RESUMO
O presente estudo tem como objeto a demonstração da inconstitucionalidade de parte do texto da Emenda Constitucional 42/03, em especial o acréscimo introduzido no §1, art. 150, da Constituição Federal, que excepcionou o Imposto de Renda da regra de anterioridade tributária nonagesimal, violando frontalmente os princípios da anterioridade e da segurança jurídica tributária, através do uso irresponsável do Poder Constituinte Derivado, contribuindo para a realização de práticas arbitrárias e flagrantes violações da ordem jurídica, tanto pelos Poderes Legislativos dos Entes Tributantes, como também pelas próprias administrações tributárias.
Palavras Chaves: Princípio da Anterioridade; Princípio da Anterioridade Nonagesimal; Princípio da Segurança Jurídica; Emenda Constitucional n. 42/03; Poder Constituinte Derivado.
ABSTRACT
The present study will demonstrate the unconstitutionality of part of the text of the Constitutional Emendation has as object 42/03, in special the addition introduced in §1, art. 150, of the Federal Constitution, that it excluded the Income tax of the priority rule nonagesimal tax, violating the principles of the priority and the legal security tax, through the irresponsible use of the Constituent Power Derivative, contributing for the accomplishment of practical arbitrary and breakings of the law, as much Legislative for them of the Tributantes Beings, as well as for the proper administrations taxes.
Words Keys: Principle of the Priority; Principle of the Nonagesimal Priority; Principle of the Legal Security; Constitutional Emendation N. 42/03; To be able Constituent Derivative.
Sumário: 1 – Introdução.1.1. – Metodologia de Pesquisa. 2 – IMPORTÂNCIA DOS PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS no sistema jurídico constitucional. 2.1. – Sistema Jurídico e Sistema Jurídico Constitucional. 2.2. – Princípios e Normas.2.3. – Princípios Constitucionais e Princípios Constitucionais Tributários. 3 – Princípio da anterioridade e princípio da anterioridade nonagesimal. 3.1. – Princípio da Anterioridade. 3.2. – Costume Odioso. 3.3. – Princípio da Anterioridade Nonagesimal. 3.4. – Imposto de Renda como Exceção ao Princípio da Anterioridade Nonagesimal. 3.5. – Princípio da Anualidade. 4 – INCONSTITUCIONALIDADE de parte DA EMENDA CONSTITUCIONAL N. 42/03. 4.1. - Inconstitucionalidade e interpretação da Constituição. 4.2. – Extrafiscalidade no Imposto de Renda. 4.3. – Inconstitucionalidade por violação do sistema jurídico constitucional tributário. 4.4. – Inconstitucionalidade por violação do princípio da segurança jurídica. 4.5. – Inconstitucionalidade por violação de cláusula pétrea (art. 60, §4º da CF).5 – CONCLUSÃO. REFERÊNCIAS
1.INTRODUÇÃO.
Trata-se de um trabalho final de conclusão de curso de especialização em Direito Tributário, cujo objeto é o estudo do princípio da anterioridade no imposto de renda, diante da expressiva modificação introduzida no parágrafo 1º do art. 150 da Constituição Federal, através da Emenda Constitucional nº 42 de 19 de dezembro de 2003, que excepcionou o IR da regra de anterioridade nonagesimal, exceção essa, eivada de inconstitucionalidade, conforme será explicitado no decorrer desse trabalho.
O Estado Democrático Brasileiro encontra-se calcado em uma Constituição Federal constituída de normas jurídicas com conteúdos axiológicos significativos, materializadas, muitas vezes, por princípios essenciais ao Estado e aos cidadãos, de modo que em razão de sua relevância no sistema jurídico brasileiro, não podem ser amesquinhados e esquecidos pelo Poder Constituinte derivado.
