Direito Tributário e Internet

Capítulo 1

2 DIREITO TRIBUTÁRIO

2.1 A Constituição e o Sistema Tributário Nacional

A Constituição de 1988, no Título VI dedica o Capítulo I ao Sistema Tributário Nacional.

"Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos.

I – Impostos

II – Taxas

III – Contribuição de Melhoria

§ 1º Sempre que possível os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimo compulsórios;

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observando o disposto nos artigos 146, III e 150, I e II, e sem prejuízo do previsto no artigo 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo." (1)

Como se verifica, de acordo com o art. 145 da CF, o sistema tributário está distribuído entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, os quais estão identificados também em três espécies de tributos, impostos, taxas e contribuição de melhoria.

Nos demais artigos da CF, vamos encontrar a definição de que e como acontece a atribuição das espécies de tributos a cada instituição desde Estado. No entanto, como o tema deste trabalho vai abordar a competência tributária referente aos Estados e aos municípios, mais especificamente os impostos de mercadorias (ICMS) e o serviço (ISS), delimita-se a falar sobre a contribuição especiais e empréstimo compulsório e dos impostos extraordinários e residuais que são de competência exclusiva da União.

A constituição, ao identificar as espécies de tributos, leva-nos a mencionar que o contribuinte precisa estar vinculado a um fato jurígeno ou fato gerador para que sirva como suporte para atribuição das espécies tributárias. Assim sendo, podemos dizer que a Constituição não cria tributos, simplesmente atribui competência às pessoas políticas através de lei. (Princípio da legalidade da Tributação).

Para melhor entendermos o fato gerador, o Estado, no que tange as taxas e contribuições tem de estar presente para atuar perante a arrecadação ao contrário da arrecadação dos impostos que não implica atuação estatal. Portanto, nenhum contribuinte, em particular, recebe imposto particularmente.

No gráfico abaixo, podemos verificar melhor como é feita a distribuição dos tributos.

Gráfico 2.1. Distribuição dos tributos.

2.1.1 A capacidade Cotributiva e a pessoalidade dos impostos.

"Capacidade contributiva (...). Este par de palavras se me escapar por entre os dedos, se esconde é imperceptivelmente e volta a aparecer a cada momento, inesperado e persecutório (...), com esse par de palavras se explica tudo". (2)

Conceituar a capacidade contributiva é complicado, uma vez que os autores divergem quanto à precisão das limitações constitucionais e quanto ao poder de tributar, como ilustra o fragmento abaixo:

"Emílio Giardino explica que a capacidade objetiva absoluta abriga o legislador a tão somente eleger como hipóteses de incidência de tributos aqueles fatos que, efetivamente, sejam indícios de capacidade econômica. Daí se inferir a aptidão abstrata e em tese para concorrer aos gestos públicos da pessoa que realiza tais fatos indicadores de riqueza. No mesmo sentido, aponta Alberto Xairon. Ele explica que o legislador pode:.. . escolher livremente as manifestações de riqueza que repute relevantes para efeitos tributários, bem como delimitá-los por uma outra forma mas sempre deverá proceder a essa escolha entre situações da vida reveladoras de capacidade contributiva e sempre estas se há de aferir na definição dos critérios de medida do tributo.

Não obstante a capacidade relativa ou subjetiva refere-se à concreta e real aptidão de determinada pessoa (considerados seus cargos obrigatórios pessoais e sustentáveis) para o pagamento de certo imposto". (3)

A capacidade contributiva reporta-se sempre à venda, ao patrimônio ou ao consumo. Sendo assim, os fatos reveladores são muitos em relação ao sujeito econômico, afastando a possibilidade de se ter um imposto único.

De acordo com pensamento de Regina Helena Costa sobre o critério de graduação de imposto, a capacidade contributiva atuará, outrossim, como limite da tributação, permitindo a manutenção do "mínimo vital" e obstando que a progressividade tributária atinja níveis de confisco ou de outros direitos constitucionais.

CONCEPÇÕES DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

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Gráfico 2.2. Capacidade Contributiva.

Para concluirmos a capacidade contributiva deve ser igual para todos, proporcionando-lhes idêntico acesso aos bens da vida, uma vez que o princípio é constitucional (princípio da igualdade) e sua aplicação é obrigatória, apesar, de que na prática isso não ocorra.

2.2 Princípios

2.2.1 Princípio Republicano

Para Alexandre Barros Castro ^[4], "o princípio republicano é uma decorrência lógica da ordem liberal e do Estado de Direito, que estabelece a necessidade imperiosa de que o trata da matéria concernente à tributação se dê por intermédio de estipulação expressa em lei". Assim, pode-se dizer que este princípio veda a concessão de vantagens tributárias a pessoas ou a categorias de pessoas e ainda identifica que o Estado deve alcançar o bem comum e a observância do destino do dinheiro obtido.

2.2.2 Princípio Federativo

Em relação a este princípio, é importante saber que soberanos é o Estado e que seus Estados-membros possuem autonomia, que só existe nos assuntos atribuídos pelo a todos os fatos geradores, ocorrendo um limite na jurisdição de cada Estado, em proveito e benefício daquele todo. Esses ganhos advêm da construção de 88 que descrimina as competências dos Estados.

2.2.3 Princípio da Legalidade

Este princípio está configurado no art. 5º, II, da Constituição Federal, que vale para todos os domínios do Direito, raiz este de todo ato administrativo tributário que deve encontrar-se numa norma legal, assim prolata o Art. 150, I, da CF, firmando a limitação do poder de tributar, que reserva de modo exclusivo a lei escrita, expressa, proveniente do Legislativo, a criação ou majoração dos tributos.

2.2.4 Princípio da Anterioridade

O princípio da anterioridade, especificamente tributário, está especificado no art. 150, III, b, da CF, bem como exemplo os artigos 148, I e 254, II, estes, transfigurando-se como verdadeira decorrência do princípio da legalidade, neste princípio também declara a competência dos exercícios financeiros para a aplicação das normas que aumentam os tributos.

