4 - Parcelamento de débito
4.1 - Aqui cabe um parêntese. Se nos casos de denúncia espontânea, acompanhada do pagamento integral do tributo e dos juros de mora, são unânimes, tanto a doutrina como a jurisprudência, em entender que inexiste a incidência da multa de mora, o mesmo não ocorre nos casos que o contribuinte solicita o parcelamento do débito. Essa corrente contrária entende que o mero pedido de parcelamento do tributo não configura denúncia espontânea porque não há comunicação da existência de qualquer infração .
4.2 - Para os defensores dessa corrente, comunicar sem antes recolher não constitui causa excludente de responsabilidade, o mesmo ocorrendo com a simples confissão de dívida, acompanhada de singelo pedido de parcelamento que não se adeqüe aos ditames legais. Nesse caso, o fisco deverá efetuar o lançamento dos valores tributários com os acréscimos pertinentes (juros e multa de mora).
4.3 - Para esses doutrinadores e juristas, a responsabilidade só é excluída pela denúncia espontânea da infração quando acompanhada do pagamento integral do tributo devido e dos juros de mora ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração (CTN art. 138). A simples confissão de dívida, acompanhada do seu pedido de parcelamento, não configura denúncia espontânea (10). Se não há pagamento ou depósito integrais, é caso de incidência da Súmula TFR nº 208, cujo enunciado reza que a simples confissão da dívida, acompanhada do seu pedido de parcelamento, não configura denúncia espontânea.
4.4 - A Súmula nº 208, do extinto Tribunal Federal de Recursos referida no julgamento do RE 147.927 pelo Ministro Hélio Mosimam (11), frente a mais modernas decisões do Superior Tribunal de Justiça, encontra negada a sua vigência, vez que as mesmas propugnam pela inexigibilidade de multa de mora com o pagamento da dívida, ou com seu parcelamento na forma da lei, desde que, é lógico proveniente de denúncia espontânea. Neste diapasão resultam de extrema clareza as recentes decisões do E. Tribunal de Justiça, dentre as quais confere-se:
" Tributário. COFINS. Denúncia espontânea. Parcelamento da Dívida. Multa. Art. 138 do CTN. Inexigibilidade. Na hipótese de denúncia espontânea, realizada formalmente. com o devido recolhimento do tributo é inexigíve! a multa de mora incidente sobre o montante da dívida parcelada, por força do disposto no artigo 138 do CTN.
Precedentes.
Recurso provido, sem discrepância." (REsp n° 111.470/SC 1ª T do STJ, Rel. Min. Demócrito Reinaldo, v.u., julgamento em 20.03.97, DJU 1 de 19.05.97, p. 20587) (in Revista Dialética de Direito Tributário v. 22, p. 186)
4.5 - Hugo de Brito Machado (12), ao comentar sobre a denúncia espontânea e parcelamento assim se expressou:
" A rigor, nos termos do art. 138 do CTN, essa exclusão da responsabilidade depende, se devido tributo, do pagamento deste, ou do depósito do valor arbitrado pela autoridade competente se o valor do tributo depender de apuração. Cuida-se de norma cuja finalidade é estimular duas condutas, a saber, a denúncia espontânea da infração, e também o pagamento do tributo devido. A denúncia espontânea, sozinha, não realiza o suporte fático dessa norma. Não faz alcançada sua finalidade.
Nada impede, porém, que o legislador de cada pessoa jurídica tributante preceitue diversamente, concedendo a exclusão da responsabilidade em face da denúncia espontânea da infração, com o pacto de parcelamento. É o que fez, por exemplo, o legislador maranhense, autorizando o Poder Executivo a conceder parcelamento de crédito tributário denunciado espontaneamente, sem a cobrança de multa moratória, desde que o requerente comprove sua liquidez negativa.
Não obstante o recebimento do tributo seja o objetivo final, não se pode dizer seja desimportante a denúncia espontânea. Esta facilita o recebimento e induvidosamente merece estímulo. Instituí-lo é uma questão de política legislativa. Por cautela, porém, o legislador deve estabelecer que o não pagamento do tributo parcelado restabelece as penalidades excluídas pela denúncia espontânea".
