A inconstitucionalidade do IPTU progressivo com finalidade fiscal

1. Introdução

A Constituição Federal de 1988 prevê, desde a sua instituição, o imposto de propriedade predial e territorial urbana (IPTU), cuja competência tributária ativa pertence ao Município (art. 156, I, CF). Este imposto é, em regra, eminentemente fiscal.

Contudo, a Constituição Federal de 1988 previu também, no inciso II, do parágrafo 4.º, do artigo 182, a progressividade no IPTU com o objetivo de realizar a função social da propriedade urbana, fazendo com que o proprietário de um imóvel urbano promova o seu adequado aproveitamento. Neste caso, exerce o referido tributo uma função extrafiscal. Note-se que a redação original do parágrafo 1.º, do artigo 156, reforça a idéia de que a progressividade serve para assegurar o cumprimento da função social da propriedade.

Logo, nos termos da redação original da Constituição Federal, o IPTU com finalidade fiscal não podia ser progressivo, mas apenas o com finalidade extrafiscal (a redação original do parágrafo 1.º, do artigo 156).

Para facilitar a compreensão vamos esclarecer os conceitos de (1) função fiscal, (2) função extrafiscal e (3) progressividade.

Função fiscal é a função do tributo que tem por principal objetivo promover a arrecadação de recursos financeiros para o Estado. Função extrafiscal é a função atribuída ao tributo pelo meio do qual o Estado visa interferir no mercado econômico. Isto não quer dizer que este não arrecade recursos para o Estado. Os recursos são conseqüências do existir do tributo. No entanto, para ter função extrafiscal, o tributo tem que ser criado principalmente para interferir no domínio econômico. E progressividade é o nome dado ao fenômeno cujas alíquotas crescem quando cresce a base de cálculo.

Pois bem, acontece que a Emenda Constitucional 29/00 (EC 29/00) deu nova redação ao parágrafo 1.º, do artigo 156, criando a progressividade (inciso I) e a seletividade (inciso II) para o IPTU com função fiscal, ou seja, puramente arrecadador.

Vejamos um quadro com a mudança:

Redação do § 1.º, do artigo, 156, da CF, anterior à EC 29/00	Redação posterior à EC 29/00
Art. 156 (...) (...) § 1.º O imposto previsto no inciso I poderá ser progressivo, nos termos de lei municipal, de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade.	Art. 156 (...) (...) § 1.º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4.º, II, o imposto previsto no inciso I poderá: I – ser progressivo em razão do valor do imóvel; e II – ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.

A jurisprudência, como veremos adiante, se mantinha quase unânime no sentido do não cabimento da progressividade no que tange ao IPTU com função fiscal. O Supremo Tribunal Federal decidiu inúmeras vezes contra a progressividade do IPTU, à exceção da hipótese do art. 182, § 4.º, II, CF. O fundamento é que o IPTU é um imposto real; e impostos reais não permitem que se visualize a real capacidade econômica do contribuinte, a chamada capacidade contributiva.

Impostos reais são aqueles que incidem sobre uma coisa, ou coisas, pelo simples fato de estas existirem ou serem úteis. Não se levam em conta as condições pessoais do responsável pelo tributo. Por exemplo, Fulano é proprietário de um imóvel e sobre este imóvel, no ano-base 2002, incidirá o IPTU de R$ 500,00, tendo em vista o valor venal do bem. Fulano deverá pagar este tributo seja ele um profissional bem assalariado que receba R$ 8.000,00 mensais a título de salário; ou esteja ele desempregado. O tributo é calculado sobre o bem e pelo fato do bem, não interessando quaisquer condições do seu responsável que arcará com o imposto. Isto é ser um imposto real.

Impostos pessoais são aqueles que levam em conta as condições ou manifestações pessoais do contribuinte. Algo do tipo, "quem pode mais paga mais". Exemplo é o Imposto de Renda.