2.3 Imunidade Tributária

É um limite no poder de tributar, prevista pela Constituição no art. 150, VI, que veda a tributação.

Sendo tão importante a imunidade para este trabalho, aproveita-se aqui o trabalho do professor Ruy Barbosa Nogueira ^[5], que esquematiza as diferenças entre não-incidência, incidência, isenção e imunidade.

Figura 2.1 As possibilidades de incidência.

Imunidade: no texto constitucional, está impedido que a lei tributária impositiva a atinja, não há se quer incidência.

Isenção: há incidência, mas a lei a retira, desonerando da obrigação.

Incidência: há fato gerador e o crédito que lhe é correspondente está habilitado ao aparecimento.

Não-incidência: não há fato gerador, o acontecimento material não possui elementos na legislação tributária.

2.4 Código Tributário Nacional

O Direito tributário vem-se moldando, no Brasil, mercê de assustadora elaboração legislativa, o que talvez explique, embora não justifique, a aparente despreocupação da doutrina, do qual podemos dizer que, devido às teses patrocinadas por autores europeus e pela forma com que nasceu, vem sendo estudado por financista, economistas e regrado pelo Direito Administrativo, é que este tem ambigüidade até hoje. Sendo também chamado de "direito sobreposto".

O conceito de Direito Tributário será encontrado no direito positivo, de forma que determinados autores conseguem comprovar através dos princípios gerais e jurídicos. O exemplo disso é quando Paulo Barros de Carvalho diz:

"Entendemos que o Direito Tributário positivo e o ramo didaticamente autônomo do Direito, formado pelo conjunto das proposições jurídicas (normativas e não normativas), que correspondam, direta ou indiretamente à instituição, arrecadação e fiscalização de tributos. Desse modo, caberá a ciência do Direito Tributário descrever esse objetivo, na sua estrutura estática e na sua atuação dinâmica, extraindo todas as relações lógicas que possa conter". (6)

Temos então que o Código Tributário Nacional está dividido em dois livros. O primeiro conceitua os tributos e suas espécies: da competência tributária e de suas limitações, dos impostos agrupados por áreas de incidência referenciadas economicamente, das taxas de contribuição de melhoria e as distribuições das receitas tributárias. O segundo livro fala sobre a legislação tributária, sua aplicação, sua interpretação e integração da obrigação tributária, do lançamento, da administração tributária, das preferências e dos privilégios da Fazenda Pública.

2.4.1 Noções de Tributo

Para se conceituar tributo, pode-se ir diretamente ao código tributário, no art. 3º que diz o que vem ser tributo.

"art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada". (7)

Através deste artigo, podemos então dizer que tributo é um pagamento compulsório, em moeda como regra geral de extinção.

A natureza jurídica do tributo é determinada pelo fato gerador de acordo com art. 4º CTN, que enseja que o tributo é gêmeo e, portanto, não depende da denominação formal ou destinação do produto de arrecadação. Isso ocorre para impedir que a ignorância ou a má-fé possa levar o contribuinte a pagar tributos: como impostos, taxas ou contribuições de melhoria, já existentes.

2.4.2 Espécies de Tributos

O Código Tributário Nacional prevê a existência de apenas três espécies de tributos, conforme o art. 5º CTN:

"Art. 5º. Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria". (8)

Embora a constituição ainda admita a existência do empréstimo compulsório e as contribuições sociais previstas nos arts. 148 e 149 da CF.

As definições das espécies de tributo podem ser encontrados no próprio Código Tributário Nacional: os impostos no art. 16 à 76 do CTN e na CF, art. 145 II e § 2º e as contribuições de melhorias (arts. 81 a 95 do CTN e na CF, art. 145, III)

A partir de agora, falarei dos impostos, das taxas e das contribuições de acordo com os artigos em destaque.

2.4.2.1 Impostos

"Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica ao contribuinte". (9)

O que se observa nesse artigo é que o mesmo não está vinculado a nenhuma prestação específica do Estado nem ao sujeito passivo. Sendo assim, trata-se de tributo não-vinculado, e ainda podemos dizer que é gerado em função da capacidade contributiva de cada pessoa. É cobrado, pura e simplesmente, em face da ocorrência do fato social de caráter econômico, revelador da capacidade contributiva de cada um.

Os impostos são classificados como diretos e indiretos. O direto é aquele que a lei atribui ao encargo de cálculo e recolhimento de tributo, como por exemplo, a indústria e o comércio, o imposto de venda e o IPTU. Já o indireto ou contribuinte de fato é aquele que paga o efetivo tributo, chamado de consumidor final como os seguintes impostos: II, IPI, ICMS e o IR.

Ainda podemos dizer que os impostos podem ser fixos e variáveis, podendo estes ser proporcionais, progressivos ou regressivos. Na primeira hipótese, para identificarmos os fixos, não precisamos de cálculo nenhum, como por exemplo ISS (Imposto sobre Serviços), cobrado do autônomo estabelecido em valor ou unidade de valor; os proporcionais já incidem diretamente na base de cálculo.

Para concluirmos sobre os impostos, podemos dizer que este são a principal fonte de arrecadação do Estado, sendo vinculado a despesa específica a implementação das metas de governo que podem e devem ser elaboradas pelos tributantes em favor da sociedade.

2.4.2.2 Taxas

"Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto ao contribuinte à sua disposição."

Parágrafo único: A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondem a imposto, nem ser calculada em função do capital das empresas". ^[10]

Também são gênero do tributo, o qual se diferencia do imposto pois o mesmo é um tributo vinculado, precisando de uma contraprestação por parte do poder federativo, ou seja, da ordem estatal. Sendo assim, as taxas são de competência privativa do Estado, distribuídas pela Constituição.

Devemos ter cuidado quanto à cobrança das taxas, uma vez que o ente Federativo deve sempre instituí-las de acordo com a lei, em que o fato gerador deve ser o poder de polícia ou serviço público prestado à disposição da sociedade.

