A isenção, conforme a doutrina clássica, adotada pelo Supremo Tribunal Federal, é a dispensa legal de determinado tributo devido, podendo ser concedida de forma geral ou específica, mediante lei.
No que tange especificamente à revogação de uma isenção, o Código Tributário Nacional assim disciplina:
"Art. 178. A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104".
Destarte, em se tratando de isenção, prevalece a regra da revogabilidade a qualquer tempo, salvo nos casos de isenção condicional ou concedida a prazo certo.
No tocante ao enunciado subjetivo contido na expressão "em função de determinadas condições", o Supremo Tribunal Federal sumulou, no verbete nº 544, o seguinte entendimento:
"Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas". – Grifei.
Em decorrência da matéria sumulada, sobrevieram várias decisões no mesmo sentido, dentre elas a prolatada no AMS n° 95.04.33717-1/SC e, posteriormente, o que decidido no RE n° 198.331, trazendo este último a seguinte ementa:
"TRIBUTÁRIO – ISENÇÃO – IMPORTAÇÃO – LEI N° 8.032/90 – IPI E IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO – DECRETO-LEI N° 2.324/97.
A isenção, quando concedida por prazo certo e sob condição onerosa, não pode ser revogada". – Negritei.
É a própria jurisprudência do STF que nos dá, também, a noção de condição onerosa. A matéria é tratada no acórdão proferido no RE n° 164.161-4, de março de 1997, cuja ementa está assim redigida:
"... Regime isentivo concedido pela União Federal na vigência da Constituição pretérita, em face do Programa de Exportação BEFIEX, que teve sua vigência assegurada no art. 41, § 1°, do ADCT, até outubro de 1990. Direito adquirido reconhecido pelo acórdão, com base no art. 41, § 2°, da disposição transitória e na Súmula 544 – STF, tendo em vista tratar-se de incentivo concedido por prazo certo e mediante condições. Recurso Extraordinário que não se conhece".
Nesse julgado, resta claro que a isenção não revogável a qualquer tempo é aquela concedida a termo e sob condições onerosas, condições essas, conforme deixou entendido a ementa transcrita, referentes ao comprometimento de recursos com projetos apoiados pelo Governo, a exemplo do que ocorre com os empreendimentos relacionados ao BEFIEX, especificamente citado no julgado do STF acima elencado.
Acerca do "direito adquirido", o autor De Plácido e Silva, na sua obra Vocabulário Jurídico, 12ª Ed., Editora Forense, 1996, assim leciona:
"Por essa forma, direito adquirido quer significar o direito que já se incorporou ao patrimônio da pessoa, já é de sua propriedade, já constitui um bem, que deve ser juridicamente protegido contra qualquer ataque exterior, que ouse ofendê-lo ou turbá-lo.
Mas, para que se considere direito adquirido é necessário que:
a) sucedido o fato jurídico, de que se originou o direito, nos termos da lei, tenha sido integrado no patrimônio de quem o adquiriu;
b) resultando de um fato idôneo, que o tenha produzido em face de lei vigente ao tempo, em que tal fato se realizou, embora não se tenha apresentado ensejo para fazê-lo valer, antes da atuação de uma lei nova sobre o mesmo fato jurídico, já sucedido."
Cumpre, ademais, mencionar ementa do julgado do STJ no Resp n ° 26.513-0–SP, que cuida precisamente de temática relacionada às isenções tributárias, com referência aos contornos do direito adquirido:
"TRIBUTÁRIO. ISENÇÃO. PROJETO DE INTERESSE NACIONAL. REVOGAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Firmou a Seção de Direito Público deste Superior Tribunal o entendimento no sentido de que a isenção, por não ser condicionada, nem a termo, para o seu titular, pode ser revogada a qualquer tempo, sem malferimento a direito adquirido". – Grifou-se.
Prevalece, assim, a regra da revogabilidade da isenção a qualquer tempo, à exceção das isenções onerosas, com prazo certo e concedidas sob determinadas condições, nos termos do artigo 178 do Código Tributário Nacional.