4.5 - Da jurisprudência colhemos as seguintes ementas:
DENÚNCIA ESPONTÂNEA E CONFISSÃO - DE DÍVIDA - INCONFUNDIBILIDADE - PEDIDO DE PARCELAMENTO DE DÉBITO SUBSTITUTIVO DO PAGAMENTO IMPOSSIBILIDADE
"Tributário. Parcelamento. Multa. Denúncia espontânea. Não caracteriza denúncia espontânea, com a finalidade de excluir a multa moratória, a simples confissão de dívida, assim como o pedido de parcelamento de débito não substitui o pagamento a que se refere o artigo 138 do CTN." (Ac un da 2ª T do TRF da 4ª R - AC 96.04.45707-1/SC - Rel. Juiz Jardim de Camargo - j 23.10.97 - Apte.: Drogaria e Farmárcia Catarinense S/A; Apda.: União Federal - DJU 2, 17.12.97, p 110.796 - ementa oficial)
- DENÚNCIA ESPONTÂNEA E PEDIDO DE PARCELAMENTO - DISTINÇÃO
"Tributário - Agravo de instrumento - Denúncia espontânea e pedido de parcelamento - Art. 138 do CTN - Distinção. 1. Pedido de parcelamento não se confunde com denúncia espontânea. 2. É pressuposto da denúncia espontânea o pagamento do tributo devido, inclusos os juros de mora, ou o depósito do valor arbitrado pela autoridade administrativa. 3. Análise do ´ fumus boni iuris ´ e do ´ periculum in mora´ prejudicada em face à alegação equivocada de denúncia espontânea. 4. Decisão mantida. 5. Agravo de Instrumento a que se nega provimento." (Ac un da 6á T do TRF da 3á R - Ag 49.106-SP - Rel. Juíza Marli Ferreira - j 1°.09.97 - Agte.: Cerâmica Gerbi Ltda - Agda.: União Federal/Fazenda Nacional - DJU 2 1 7.1 2.97, p 110.732 - ementa oficial)
- TRIBUTÁRIO - LANÇAMENTO FISCAL - Contribuição previdenciária - denúncia espontânea
A denúncia espontânea capaz de excluir a responsabilidade por infração da legislação tributária, não se confunde com a simples confissão da dívida e o pedido de parcelamento do débito não substitui o pagamento a que se refere o art. 138, do CTN. Embora estas contribuições previdenciárias submetam-se ao lançamento por homologação, havendo confissão de dívida fica dispensado o lançamento fiscal. A confissão de dívida fiscal feita pelo próprio contribuinte dispensa o procedimento do lançamento porque o crédito tributário fica automaticamente constituído
(TRF- 4.a R -- unân. da 1.a T., publ. em 22-1-97 -- Ap Cív 960438930-0-RS -- a. Juíza Fátima Labarrère -- Calçados Bebece Ltda. x INSS -- José Ricardo Ibias Schutz e Luiz Cesar Silveira Boff)
- TRIBUTÁRIO - IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
Denúncia espontânea - desnecessidade do procedimento administrativo do lançamento.
A simples declaração do tributo, sem o respectivo pagamento ou depósito, não configura a denúncia espontânea prevista no art. 138 do CTN. Tratando-se de IPI, tributo objeto do auto - lançamento ou lançamento por homologação previsto no art. 150 do CTN, é desnecessário o procedimento administrativo reclamado pela embargante, a quem cabia o dever de efetuar o pagamento do tributo dentro do prazo previsto na declaração/notificação por ela preenchida. A inscrição da dívida, na hipótese, só ocorreu diante do inadimplemento de obrigação tributária previamente declarada. De outra parte, não se configura o processo administrativo em documento essencial à propositura da ação de execução fiscal, vez que, conforme disposto no art. 6.o, par. 1.o, da Lei n.oÿ6.830, de 1980, basta a certidão de dívida ativa para instruir a inicial". (TRF- 3.a R -- unân. da 6.a T., publ. em 22-1-97 -- Ap Cív 9003022407-2 -- a. Juíza Diva Malerbi -- Eco Utilidades Domésticas Indústria e Comércio Ltda. x União Federal -- Raimundo Valdemar Esteves P. Falcão, Fernando Netto Boiteux e Sérgio Augusto G. P. Souza)
4.6 - O eminente Ministro do STJ, Garcia Vieira, discordando, têm decidido em seus acórdãos, que " não havendo procedimento administrativo em curso contra o contribuinte pelo não recolhimento do tributo, deferido o pedido de parcelamento, está configurada a denúncia espontânea, que exclui a responsabilidade do contribuinte da infração. Se não havia ainda nenhum procedimento administrativo contra o contribuinte pelo não recolhimento, dentro do prazo, da citada contribuição, a sua atitude corresponde à denúncia espontânea, prevista pelo artigo 138 do CTN. Ela só não seria considerada espontânea se a denúncia tivesse sido apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo. É este o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, manifestado nos Recursos Especiais nº 9.421-PR, DJ de 19/10/92 ; 36.796- SP e 168.868 - RJ, julg. De 08.06.98". (13) (g.n)