Uma das características das taxas parece ser a retributividade, ou seja, o contribuinte retribui em dinheiro o serviço prestado ou as diligências que levem ao ato de polícia que o alcance, efetuando-se a rigorosos pagamentos da dívida.

Não se exige que haja uma perfeita coincidência entre o curso da atividade estatal e o montante exigido a título de taxa, mas deve haver, pelo menos, uma correlação entre ambos.

Como foi citado, as taxas ocorrem quanto ao poder de polícia, definido no art. 78 do CTN, conforme esse artigo, o poder de polícia cabe ao Estado fiscalizar a atuação do indivíduo, gerando despesas para a sua obrigação de pagar a taxa pertinente à concessão de alvará, autorização e licença, uma vez que a imposição da taxa é justificada pelo fato de que o Estado visa ao interesse comum e coletivo, não ao individual. Já a taxa sobre serviço, que está inserida no art. 80 do CTN, diz respeito àqueles suscetíveis de serem fruídos isoladamente por usuário, não sendo taxáveis os serviços indivisíveis, como a defesa do território racional. Assim, o que ocorre é que a taxa será devida por estar a serviço e à disposição e não pela utilização do serviço, o qual, acarretará ao contribuinte as sanções legais pertinentes, sem prejuízo da cobrança do tributo.

Não podemos, porém, confundir taxa com preço, o primeiro é tributo e o segundo é uma obrigação tributária, de natureza contratual. Podemos dizer, ainda, que a taxa é custeada por força de lei, ao contrário do preço que não é serviço particular.

2.4.2.3 Contribuição de Melhoria

"Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado". (11)

Como o próprio artigo define, a principal característica é de ser cobrada em razão da obra pública da qual valorize o imóvel.

"Contribuições são receitas cobradas pelo estado tendo em vista preponderantemente o interesse público da atividade desempenhada ‘pelo governo’, mas considerando também as vantagens que decorrem dessa atividade, embora não diretamente e não especificamente para determinado indivíduo, mas para determinada classe ou categoria de particulares. É o que ocorre quando o governo decide construir uma obra pública, por exemplo, uma estrada, em razão do interesse geral na existência de meios de transporte, mas essa estrada vai beneficiar, de modo especial, os proprietários dos terrenos marginais". (12)

A contribuição de melhoria também está prevista na Constituição Federal, art. 145, III, como está inscrito no início deste capítulo. Essa contribuição não tem alíquota nem base de cálculo, diferenciando-se da taxa, pois seu limite é o total das despesas realizadas, que serão distribuídas entre os beneficiários da imobiliária.

2.4.2.4 Empréstimo compulsório

No início deste capítulo, quando comentei a tratar das espécies de tributo, falei das três destacadas pelo Código Tributário Nacional, e também das que estão previstas na Constituição Federal, uma delas é o empréstimo compulsório que encontra-se previsto no art. 148 CF.

"Art. 148 CF. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimo compulsório:

I – para atender as despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência.

II – No caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no artigo 150, III, b.

Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será veiculada à despesa que fundamentou sua instituição" (13)

De acordo com o artigo acima, podemos concluir que o empréstimo compulsório é tributo veiculado, tendo como competência exclusiva a União. Esse tributo será instituído por lei complementar.

Para entendermos, os empréstimos compulsórios são a, prestações que o Estado ou outra pessoa jurídica de direito público interno exige do contribuinte que se coloque em determinada situação considerada por lei como fato gerador, que deve ser posteriormente restituídos em prazo certo, legalmente estabelecido, como diz Adison Rodrigues Pires.

2.4.2.5 Contribuições Sociais

"Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesses de categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observando o disposto nos arts. 146, III e 150, I e III e sem prejuízo do previsto no art. 195, 86º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo". (14)

No artigo mencionado verifica-se a existência de três tipos de contribuições sociais, a saber:

a) Contribuições sociais de intervenção no domínio econômico;

b) Contribuição no interesse de categorias profissionais ou econômicas;

c) Contribuições de seguridade social.

A contribuição social tem como natureza jurídica, e tratamento jurídico-constitucional. Ela faz a diferença dos fatos geradores, da base de cálculo e dos contribuintes, dificultando a afirmação de que são impostos ou taxas, ora uma espécie tributária, ora outra.

Um fato bem importante, que pode fazer a diferença, é que o contribuinte desta espécie de tributo é quem explora o Direito Privado e a atividade econômica objeto de regulação estatal. Não podemos esquecer que os Estados, os Municípios e o Distrito Federal podem instituir contribuições, cobradas os seus serviços.

2.5 Competência Tributária

Em resumo, a competência não é poder-dever reais, mas sim poder-faculdade.

Toda competência tem um limite e aqui não é diferente. Cabendo à lei complementar o papel de regular as limitações.

Reza em nosso ordenamento uma classificação jurídica, isto é, várias espécies de tributos, os quais competem a um ou outro ente para criá-lo. Há várias classificações doutrinárias a esse respeito, no entanto, não se pode verberar aquele adotado pela CF que há de ser respeitado.

Em suma, a questão tributária das operações realizadas pela Internet, por ser a espécie mais importante e diversificada do gênero denominado Tributo, divulgar-se-á mais a respeito de imposto.

2.6 Os Impostos no Código Tributário Nacional

O art. 16 do CTN versa sobre a definição de impostos. Como percebemos tópico 2.3.2.1. Esse artigo apresenta um conceito puramente jurídico, com obrigação tributária e tendo como fato gerador uma situação que é independente de qualquer atividade estatal específica.

"Art 17. Os impostos componentes do sistema tributário nacional são exclusivamente os que constam deste Título, com as competências e limitações nele previstas.

Art. 18. Compete:

I-à União instituir, nos Territórios Federais, os impostos atribuídos aos Estados, e se aqueles não forem divididos em Municípios, cumulativamente, os atribuídos.

II-ao Distrito Federal e aos Estados não divididos em Municípios instituir cumulativamente, os impostos atribuídos aos Estados e aos Municípios." (15)

Esses artigos estão parcialmente superados, uma vez que, já há impostos criados depois e outros que deixaram de existir, que foram subsumidos noutros ou repartidos.