Nesse sentido, os princípios constitucionais, dentre eles, o princípio da anterioridade, encontram-se fundamentados no mais elevado grau de hierarquia das normas, servindo como guia mestra de hermenêutica, integração das normas e aplicação de todas as demais regras jurídicas, sejam constitucionais ou infraconstitucionais, bem como constituindo em verdadeiro limite da atuação Estatal perante os contribuintes.
Dessa forma, os princípios são proposições fundamentais que dão estrutura e forma ao ordenamento jurídico, bem como informam, orientam e inspiram preceitos legais por dedução e podem deles ser extraídos, via raciocínio indutivo.
O Poder de Tributar não pode ir além do previsto na Constituição Federal, muito menos lesar seus princípios básicos e fundamentais, editados originariamente pelo Poder Constituinte originário, assim como não pode violar a sistemática e racionalidade de tributação, formada por princípios e conceitos peculiares ao Direito Tributário.
Na atualidade, infelizmente, é comum a realização de práticas arbitrárias e flagrantes violações da ordem jurídica, tanto pelos Poderes Legislativos dos Entes Tributantes, como também pelas próprias administrações tributárias, como, por exemplo, a publicação de leis majorando o imposto de renda no mês de dezembro, não raro no próprio dia 31, concedendo pouquíssimo e irrisório lapso temporal para o contribuinte tomar conhecimento da nova tributação e implementar as medidas necessárias preparatórias ao novo regramento, comprovando, na prática, que o princípio da anterioridade não produz quaisquer efeitos benéficos aos contribuintes.
É possível constatar, inclusive, que a constante edição de Emendas Constitucionais, pelo Poder Constituinte Derivado, como a EC n. 42/03, vem sendo adotadas como verdadeiro ardil promovido, em sua grande maioria, pela conspiração entre os entes políticos tributantes com o único escopo de fundamentar o aumento da arrecadação de tributos, muitas vezes com expressa violação aos princípios constitucionais tributários, como um amargo e venenoso remédio para sanar a má administração e minimizar o caos financeiro, quase sempre motivados pela negligência e corrupção endêmica de seus agentes.
Assim, mister se faz a reflexão e discussão a respeito da necessidade e importância dos princípios materializados constitucionalmente, em especial o princípio da anterioridade, frente ao imposto de renda, como medida útil a nutrir e preservar a tão usurpada crença de segurança jurídica e de justiça dos contribuintes relativamente a este tributo, estimulando-os no regular cumprimento de suas obrigações constitucionais, com o devido recolhimento de tributo, recursos essenciais e imprescindíveis ao desenvolvimento das atividades do Estado, para a promoção do bem comum.
É com este propósito de contribuição com a matéria, ainda que modestamente, será apresentada neste trabalho uma visão panorâmica do Sistema Jurídico Constitucional, a importância dos princípios constitucionais, especificamente, dos princípios da anterioridade, anterioridade nonagesimal e da segurança jurídica, um aprofundamento a respeito das modificações introduzidas pela Emenda Constitucional n. 42/03 e as questões controversas no que se refere à aplicação do princípio da anterioridade ao imposto sobre a renda e, finalmente, o uso inadequado do Poder Constituinte Derivado, na edição da Emenda Constitucional n. 42/03, para excepcionar o IR da regra de anterioridade.
1.1.Metodologia de Pesquisa.
O presente trabalho representa o resultado do estudo da modificação introduzida no parágrafo 1º do art. 150 da Constituição Federal, através da Emenda Constitucional nº 42 de 19 de dezembro de 2003, que excepcionou o IR da regra de anterioridade nonagesimal, de modo a complementar a matéria desenvolvida no curso de especialização em Direito Tributário.
Foi utilizada como inferência a dedução, partindo-se de uma premissa maior e geral, através do estudo da importância dos princípios constitucionais tributários perante o sistema jurídico constitucional brasileiro, para uma premissa menor, no sentido de que os princípios, ainda que individualizados, formam a base do ordenamento jurídico, inclusive os princípios constitucionais da anterioridade e anterioridade nonagesimal, de forma que, qualquer tentativa de aniquilá-los ou amesquinhá-los, no uso do Poder Constituinte Derivado, ou, ainda, no uso das competências legislativas pelos entes federativos, constituiria verdadeiro atentado contra os alicerces do próprio ordenamento jurídico.