Com a mudança efetuada pela EC 29/00, o Constituinte Derivado criou o IPTU progressivo com função fiscal.

Isto nos leva a duas indagações: (1) Será ele justo? E (2), será ele constitucional?

1.1. O IPTU progressivo com função fiscal poderá ser justo?

A idéia que sobressai é a de que quem tem um imóvel mais caro, ou maior, ou em local privilegiado pagará mais e quem tem um imóvel mais simples, ou menor, ou em um local menos privilegiado pagará menos.

Esta é a cerne da progressividade, tirar recursos daqueles que podem dispor destes recursos, sem prejudicar (ou prejudicando pouco) aqueles que não os têm.

A progressividade induz a pessoalidade do imposto.

Aceitar a progressividade (característica de imposto pessoal) num imposto real seria criar a falsa presunção de que quem tem o bem tem o dinheiro que lhe corresponde.

Porém, no caso do IPTU, este pensamento puro não seria justo, porque este tributo não leva em conta se o contribuinte está em condições atuais condizentes com o imóvel que possui (lembre-se: ele é um imposto real). O contribuinte pode ter perdido o emprego, ou ter ganho o imóvel de herança, ou tê-lo ganho em um sorteio etc.

Na verdade, o IPTU progressivo com função fiscal vai incidir, em alíquotas diferentes, conforme o valor do imóvel for crescendo, utilizando o próprio valor do imóvel para "presumir" a capacidade contributiva do contribuinte.

Aplicando uma alíquota maior em face do imóvel, poder-se-á estar imputando a obrigação de pagar um valor maior, às vezes, àquele que tem menos condições financeiras. Isto poderia impulsionar a venda do imóvel para ter que fugir do alto imposto. Não que nas condições anteriores isto não acontecesse. Mas a dificuldade de se manter um imóvel poderá aumentar, indo de encontro aos objetivos da Carta Magna, quando trata da propriedade.

Lembramos que o IPTU é pago ano após ano ao mesmo ou maior valor, diferentemente do IR que onera, em regra, o acréscimo patrimonial uma única vez.

Para se imputar justiça à sua cobrança, os Municípios, quando da sua implementação nos termos da Emenda, na forma progressiva, deveriam levar em conta certas condições pessoais do contribuinte, buscar válvulas de escape, para evitar os efeitos danosos da progressividade, que é um característica típica de tributos pessoais, posta, agora, num imposto real. Se isto não ocorrer, a injustiça social-tributária só irá aumentar.

1.2. O IPTU progressivo com função fiscal é inconstitucional. O Art. 145, § 1.º, da CF, e o tratamento dado à progressividade pelo Constituinte Originário

A EC 29/00, na parte que aqui tratamos, é inconstitucional, podendo assim ser declarada como se verá abaixo. A nova redação dada ao parágrafo 1.º, do artigo 156, mais precisamente a do seu inciso I, fere o (1) parágrafo 1.º do artigo 145 e (2) os incisos XXII e XXIII, do artigo 5.º, ambos da Constituição Federal, além do próprio espírito do Constituinte Originário.

O parágrafo 1.º, do artigo 145, da CF, assim dispõe:

"Art. 145. (...)

(...)

§ 1.º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte."

A norma acima é um princípio constitucional. Deve ser sempre observada e é imutável pelo Constituinte Derivado, por constituir uma das cláusulas pétreas sob às vestes de garantia (art. 60, § 4.º, IV).

Ela determina ao legislador ordinário que observe, inter alia, a capacidade econômica (ou contributiva) do contribuinte sempre que for possível. Ou seja, onde for possível, a capacidade econômica (ou contributiva) deve ser observada.