O Código Tributário Nacional, acolhendo o fato de que é a realidade econômica subjacente que adjudica substância aos impostos, divide-se segundo critérios econômicos, tornando-os jurídicos, por isso que jurisdicizados pelo Direito.

Na Emenda Constitucional 18/68, que afirmou o Sistema Tributário Nacional, os impostos passaram a ser identificados pelo fator econômico sobre o qual incidem:

a) Impostos sobre patrimônio e a renda;

b) Impostos sobre comércio exterior;

c) Impostos especiais;

d) Impostos sobre produção e a circulação;

Na tabela abaixo, verifica-se a competência tributária em relação aos impostos de acordo com Álvaro Borges de Oliveira.

Ente	Imposto	Monograma	CRFB
Estados	Imposto sobre a transmissão, causa mortis, de quaisquer bens ou direitos; Imposto sobre doação de quaisquer bens ou direitos;	ITCD	Artigo 155, I (ex vi EC 3/93)
	Imposto sobre operações mercantis; Imposto sobre serviços de transporte interestadual e intermunicipal; Imposto sobre serviços de comunicações;	ICMS	Artigo 155, II
	Imposto sobre a propriedade de veículos automotores;	IPVA	Artigo 155, III
Municípios	Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana;	IPTU	Artigo 156, I
	Imposto sobre propriedade inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos por reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua aquisição;	ITBIITIV	Artigo 156, II
	Imposto sobre serviços de qualquer natureza não compreendida no Artigo 155, II, da CRFB, definidos em lei complementar.	ISS	Artigo 156, III (ex vi EC 3/93)
União	Importação de produtos estrangeiros;	II	Artigo 156, I
	Exportação de produtos nacionais ou nacionalizados;	IE	Artigo 156, II
	Renda e proventos de qualquer natureza;	IR	Artigo 156, 111
	Produtos industrializados;	IPI	Artigo 156, IV
	Operações de créditos; Operações de câmbio; Operações de seguro; operações relativas a títulos ou valores imobiliários;	IOF
			Artigo 156, V
	Propriedade territorial rural;	ITR	Artigo 156, VI
	Grandes fortunas nos termos de Lei Complementar.	IGF	Artigo 156, VII

Tabela 1 – Competência legislativa de impostos ^[16]

Através desta tabela, observa-se que a competência do ente tributante é privativa em relação aos impostos. A Constituição traçou a regra-matriz da incidência daqueles que podem ser criados, ou seja, a regra-matriz que nada mais é do que:

"a regra jurídica, que vincula a introdução no ordenamento jurídico de uma regra impositiva em tese, sendo regime de estrita legalidade, que implica que a estruturação da regra deve-se dar em torno de enunciações de conceitos unissubsistentes". (17)

Em suma, o objeto deste trabalho pelo qual passa o critério territorial de cobrança de impostos sobre operações realizadas pela Internet, é observar a cobrança do ISS e ICMS. O primeiro é cobrado pelo município e o segundo, pelo Estado.

2.6.1 Imposto de Circulação sobre Mercadorias e de Comunicações (ICMS)

"Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituírem impostos sobre:

I – (....)

II – Operações relativas à circulação de mercadorias (...) e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. (18)

Segundo Aliomar Baleeiro ^[19], a tese eminente aceita pela doutrina, quando ao Fato Gerador do ICMS, evidência que não há circulação de mercadoria sem transferência de propriedade das mesmas, o que, nesse sentido, vem sendo compartilhada por Souto Maior Borges, Geraldo Atiba, Paulo de Barros Carvalho, José Eduardo Soares de Melo, Roque Antônio Carrazzo, Hugo de Brito Machado. Estes autores conceituam que todo negócio jurídico é aquele que transfere a mercadoria desde o produtor até o consumidor final.

No texto constitucional, deve-se analisar que as operações utilizadas no contexto garantem a circulação de mercadorias. Sendo assim, o imposto não incide sobre a mera saída de circulação física de mercadorias, não configurando, dessa forma, mudança de titularidade do domínio.

No que se refere ao pagamento ou à configuração para que seja feito o pagamento, faz-se necessário três elementos fundamentais, para poder existir a Obrigação Tributária do ICMS.

a) Operações mercantis;

b) Circulação jurídica, física e econômica;

c) Mercadoria;

No quadro abaixo, veremos como está dividido o termo mercadoria.

MERCADORIA
Natureza do Objeto	Será mercadoria pela observância das qualidades do objeto, como ser (i)móvel, (in)corpóreo, (in)tangível, (i)material, etc;
Atividade do Objeto	Será mercadoria aquele que sirva de atividade mercantil, tendo como objeto a funcionalidade;
Atividade do Sujeito	Aqui, se encontra a relação sujeito do objeto, assim, para ser mercadoria, bastaria ser manipulado por um agente capaz a mercadoria, por exemplo, o comerciante;
Atividade do Meio	Nesse sentido, o significado de mercadoria dependeria do mercado, do âmbito econômico, das múltiplas operações, etc. Neste sentido, por exemplo, poderiam entrar os bens imóveis, índices, cotações, etc., sendo uma visão econômica.

Tabela 2 – Mercadoria em Sentido Corrente

Através da leitura do quadro, podemos verificar que a mercadoria pela ótica constitucional, é extraída de Competência Tributária, pois é nela que está configurado o que pode ser ou não cobrado pelo ICMS, ou diferenciado a outro imposto. De Greco ^[20] abstrai-se o que não é mercadoria: os imóveis (Art. 156, II da CF), os inseridos pelo Artigo 191 do Código Comercial por serem impostos federais (Art. 153, V, da CF) e ainda os da Lei Complementar 56/87.

Mas o CTN nos seus artigos 109 e 110 têm-se que o conceito de mercadoria é de Direito Privado, nesse sentido GRECO ^[21] diz: "significa que o conceito relata que determinará a amplitude do termo". De acordo com este mesmo conceito o art. 191 do C.Comer., interpreta que deve ser aplicado somente aos bens móveis, corpóreos e tangíveis.