4.7 - O eminente ministro, buscando guarida para suas decisões, traz no RE nº 168.868 - RJ, julgamento de 08.06.98, entendimento do STJ, verbis:
" Sem antecedente procedimento administrativo descabe a imposição da multa, mesmo pago o imposto após a denúncia espontânea (art. 138, CTN) Exigi-la, seria desconsiderar o voluntário saneamento da falta, malferindo o fim inspirador da denúncia espontânea e animando o contribuinte a permanecer na indesejada via da impossibilidade, comportamento prejudicial à arrecadação da receita tributária, principal objetivo da atividade fiscal (fls.48) ". RE. 9.421-PR" (g.n)
4.8 - O argumento esposado pelo Ministro Garcia Vieira, também tem sido utilizado para conceder em alguns julgados a elisão da multa quando o contribuinte apresenta espontaneamente o pedido de parcelamento de débito tributário. O fundamento é que a multa, nessas condições, além da previsão do CTN (art. 138), seria para desconsiderar o voluntário saneamento da falta, malferindo o fim inspirador da denúncia expontânea e animando o contribuinte a permanecer na indesejada via de impontualidade.
4.9 - No mesmo diapasão o Ministro Humberto Gomes de Barros, assim se expressou ao proferir voto no RE nº 121.459 (14):
" Quem vai a juízo efetiva a mais espontânea e veemente das denúncias. Através da citação, o contribuinte está a dizer: "encontro-me em situação de aparente infração; não pagarei, contudo, o suposto débito, porque não o considero existente. Em tal situação, há denúncia, mas não se opera confissão.
O art. 138 não exige que a denúncia se faça acompanhar de confissão, nem de pagamento. Este, como diz o próprio texto, somente ocorrerá, " se for o caso". (grifamos)
A teor do art. 138, do CTN a denúncia espontânea afasta a responsabilidade pela sanção resultante do ilícito.
A multa moratória não traduz compensação pelo atraso no pagamento, ela tem como objetivo, punir o contribuinte desleal, que se esconde, para revelar-se apenas depois de flagrado em delito.. Dou provimento ao recurso".
4.10 - Ainda, do RE nº 121.459/MG, o Ministro José Delgado, proferindo o voto - vista, decidiu:
".....No caso apreciado, a empresa denunciou a infração pela via judicial e depositou, em juízo, o valor que entende devido. Contra ela não tinha, ainda, sido iniciado qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.
O fato do valor do depósito não ter sido fixado pela autoridade administrativa não descaracteriza, ao meu entendimento, a figura da denúncia espontânea. O núcleo da sua existência está a confissão do contribuinte de que é devedor e que está pagando . O depósito feito, após os trâmites legais da ação, será revertido em benefício do credor, bastando que concorde com o seu valor ou, em caso contrário, agite discussão para a sua fixação. Se a autoridade administrativa pode arbitrar o depósito da importância para posterior discussão, o mesmo direito deve ser assegurado ao contribuinte.
Em face do exposto, seguindo toda a linha de fundamentação desenvolvida no voto proferido pelo eminente Relator, dou, também, provimento ao recurso. É como voto". (g.n.)
4.11 - No mesmo sentido, da farta jurisprudência colhemos:
TRIBUTÁRIO - DENÚNCIA ESPONTÂNEA - Parcelamento - Inexigibilidade da multa moratória
" O pagamento não é condição para que se dispense a responsabilidade por infração tributária. O benefício outorgado pelo art. 138 do CTN incide, também, quando o contribuinte obtém o parcelamento do débito. Sem antecedente procedimento administrativo descabe a imposição de multa, mesmo pago o imposto, após a denúncia espontânea, sob a forma de parcelamento
(STJ -- unân. da 1.a T., publ. em 6-4-98 -- REsp 138669-RS -- Min. Gomes de Barros -- Calçados Bebece Ltda. x INSS -- José Ricardo Ibias Schutz e Oscar José Tomasoni Monteiro de Barros)
TRIBUTÁRIO - ICM - DENÚNCIA ESPONTÂNEA - INEXIBILIDADE DA MULTA DE MORA -
O Código Tributário Nacional não distingue entre multa punitiva e multa simplesmente moratória; no respectivo sistema, a multa moratória constitui penalidade resultante de infração legal, sendo inexigível no caso de denúncia espontânea, por força do artigo 138, mesmo em se tratando de imposto sujeito a lançamento por homologação. Recurso Especial conhecido e provido. (Recurso Especial 169.877 - SP (98.23956-1) - Rel. Ministro Ari Pargendler, julgam. De 04.08.1998, STJ).