Como bem conceitua Sacha Calmon: "A capacidade contributiva é a possibilidade econômica de pagar tributos (ability to pay). É subjetiva quando leva em conta a pessoa (capacidade econômica real). É objetiva quando toma em consideração manifestações objetivas da pessoa (ter casa, carro do ano, sítio numa área valorizada etc.). Aí temos "signos presuntivos de capacidade contributiva". Ao nosso sentir o constituinte elegeu como princípio a capacidade econômica real do contribuinte." ^[1]

Não há sombra de dúvida que o Constituinte apontou a capacidade econômica real quando criou estes dispositivo. Seguindo o espírito da Constituição de 1988, a única interpretação possível é aquela que aponte para a liberdade, a igualdade, o bem-estar do contribuinte.

Aceitar a capacidade econômica objetiva, é aceitar a tributação às cegas, que não distinguirá sempre aquele que tem daquele que não tem, uma vez que nem sempre os signos presuntivos de capacidade exprimem a verdadeira situação financeira do contribuinte.

Concluindo, a capacidade disposta no § 1.º do artigo 145 (que é um princípio constitucional) é a econômica subjetiva (real). Onde ela for observada, poder-se-á criar a progressividade das alíquotas, porque esta advém, grosso modo, da pessoalidade do imposto, caso contrário, não estaríamos dentro do proposto pelo Constituinte Originário.

O que a EC 29/00 fez foi criar um imposto real, que terá alíquotas progressivas com base na capacidade econômica objetiva, pois se utilizará de um "signo presuntivo de capacidade contributiva", o valor do próprio imóvel.

Destarte, indo contra o princípio constitucional inserto no parágrafo 1.º, do artigo 145, da Constituição Federal, a única alternativa é a declaração de inconstitucionalidade da mudança operada pela EC 29/00 no artigo 156.

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2. A Jurisprudência sobre progressividade no IPTU (antes da EC n.º 29/00)

O Supremo Tribunal Federal fixou posição no sentido de que a progressividade não cabe nos impostos reais.

Vejamos o principal caso na jurisprudência:

"IPTU. Progressividade.

- No sistema tributário nacional é o IPTU inequivocamente um imposto real.

- Sob o império da atual Constituição, não é admitida a progressividade fiscal do IPTU, quem com base exclusivamente no seu artigo 145, §. º, porque esse imposto tem caráter real que é incompatível com a progressividade decorrente da capacidade econômica do contribuinte, quer com arrimo na conjugação desse dispositivo constitucional (genérico) com o artigo 156, § 1.º (específico).

- A interpretação sistemática da constituição conduz inequivocamente à conclusão de que o IPTU com finalidade extrafiscal a que alude o inciso II do § 4.º do artigo 182 é a explicitação especificada, inclusive com limitação temporal, do IPTU com finalidade extrafiscal aludido no artigo 156, I, § 1.º.

- Portanto é inconstitucional qualquer progressividade em se tratando de IPTU, que não atenda exclusivamente ao disposto no artigo 156, § 1.º, aplicado com as limitações expressamente constantes dos §§ 2.º e 4.º do artigo 182, ambos da Constituição Federal.

- Recurso extraordinário conhecido e provido, declarando-se inconstitucional o sub-item 2.2.3 do setor II da Tabela III da Lei 5.641, 22.12.89, no Município de Belo Horizonte." (STF, Plenário, RE 153.771-0, onde votaram os Ministros Carlos Velloso (votou pela possibilidade da progressividade, voto vencido), Maurício Corrêa, Francisco Rezek, Ilmar Galvão, Celso de Mello, Sydney Sanches, Néri da Silveira, Sepúlvida Pertence e o Ministro Moreira Alves, relator para o acórdão)