O ICMS é um imposto não-cumulativo e suas alíquotas estão diferenciadas não sendo mais fixas para cada operação, ou seja, são aplicadas em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços.

São contribuinte do ICMS todo comerciante, indústria ou produtor que promove a saída de mercadoria ou que importa.

Para finalizarmos é importante salientar que é facultado ao Senado estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, bem como fixar alíquotas máximas. Compete também ao Senado fixar as alíquotas em operações e prestações feitas entre os Estados, a fim de se chegar ao contribuinte do ICMS.

2.6.2 Imposto sobre Serviço de Qualquer Natureza

A partir da promulgação da CF/88, o ISS foi atribuído à competência dos Municípios:

"Art. 156. Compete aos municípios instituir imposto sobre:

........

III – Serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar." (22)

O § 3º do art. 156 dispõe:

"§ 3º. Em relação ao imposto previsto no inciso III, cabe a lei complementar:

I – Fixar as suas alíquotas máximas,

II – Excluir da sua incidência exportações para o exterior." ^[23]

O ISS é, portanto, tributo de competência municipal. Como em nossos Estados existem muitos municípios, a Constituição coíbe a cobrança de alíquotas excessivas. A CF/88 determinou que as alíquotas máximas devem ser fixadas em função do serviço, definido por lei complementar, que deve ser de no máximo 5%, exceto para diversões públicas, que poderão atingir até 10%. Já nos casos em que as prestações de serviço sejam de trabalho pessoal do próprio contribuinte ou de sociedades profissionais, o imposto será calculado sob a forma da natureza do serviço.

Este imposto tem como fato gerador a prestação por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, tendo como base de cálculo o preço do serviço e levando em consideração que o preço é tudo o que foi cobrado em virtude da prestação de serviço.

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Capítulo 2

3 PROBLEMAS JURÍDICOS TRIBUTÁRIOS SUSCITADOS PELA INTERNER E O COMERCIO ELETRÔNICO

3.1 Introdução

Quando pensamos em e-commerce, a primeira pergunta que nos devemos formular é: como a Internet pode modificar tanto a tributação do comércio e a forma de prestação de serviço em geral? Ao se questionar, a resposta pode ser simples, mas a explicação e fato a ser empregado são muito complicados.

Ao falamos da tributação no comércio eletrônico ou dos serviços prestados, é necessário destacar que podem ocorrer atividades que são sujeitas à tributação do Estado, e outra, que sua implementação tem dificultado, em virtude de a legislação tributária ser rígida e da descentralização dos sistemas tributários Estaduais e Municipais.

Um dos fatos importantes a ser levantado é que, através da Internet, elimina-se o meio físico, que antes era utilizado como fiscalização para eventuais tributos. Outro problema é quanto ao conceito de mercadoria e serviço, estabelecimento e local de prestação de serviço, os quais poderiam identificar o poder de tributação.

Devemos também levar em consideração algumas premissas para que sejam analisados e apontados os problemas concretos da fiscalização do Código Tributário Nacional e a Constituição Federal de 1988.

As premissas são:

• se houver capacidade jurídica, pode existir tributação, conforme o § 1º do art. 145 da CF/88. Cabe ressaltar que ela integra o conjunto de princípios básicos do Sistema Tributário Brasileiro.

• neutralidade é a relação de incidência do meio eletrônico e à respectiva carga tributária, partindo dessa rápida análise, podemos dizer então que os meios informáticos não podem levar tributação maior, nem menor do que estão submetidas.

• conhecer a técnica consiste em conhecer o ambiente técnico e o funcionamento da máquina, para sabermos em que fato a lei deve incidir.

• Aplicar a legislação existente neste caso, o que fala-se é que a lei alcança o fato, uma vez que a legislação pode ser adequada ao fato existente. Como afirmou o Exmo. Sr. Ministro Sepúlveda Pertence, ao julgar um processo em que se debatia uma questão ligada a um crime de informática, a invenção da pólvora não tornou necessário alterar a lei que define o homicídio para prever o uso de arma de fogo. (HC 76.689-PB, 1ª turma, DJ 06.11.1998).

Na Internet, um dos grandes desafios para a tributação é a movimentação dos bens de consumo que é uma grande novidade. O consumidor não mais quer o que lhe é trazido, mas sim ele próprio vai a busca do que melhor lhe convém, uma vez que o critério não é mais o espaço, mas sim o tempo. Isso dificulta a legislação tributária, uma vez que o foco da incidência deverá atingir o consumidor e não mais o produtor.

Vale ressaltar que "nos países europeus, a existência de um único imposto sobre o valor agregado (Value Added Tax – VAT) simplifica, em muito, a tributação do e-commerce, principalmente quanto aos provedores de acesso e de conteúdo. No Brasil, em razão de haver uma divisão de competências impositivas entre Estados e Municípios, especificamente em relação ao ICMS e ao ISS, surgem conflitos a respeito de qual tributo deve incidir sobre as atividades dos provedores de serviços". ^[24]

Acrescenta-se, ainda que alguns serviços de comunicação passaram a sujeitar-se ao ICMS, enquanto outras sujeitaram-se à tributação do ISS, de acordo com a CF/88. Assim, podemos obrigar que as atividades de (tele)comunicações são suficientes para deixar evidente a existência de dupla tributação dos serviços prestados por compras no ramo da Internet.

3.2 A tributação das atividades da empresa de acesso e de conteúdo

Na incidência tributária pela Internet, é necessário saber qual é o imposto que poderá incidir, sendo que a empresa independe de ela ser civil ou comercial, o que vem fazer a diferença é os fatos geradores, ao qual será definido quanto a espécie de imposto que incidirá na operação. Como já verificou no decorrer dos capítulos, poderão ocorrer Impostos sobre Circulação de Mercadorias (ICMS), Imposto Sobre Serviço (ISS) e até imunidade de tributação, ou seja, não-tributação ou não-incidência. Neste caso, fala-se em ICMS em operações de serviço de comunicação ou de telecomunicações, o ISS em caso de valor adicionado e a Imunidade nos casos de serviço de valor adicionado não previsto na legislação federal do ISS. Assim, para checarmos ao imposto que vai incidir nas empresas de acesso ou conteúdo, devemos entender as suas atividades realizadas.