DENÚNCIA ESPONTÂNEA · INEXISTÊNCIA DE PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO · PEDIDO DE PARCELAMENTO
Não havendo procedimento administrativo em curso contra o contribuinte pelo não - recolhimento do tributo, deferido o pedido de parcelamento, está configurada a denúncia espontânea, que exclui a responsabilidade do contribuinte , pela infração. Recurso provido. (STJ - Ac. unân. da 1ª T. publ. em 24-8-98- REsp. 168.868-RJ - Rel. Min. Garcia Vieira - Flex A. Carioca Indústria de Plásticos Ltda. x Estado do Rio de Janeiro - Advs. Carlos Alberto Calumby Lisboa e João Guilherme Sauer) COAD JURISP. 86.000.
TRIBUTÁRIO - MULTA - DENÚNCIA ESPONTÂNEA - AÇÃO DECLARATÓRIA DE INEXISTÊNCIA DE OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
O exercício anterior a qualquer procedimento administrativo, de ação declaratória negativa de obrigação tributária traduz denúncia espontânea, capaz de elidir o pagamento da multa moratória (CTN - art. 138). 1ª T do STJ RE Nº 121.459/MG (97.0014101-2) - Rela. Ministro Humberto Gomes de Barros. Julgamento de 10.02.98.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA - AÇÃO DECLARATÓRIA DE INEXISTÊNCIA DE OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA - CTN, ART. 1 38 - MULTA - INAPLICABILIDADE
Tributário - Multa - Denúncia espontânea Ação declaratória de inexistência de obrigação tributária. O exercício, anterior a qualquer procedimento administrativo, de ação declaratória negativa de obrigação tributária traduz denúncia espontânea, capaz de elidir o pagamento de multa moratória (CTN - art. 138)." (Ac da 1ª T do STJ - mv - REsp 1 21.459/MG Rel. Min. Humberto Gomes de Barros - j 10.02.98 Recte.: BMS Belgo Mineira Sistemas Ltda.; Recda.: União Federal/Fazenda Nacional - DJU 1 13.10.98, pp. 16/7 - ementa oficial) - Repertório de Jurisprudência IOB, 1/99, Caderno 1.
Observação IOB
· Íntegra do voto do Relator:
"A Recorrente, ao perceber que se encontrava em débito para com o Fisco, exerceu Ação Ordinária, depositando o valor do tributo.
Apesar disto, o Fisco negou - lhe a Certidão, porque não fora recolhida a Multa Moratória.
A contribuinte finca-se no argumento de que, ao propor a ação, depositando o valor do suposto tributo efetivou a denúncia espontânea a que se refere o art. 138, do CTN.
O Aresto recorrido encara o pagamento do tributo como pressuposto da denúncia espontânea.
Não me parece correto este entendimento.
Com efeito, denunciar é revelar a existência de algo. Denunciar espontaneamente, é revelar algo, por livre vontade; sem provocação de outra pessoa.
Não é lícito confundir denúncia espontânea e confissão.
Quem vai a juízo efetiva a mais espontânea e veemente das denúncias. Através da citação, o contribuinte está a dizer: ´encontro-me em situação de aparente infração; não pagarei, contudo, o suposto débito, porque não o considero existente´. Em tal situação, há denúncia, mas não se opera confissão. O art. 138 não exige que a denúncia se faça acompanhar de confissão, nem de pagamento. Este, como diz o próprio texto, somente ocorrerá, ´se for o caso´.
A teor do art. 138, do CTN a denúncia espontânea afasta a responsabilidade para sanção resultante do ilícito.
A multa moratória não traduz compensação pelo atraso no pagamento, ela tem como objetivo, punir o contribuinte desleal, que se esconde, para revelar-se apenas depois de flagrado em delito.
Dou provimento ao recurso."