Deste acórdão transcrevemos passagens do voto do Ministro Moreira Alves: (...) Por isso mesmo, VICTOR UCKMAR (Princípios Comuns de Direito Constitucional Tributário, trad. MÁRCO AURÉLIO GRECO, § 12, p. 82, Editora Revista dos Tribunais, São Paulo, 1976), tratando do princípio constitucional da igualdade tributária no tocante à capacidade contributiva, se refere ao "EVIDENTE ABSURDO DE ALÍQUOTAS PROGRESSIVAS PARA OS IMPOSTOS REAIS". Igualmente, VICENZO CARULLO (La Costituzione della Repubblica Italiana, p. 184, Dott. Cesare Zuffi-Editore, Bologna, 1950), comentando o artigo 53 da Constituição Italiana que preceitua que "todos são obrigados a concorrer para que as despesas públicas em razão de sua capacidade contributiva" e que o "sistema tributário é informado por critérios de progressividade", acentua: "Naturalmente, não queremos dizer - nem o poderemos - que todos os impostos indistintamente devem ser progressivos, porque bem sabemos como isso seria IMPOSSÍVEL ou cientificamente errado: porque bem sabemos que A PROGRESSAO NÃO CONDIZ COM OS IMPOSTOS DIRETOS REAIS e pode encontrar só inadequada e indireta aplicação nos impostos sobre consumos e nos impostos indiretos em geral" (...). (p. 3 e 4 do Voto)

Seguem a mesma linha, dentre outros, os seguintes julgados do Supremo Tribunal Federal: RE n.º 175.535-1 (RS), de 17 de junho de 1999; RE n.º 179.273-6 (RS), de 04 de junho de 1998; Re n.º 199.281-6 (SP), de 11 de novembro de 1998; RE n.º 204.666/SP; RE n.º 229.164/SP, de 04 de outubro de 2001, Tribunal Pleno; RE n.º 225.132/RS, de 04 de outubro de 2001, Tribunal Pleno; RE n.º 204.827.

Contudo, nos julgados mais recentes, alguns Ministros tem acenado para a constitucionalidade da EC 29/00. Vejamos:

"É inconstitucional qualquer progressividade, em se tratando de IPTU, que não atenda exclusivamente ao disposto no artigo 156, § 1º, aplicado com as limitações expressamente constantes dos §§ 2º e 4º do artigo 182, ambos da Constituição Federal" (RE 153.771). Tendo sido a Lei Municipal de Belo Horizonte editada antes da EC 29/2000, aplica-se este entendimento. Nego, assim, provimento ao agravo". (AGRG. NO AGRAVO DE INSTRUMENTO- AGRAG-325852 / MG, Relator(a): Min. ELLEN GRACIE, Publicação: DJ DATA-15-03-02 PP-00037 EMENT VOL-02061-05 PP-00908, Julgamento: 05/02/2002 - Primeira Turma)

"CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IPTU. ALÍQUOTAS. PROGRESSIVIDADE. I. - Inconstitucionalidade da progressividade das alíquotas do IPTU. RE 153.771-MG, Moreira Alves, Plenário, 20.11.96. II. - Não aplicabilidade, no caso, da EC 29/2000, que não retroage. III. - Agravo não provido." (AG. REG. EM RECURSO EXTRAORDINARIO- AGRRE-293451 / MG, Relator(a): Min. CARLOS VELLOSO, Publicação: DJ DATA-08-02-02 PP-00264 EMENT VOL-02056-01 PP-00158, Julgamento: 04/12/2001 - Segunda Turma)

Mas não devemos esquecer que ambos os relatores dos dois acórdãos acima têm votos peculiares, pois o Ministro Carlos Velloso votou contra no acórdão que determinou a posição do STF (RE 153.771-0) e a Ministra Ellen Gracie é nova na Suprema Corte, não tendo participado da formação intelectual deste mesmo RE 153.771-0. Além do mais, a discussão acerca da EC não foi aprofundada, limitando o respectivo relator a mencionar que a lei questionada foi editada antes da EC 29/00. Outro ponto relevante é que ambas se tratam se decisões monocráticas dos relatores, não tendo participação de outros Ministros.

A verdade é que a posição da Corte sempre foi no sentido de que a lei (norma) que ferisse o § 1.º, do artigo 145, da CF, era inconstitucional. Por que seria diferente em relação a uma Emenda Constitucional (norma) que fira o § 1.º, do artigo 145, da CF?