É através do provedor que temos acesso à Internet, sendo de um prestador de serviços, pois necessita de equipamentos e softwares para efetivar a ligação entre clientes e provedor.

Quando se menciona o software, fala-se no sentido de que o provedor serve como troca de informações. Um exemplo disso são as mensagens (e-mails), arquivos, programas e até as páginas de informação e entretenimento. Então, pode-se dizer que esses serviços utilizam o sistema de telecomunicação existente para interconectar diversas redes remotas sob o mesmo protocolo (o protocolo Internet), criando a World Wide Web – WWW (teia mundial). Assim, devemos analisar se o provedor de conteúdo está de acordo com a legislação aplicável às atividades prestadas através da rede mundial.

3.3 Da tributação pelo ICMS pelo serviço de acesso

"Atualmente, a corrente que entende ser tributável pelo ICMS o serviço de provimento de acesso à Internet tem como principal argumento o fato de que o serviço reinicia requisitos para ser caracterizado como serviço de comunicação, conforme preceitua a Constituição Federal de 1988 ao alargar o fato gerador do antigo ICM". ^[25]

No texto acima, pode-se dizer que incidia imposto sobre a mercadoria devido o serviço prestado ser de "comunicação" e ter caráter oneroso (negocial/comercial).

Um dos argumentos que sustenta essa incidência é o fato do serviço pelo ICMS versar sobre a utilidade que o provedor de acesso proporciona aos usuários da rede, ao se comparar à operadora de telefonia com o provedor de acesso. Uma vez que o primeiro tem acesso local, enquanto que o segundo conecta-se com todo mundo, assim estaria criando e oferecendo um novo tipo de comunicação.

Mais é na visão do criador da "teoria do meio físico x meio lógico" que a tributação pelo ICMS se faz presente pelo fato de o serviço de Internet proporcionar um meio próprio que se diferencia dos serviços de telefonia existente, e também por oferecer ao usuário novas utilidades. Dessa forma, o provedor prestaria serviço de comunicação.

É assim que essa corrente defende o Imposto sobre mercadoria e afasta a disposição do art. 61, da Lei Geral das Telecomunicações – LGT, que diz que o provimento de acesso não é serviço de telecomunicação, mais sim serviço de valor adicionado.

3.4 Da tributação do ISS pelo serviço de acesso

A corrente que se diferencia da primeira justifica-se pelos seguintes argumentos:

1. existe lei específica definidora do conceito de serviço de telecomunicação, comunicação à distância;

2. os serviços de valor adicionado, dentre os quais se classifica o serviço de acesso a Internet, não são classificados como serviço de telecomunicação;

3. o direito tributário é orientado pelo princípio constitucional da estrita legalidade. Assim, a incidência tributária deve justificar-se por uma perfeita conformação do fato gerador à norma. A existência de dúvida ou lacunas impede a incidência tributária.

Através desses argumentos, devemos analisar então o que é a telecomunicação e como esta abrange ou não o âmbito da Internet. Assim define-se telecomunicação como o conjunto de atividades que afetam telecomunicação, que é feita através de transmissão, emissão ou recepção por fio, radioeletricidade, meios ópticos em qualquer outro processo eletromagnético de símbolos, caracteres, sinais, escritos, imagens, sons ou informações de qualquer natureza.

Para concluir, o fato de que o serviço de valor adicionado, também nos termos da Lei Geral de Telecomunicações, é atividade que acrescenta um serviço de telecomunicações, e atividade que acrescenta, a um serviço de telecomunicações que lhe dá suporte e com o qual não se confunde, novas utilidades relacionadas ao acesso, armazenamento, apresentação, movimentação ou recuperação de informações. Ou seja, o serviço de valor adicionado não constitui serviço de telecomunicação, classificando-se o seu provedor como usuário de telecomunicação que lhe dá suporte, com os direitos e deveres inerentes a essa condição.

3.5 Da não-incidência de ISS no Serviço de Acesso à Internet

Neste caso, os autores argumentam que não há incidência de ISS devido o serviço de acesso à Internet não se encontrar previsto dentro dos serviços listados no rol dos serviços tributáveis do Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968. Assim, para que fosse autorizada a cobrança do ISS sobre este serviço, deveria ser editada Lei Complementar para alterar a lista de serviço.

A este argumento sustentam a tese de que os tribunais consideram taxativa a lista referente ao Decreto-Lei, e que seria impossível exigir imposto sobre serviço, excluindo-o. O próprio Supremo Tribunal Federal entendeu que a extensão da lista de serviços, sem definição na lei, feriria o princípio constitucional da legalidade.

Outra argumentação é que os impostos para a rede não poderiam ter uma tributação mais rigorosa do que as dos jornais e livros, que são veiculadas as informações.

Um exemplo de não-incidência de impostos sobre serviço é de um provedor de acesso que se livrou no 1º Tribunal de Alçada Civil (TAC/ de São Paulo de cobrança de 5% do ISS da Prefeitura de Jundiaí).

A legislação complementar que traz regras gerais para a cobrança do ICMS e do ISS determina que o imposto será devido sobre o valor da operação. Se o serviço é gratuito, não há o que se falar em tributação.

3.6 Quanto à aquisição pela Internet e sua tributação

Esta aquisição deve ser analisada com muito cuidado, para que seja determinado se há incidência ou não sobre as mercadorias adquiridas através da Internet, uma vez que, o meio físico, Internet, nada se diferencia de um pedido feito pelo representante comercial, por fax, por telefone ou por correio, cuja operação não há ocorrência de fato jurígeno de imposto.

