2013 Ementa: TRIBUTÁRIO. SUSPENSÃO DO JULGAMENTO. MEDIDA CAUTELAR. STF. PERDA DA EFICÁCIA. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. EXCLUSÃO DO ISS DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS E DO PIS . CABIMENTO. COMPENSAÇÃO. 1. Foi proferida decisão pelo STF na ADC 18/DF deferindo pedido de medida cautelar para suspender o julgamento de todos os processos que envolvam a aplicação do art. 3º , § 2º , inciso I , da Lei 9.718 /98 (inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS e do PIS /PASEP ). A vigência de tal medida cautelar foi prorrogada, estendendo sua eficácia por mais cento e oitenta dias, em 04/02/2009. Novamente, em 25/03/2010, ocorreu a prorrogação, ficando consignado no decisum que seria a última. 2. Na sessão de 11/04/2012, da Quarta Seção deste Tribunal, foi suscitada questão de ordem, nos Embargos Infringentes 0016794-43.2005.4.01.3400/DF, pela manutenção da suspensão, em face da mencionada liminar do STF, tendo sido rejeitada. 3. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE n. 566.621/RS, sob o regime de repercussão geral, reconheceu a inconstitucionalidade do art. 4º , segunda parte, da LC 118 /05, considerando "válida a aplicação do novo prazo de 5 anos tão-somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis de 120 dias, ou seja, a partir de 9 de junho de 2005". Ação ajuizada em 15/01/2010: prescrição quinquenal. 4. O mesmo fundamento adotado para a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS é aplicável para excluir o ISS. Precedentes desta Corte. 5. O contribuinte tem o direito de compensar seu crédito com quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal, conforme o disposto no art. 74 da Lei 9.430 /96, com a redação que lhe deram as Leis 10.637 /2002, 10.833 /2003 e 11.051 /2004, devendo ser observado o disposto no artigo 170-A do CTN . 6. A partir de 01/01/96 utiliza-se a taxa Selic, ressaltando-se, porém, que a aplicação desta não é cumulada com juros moratórios e/ou correção monetária. 7. Apelação parcialmente provida para: a) declarar o direito da parte impetrante à exclusão do ISS da base de cálculo do PIS e da COFINS, bem como à compensação dos valores indevidamente recolhidos com quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal; b) reconhecer a prescrição dos créditos anteriores a cinco anos do ajuizamento da presente ação; c) determinar a aplicação do art. 170-A do CTN ; d) determinar a incidência, desde o recolhimento dos valores indevidos, da correção monetária pela taxa SELIC, sem cumulação com juros de mora ou qualquer outro índice de correção monetária....
Corrobora, ainda, Decisão do STF sobre o PIS e da Cofins, em Notícias STF:
Alteração da base de cálculo do PIS e da Cofins é inconstitucional
O Supremo Tribunal Federal (STF) declarou, por maioria, a inconstitucionalidade de dispositivo da Lei nº 9.718/98 que instituiu nova base de cálculo para a incidência de PIS (Programa de Integração Social) e Cofins (Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social). No julgamento dos Recursos Extraordinários (REs) 357950, 390840, 358273 e 346084 o Plenário decidiu pela inconstitucionalidade do parágrafo 1º do artigo 3º da norma.
O dispositivo dava novo conceito para o faturamento (receita bruta) sobre o qual incidiriam as contribuições, ou seja, sobre a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, pouco importando o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas.
Inicialmente, o Plenário ouviu o voto do ministro Eros Grau que havia pedido vista dos autos do RE 357950. Eros Grau decidiu negar provimento ao recurso, pois considerou que a lei impugnada só produziu efeitos a partir da Emenda Constitucional nº 20/98, que a teria validado. Segundo ele, até então, o dispositivo gozava de presunção de constitucionalidade tendo sido recebido pela emenda. É o fenômeno da recepção, completou o ministro. Também negaram provimento ao recurso os ministros Joaquim Barbosa, Gilmar Mendes e Nelson Jobim.
Voto condutor
O voto vencedor no julgamento do RE 357950 foi o do relator, ministro Marco Aurélio, proferido no dia 18 de maio deste ano, que também foi seguido pelos ministros Sepúlveda Pertence, Carlos Ayres Britto e Carlos Velloso. Marco Aurélio deu provimento parcial ao recurso declarando a inconstitucionalidade do parágrafo 1º do artigo 3º da Lei nº 9.718/98.
Para o relator, o novo conceito de faturamento dado pelo dispositivo impugnado foi além do que previu a Constituição Federal e a própria interpretação desta já proclamada pelo Supremo. Ou bem a lei surge no cenário jurídico em harmonia com a Constituição Federal, ou com ela conflita, e aí afigura-se írrita, não sendo possível o aproveitamento, considerado texto constitucional posterior e que, portanto, à época não existia, concluiu o ministro.
Reforçando o entendimento de Marco Aurélio, o ministro Carlos Ayres Britto negou a tese da convalidação das leis por emendas constitucionais. Uma lei ordinária que ofenda a Constituição não é perdoada jamais por essa Constituição e não pode ser perdoada por uma emenda, assinalou. Os ministros Cezar Peluso e Celso de Mello, além do dispositivo anterior, também declaravam a inconstitucionalidade do artigo 8º da lei questionada. Este dispositivo prevê o aumento da alíquota da Cofins para três por cento, mas foram vencidos neste ponto.
A decisão vale também para os REs 390840 e 358273. Em relação ao RE 346084, que trata do mesmo assunto, porém mais antigo, também foi declarada a inconstitucionalidade do parágrafo 1º do artigo 3º da norma pelos ministros Marco Aurélio, Carlos Velloso e Sepúlveda Pertence. Foram vencidos, parcialmente, os ministros Ilmar Galvão (aposentado), Cezar Peluso e Celso de Mello. Vencidos integralmente os ministros Gilmar Mendes, Maurício Corrêa (aposentado), Joaquim Barbosa e Nelson Jobim, que negaram provimento ao RE.
Reflexos do julgamento
De acordo com o ministro Carlos Velloso, que falou com a assessoria de imprensa após o encerramento da sessão, os processos em trâmite no Supremo sobre o mesmo assunto terão o mesmo fim dos que foram julgados hoje no Plenário. Velloso acrescentou que esses processos não precisarão ser analisados pelo colegiado, podendo ser decididos pelo próprio relator.
A consequência, ainda segundo o ministro, é que a União deixará de ganhar com a volta do regime anterior definido pela Lei Complementar nº 70/91. Segundo esta norma, receita bruta ou faturamento é o que decorra quer da venda de mercadorias, quer da venda de serviços ou de mercadorias e serviços, não se considerando receita de natureza diversa. É sobre esse conceito de receita que passarão a incidir o PIS e a Cofins.
A decisão de hoje beneficia as empresas autoras dos recursos extraordinários já julgados. Mas, conforme previsão constitucional, o Supremo deverá comunicar ao Senado a decisão para que o Legislativo providencie a suspensão da parte declarada inconstitucional, e que valerá para todos.