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3. A Inconstitucionalidade de normas constitucionais

A Constituição Federal pode ser emendada pelo chamado Poder Constituinte derivado. No entanto, este Poder encontra limites materiais, formais e temporais na própria Constituição, que, uma vez não respeitados, tornarão o ato da emenda contrário à Constituição, ou seja, inconstitucional.

É o que ensina José Afonso da Silva. Diz o Constitucionalista: Toda modificação constitucional, feita com desrespeito do procedimento especial estabelecido (iniciativa, votação, quorum etc) ou de preceito que não possa ser objeto de emenda, padecerá de vício da inconstitucionalidade formal ou material, conforme o caso, e assim ficará sujeito ao controle de constitucionalidade pelo Judiciário, tal como se dá com as leis ordinárias. ^[2]

Não é diferente o ensinamento de Alexandre de Moraes: O Poder Constituinte derivado está inserido na própria Constituição, pois decorre de uma regra jurídica de autenticidade constitucional, portanto, conhece limitações constitucionais expressas e implícitas e é passível de controle de constitucionalidade. Apresenta as características de derivado, subordinado e condicionado. É derivado porque retira sua força do Poder Constituinte originário; subordinado porque se encontra limitado pelas normas expressas e implícitas do texto constitucional, às quais não poderá contrariar, sob pena de inconstitucionalidade; e, por fim, condicionado porque seu exercício deve seguir as regras previamente estabelecidas no texto da Constituição Federal. ^[3]

No caso em estudo, a EC 29/00, ao criar a progressão do IPTU com função fiscal, foi contra o parágrafo 1.º, do artigo 145, da Constituição Federal. Neste artigo, o Constituinte originário instituiu uma garantia que se constitui numa cláusula pétrea (inciso IV, do § 4.º, do artigo 60, da CF). Logo, se a EC 29/00 foi contra uma cláusula pétrea, acabou por extrapolar o seu limite material. Modificou o que não podia. Feriu uma garantia constitucional criada em prol do cidadão.

Sendo assim, a EC 29/00, no que diz respeito à alteração do § 1.º e a inclusão do inciso I no artigo 156 da Constituição Federal, é inconstitucional, pelo mesmo fundamento que as leis que criavam os "IPTU’s" progressivos com função fiscal sempre o foram.

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4. Conclusão

Esperamos, destarte, que, quando o Supremo Tribunal Federal, assim como os demais órgãos judiciários, apreciar de fato a matéria, mantenha a posição que sempre teve, ou seja, no sentido de que a lei (norma) que cria a progressividade do IPTU com finalidade fiscal (imposto real) fere o § 1.º, do artigo 145, da CF, sendo, assim, inconstitucional. Por que seria diferente em relação a uma Emenda Constitucional (norma) que criou a progressividade do IPTU com finalidade fiscal, ferindo o § 1.º, do artigo 145, da CF?

No que tange à justiça fiscal, não devemos esquecer que, hoje em dia, embora a alíquota seja fixa (v. g. 2%), ela incide sobre o valor do imóvel, que é variável. Logo, quem tem um imóvel de maior valor, acaba pagamento mais, fazendo, assim, a justiça que se diz buscar.

No caso da referida mudança realizada pela EC 29/00, o que está em jogo não é apenas a lógica tributária, mas, principalmente, o respeito à Constituição Federal e às garantias que ela representa.

Sandro Cabral Silveira

Analista Judiciário Federal, 5.ª Vara Federal de Florianópolis

Tribunal Regional Federal da 4.ª Região

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Notas

1. COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. 5. ed., Rio de Janeiro : Forense, 2000, p. 79.

2. SILVA, José Afonso da. Curso de direito constitucional positivo. 19. ed., São Paulo : Malheiros, 2001, p.68.

3. MORAES, Alexandre de. Direito constitucional. 5. ed. rev. ampl. e atual., São Paulo : Atlas, 1999, p. 53/54.