No entanto, quando a mercadoria se desloca do estabelecimento representa o fato gerador de ICMS, de acordo com o art. 1º, inciso I, do Decreto-Lei nº 406/68:

"Art. 1º - O imposto sobre operações relativas a circulação de mercadorias tem como fato gerador:

I – A saída de mercadorias de estabelecimento comercial, industrial o produtor". ^[26]

Agora podemos concluir que enquanto a aquisição ocorrer pela Internet não ocorre o fato gerador, no entanto, quando o produto sair de tal estabelecimento ocorre o fato gerador, cujo qual incide ICMS, que será devido ao Estado antes de encontrar o comerciante.

Uma observação importante que deve-se ser identificada é quanto a aquisição de programas via download (quando determinada pessoa adquire via Internet software de empresa que pode ser gratuita ou onerosa) e aqueles distribuídos em prateleiras.

De acordo com a Lei 9.610 que conceitua programa de computador, definiu:

"Art. 1º. Programa de computador é a expressão de um conjunto organizado de instruções em linguagem natural ou codificada, contida em suporte físico de qualquer natureza, de emprego necessário em máquinas automáticas de tratamento de informações, dispositivos, instrumentos ou equipamentos periféricos, baseados em técnica digital ou análogo, para fazê-los funcionar de modo e para fins determinados".

A definição mencionada no artigo acima deve ser diferenciada da seguinte forma: quanto a criação intelectual e quanto ao plano físico. Na primeira situação, deve-se levar em conta que a criação intelectual é um bem intangível e imaterial, que precisa de um suporte físico para ser comercializado como é o caso dos livros, uma partitura etc. Surge disso a dúvida quanto à incidência. Para ilustrar, recorro ao Supremo Tribunal Federal que seriam tributados ICMS (RE-19.464. SP, Min. Ilmar Galício, 1ª Turma, DJ, 30.04.99), que explica, assim dizendo: o software, como programa elaborado por encomenda enseja ISS e se o software for de prateleira, incide ICMS, uma vez que o mesmo é produzido em escala e comercialização no varejo, porém esse questionamento jurisprudencial não é unânime.

3.7 Tribunal de Justiça

Em contribuição a este assunto de incidência tributária, trago algumas decisões de Estados brasileiros referentes ao comércio eletrônico, provedor de acesso e conteúdo, programa de computador.

- Paraná: Não recolhe imposto relativamente ao programa de computador, mas, apenas relativamente ao meio físico que o contém, ou seja, os disquetes – Programa de computador são isentos de impostos em conformidade com o art. 79 do anexo I do Decreto nº 2736/90 do RICMS/PR. ^[27]

- Rio Grande do Sul: O ICMS é recolhido apenas em relação aos meios físicos que o contém, ou seja, os disquetes ou CD’s – Programa de computador são isento de ICMS em acordo com inciso XXI, do art. 9º do RICMS. ^[28]

- Rio Grande do Sul: Reexame necessário, empresaprestadora de serviço de comunicação, acesso a Internet, provedor presta serviço de comunicação sujeito à incidência de ICMS, exclusão da incidência do ISS por expressa disposição legal. Art. 156, inciso II, da CF. ^[29]

- Pará: Reexame de sentença em Ação Ordinária de débito fiscal. Improcedência da ação. ICMS. Tributo de competência dos Estados. Mantida sentença do juízo a quo que condenou a fazenda municipal. A unanimidade. ^[30]

3.8 Superior Tribunal de Justiça

O Supremo Tribunal de Justiça, a decisão 0056816-9 de 2001, diz que o provedor de Internet é um agente interveniente prestador de serviço de comunicação.

- INCIDÊNCIA, ICMS, PRESTAÇÃO DE SERVIÇO, COMUNICAÇÃO DE DADOS, INTERNET, DECORRÊNCIA, PROVEDOR DE ACESSO, GERAÇÃO DE DADOS, EMISSÃO, RECEPÇÃO DE DADOS, ARMAZENAGEM, TRANSMISSÃO, RETRANSMISSÃO, DADOS, EXISTÊNCIA, CONTRATO ONEROSO, SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO, CARACTERIZAÇÃO, FATO GERADOR, TRIBUTO. (Processo número 0056816-9). ^[31]

Por outro lado, a decisão 0099939-5 de 2002, contrariando a anterior, ressalta que os serviços prestados pelos provedores de acesso a Internet, embora considerados pelo CONFAZ como serviços de telecomunicações, pela definição dada no art. 60 da Lei 9.472/97, que dispôs sobre a organização dos serviços de telecomunicações, não podem ser assim classificados.

- NÃO-INCIDÊNCIA, ICMS, EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇO, PROVEDOR DE ACESSO, INTERNET, INDEPEDÊNCIA, CONFAZ, DEFINIÇÃO, SERVIÇO DE TELECOMUNICAÇÃO, DECORRÊNCIA, LEI GERAL, REGULAMENTAÇÃO, SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO, PREVISÃO EXPRESSA, SERVIÇO DE VALOR ADICIONADO, CARACTERIZAÇÃO, INTERMEDIARIO, USUÁRIO, INTERNET, DESNECESSIDADE, AUTORIZAÇÃO, UNIÃO FEDERAL, NÃO CARQACTERIZAÇÃO, NATUREZA JURÍDICA, SERVIÇO DE TELECOIMUNICAÇÃO. ^[32]

3.9 Supremo Tribunal Federal

O Supremo Tribunal Federal em sua decisão encontrada, datadas 2002, número 224531, descreve a não autorização de ICMS.

- INEXISTÊNCIA, DIREITO, CRÉDITO, IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS (ICMS), OPERAÇÃO, COMPRA, BEM, INTEGRALIZAÇÃO, ATIVO PERMANENTE IMOBILIZADO, CONSUMO AUSÊNCIA, OFENSA, PRÍNCIPIO DA NÃO-COMULATIVIDADE // SUPERVENIÊNCIA, JULGADO, SUPERAÇÃO, ENTENDIMENTO, ACORDÃO CITADO, AGRAVANTE. (RE. 224531). ^[33]

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CONCLUSÃO

Quando começamos a estudar e a escrever sobre o tema Direito Tributário: Incidência de impostos em operações realizadas pela Internet, já tinha algumas certezas.

Lidar com o lado jurídico do mundo virtual não é tão fácil, uma vez que, a doutrina é insuficiente, não há praticamente legislação e a jurisprudência ainda está começando a analisar os fatos.

Sendo assim, no ordenamento hoje existente, podemos considerar a Internet um meio de comunicação, onde podemos compará-lo com o fax, a carta o telefone e a própria televisão, porém sem a legislação específica sobre Direito da Internet, o nível de segurança jurídica para os participantes do e-commerce (consumidor e fornecedor) é insuficiente, é por isso que neste momento os doutrinadores fazem surgir uma polêmica quanto à ocorrência ou não de fato gerador nas aquisições de bens e serviços praticados por esse meio, e a questionar quanto aos tradicionais conceitos de bens corpóreos e incorpóreos, tangível ou intangível, mercadoria e serviços.

A competência tributária conferida a cada entidade da Federação, para estabelecer e coletar os tributos, encontra entraves constitucionais nos art. 150 e 152, nas quais os princípios fundamentais do direito tributário estão convivendo, desta forma, conclui-se, que diante da legislação em que estamos, a aquisição de mercadorias e de serviços através da Internet, tem como característica de um pedido de compras ou uma ordem de serviço, sendo assim, podemos afirmar que a legislação não está preparada para solucionar os problemas que se foi questionado neste trabalho, cabendo aos nossos doutrinadores e aplicadores do Direito a tarefa de equacionar essa questão, como bem diz disse o Promotor Pedro Victório Daud.

Assim, para concluímos este trabalho, faço a seguinte reflexão: A Internet chegou livre para acontecer e explodir. Agora que ela já está e veio para ficar, é o momento de concretizar o resultado de estudos isolados em diferentes cantos do mundo a fim de dar a ela uma estrutura jurídica não só no campo tributário, mais em todos os ramos do direito, haja vista que, a Internet abrande todos os ramos do direito.

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REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

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OBRAS CONSULTADAS

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NOTAS

¹ ANGHER, Anne Joyce, Mini VadeMecum de Direito, 7em1, cit. P. 152 e 153.

² APUP, José Marcos Domingues de Oliveira, ob. cit. p. 5.

³ Lê Basi Teoriche Del Principio della Capacitá Contributiva, Mileo: Dottª Giuffré, 1961, p. 439. e Cf. Manual de Direito Fiscal. Faculdade de Direito de Lisboa, 1974, vol, I, p. 108.

⁴ CASTRO, Alexandre Barros. Teoria e Prática do Direito Processual Tributário. São Paulo – Saraiva, 2000, p. 566.

⁵ NOGUEIRA, Ruy Barbosa. op. cit. p. 382.

⁶ CARVALHO, Paulo Barros. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, p.191.

⁷ MIRANDA, Sandra Julien. Código Tributário. São Paulo: Rideel, p.361.

⁸ MIRANDA, Sandra Julien. Código Tributário. São Paulo: Rideel, p.361.

⁹ MIRANDA, Sandra Julien. Código Tributário. São Paulo: Rideel, p.364.

¹⁰ MIRANDA, Sandra Julien. Código Tributário. São Paulo: Rideel, p.373.

¹¹ MIRANDA, Sandra Julien. Código Tributário. São Paulo: Rideel, p.373.

¹² SOUSA, Rubens Gomes de. Competência de legislação tributária. Edição Póstuma. São Paulo: Resenha Tributária, 1975.

¹³ ANGHER, Anne Joyce, Mini VadeMecum de Direito, 7 em 1, cit. P. 153.

¹⁴ ANGHER, Anne Joyce, Mini VadeMecum de Direito, 7 em 1, cit. P. 153.

¹⁵ MIRANDA, Sandra Julien. Código Tributário. São Paulo: Rideel, p.364.

¹⁶ OLIVEIRA, Álvaro Borges de. Avaliação de Software. op. cit. P. 35

¹⁷ MARTRUSCELLI, Fernando José Dutra, Elementos do Direito Tributário. cit., p. 147.

¹⁸ ANGHER, Anne Joyce, Mini VadeMecum de Direito, 7em1, cit. P. 157.

¹⁹ BALLEIRO, Aliomar. Direito Tributário. cit., p.375.

²⁰ GRECO, Marco Aurélio. Direito e Internet. cit. p.178.

²¹ GRECO, Marco Aurélio. Direito e Internet. cit. p.182.

²² ANGHER, Anne Joyce, Mini VadeMecum de Direito, 7em1, cit. p. 159

²³ ANGHER, Anne Joyce, Mini VadeMecum de Direito, 7em1, cit. P. 160.

²⁴ FILHO, Valdir de Oliveira Rocha. Direito e Internet, cit., p. 122.

²⁵ FILHO, Valdir de Oliveira Rocha. Direito e a Internet. cit, p. 125.

²⁶ MIRANDA, Sandra Julien. Código Tributário. São Paulo: Rideel, p.596.

²⁷ OLIVEIRA, Álvaro Borges de. Direito de Informática e a Tributação de Programa de Computador. cit. p.61.

²⁸ OLIVEIRA, Álvaro Borges de. Direito de Informática e a Tributação de Programa de Computador. cit. p.64.

²⁹Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul. http://www. tj.rs.gov.br/ versao.impressao/impressao.html

³⁰ Tribunal de Justiça do Pará. http://200.242.244.75.8081/jurnetn.nsf/1f&a2b2284a8ed 7f83256a94004e0da68f9.

³¹Supremo Tribunal de Justiça. http://www.stj.gov.br/SCON/jurisprudência/doc.jsp?livre= provedores&&b=JUR2&p=tr.

³² Supremo Tribunal de Justiça. http://www.stj.gov.br/SCON/jurisprudência/doc.jsp?livre= provedores&&b=ACOR2&p=tr.

³³ Supremo Tribunal Federal. htttp://gemini.stf.gov.br/cgi-bin/nph-brs?d=SJUR&n=julg&s1=com% E9rcio+eletr%F4.