Nesse sentido, a premissa maior se baseia na idéia de que os princípios constitucionais fundamentam todo o sistema jurídico brasileiro, inclusive o tributário, e a premissa menor, que a relação entre os princípios, as normas constitucionais, criadas pelo Poder Constituinte Derivado, e as demais normas infraconstitucionais, deve se manter intocada, sob pena de inconstitucionalidade, devido a eventual violação de valores axiológicos formadores do sistema jurídico brasileiro, esculpidos na Constituição Federal pelo Poder Constituinte Originário.
O silogismo empregado, pela dedução, após a realização de pesquisas doutrinária e jurisprudencial, demonstra a veracidade das duas premissas e indica um caminho preciso que fundamenta a inconstitucionalidade da EC n. 42/03, na parte em que altera o princípio da anterioridade.
Dessa forma, o trabalho foi dividido em 4 partes. Na primeira, identificada como "item 2" foi demonstrada a importância dos princípios constitucionais no sistema jurídico brasileiro, os conceitos basilares de princípios e normas e a influência dos princípios constitucionais tributários no sistema jurídico tributário. Na segunda, identificada como "item 3", buscou-se esclarecer o conteúdo axiológico do princípio da anterioridade e do princípio da anterioridade nonagesimal, distinguindo-os do princípio da anualidade, assim como as constantes práticas odiosas da União, na tentativa de inutilizar tais princípios, e a incongruência introduzida pela EC n. 42/03, ao tratar o IR como tributo de natureza extrafiscal, ao ponto de legitimar, inadequadamente, a exceção à regra da anterioridade nonagesimal. Na terceira parte, identificada como "item 4", foi abordado o método interpretativo da Constituição, como instrumento útil para identificar eventuais inconstitucionalidades, uma exaustiva análise da fiscalidade do IR, a distinção entre extrafiscalidade própria e extrafiscalidade imprópria, a ocorrência de inconstitucionalidade por violação da racionalidade do sistema jurídico constitucional tributário e, por fim, as inconstitucionalidades por violação ao princípio da segurança jurídica e por violação de cláusula pétrea. Na quinta parte, enfim, foram extraídos elementos, conceitos e definições de todo o texto, através de um silogismo lógico e concatenado, permitindo formalizar a conclusão final do trabalho.
2.Importância dos princípios constitucionais no sistema jurídico constitucional.
2.1. Sistema Jurídico e Sistema Jurídico Constitucional.
Antes de se analisar os princípios há, inexoravelmente, que se compreender o significado do sistema jurídico como um todo, bem como identificar sua função frente o próprio ordenamento jurídico.
O sistema jurídico pode ser conceituado como um conjunto integrado e harmônico de proposições, integrado e constituído por princípios e normas agregadas entre si, de forma hierarquizada e estruturada, que tem como função principal dar validade e aplicabilidade a todo o ordenamento jurídico, disciplinando as condutas sociais.
Com muita propriedade, o ilustre professor Juarez Freitas, segue adiante e complementa essa idéia, identificando que o sistema jurídico é formado por uma rede de princípios e regras, os quais servem de base e fundamento da atuação e objetivos do Estado:
"[...] se conceitue o sistema jurídico como uma rede axiológica e hierarquizada de princípios gerais e tópicos, de normas e de valores jurídicos cuja função é a de, evitando ou superando antinomias, dar cumprimento aos princípios e objetivos fundamentais do Estado Democrático de Direito, assim como se encontram consubstanciados, expressa ou implicitamente na Constituição". [01]
Nesse passo, recebida a orientação básica de sistema jurídico, pode-se identificar o sistema jurídico constitucional como um conjunto de regras e princípios, materializados na Constituição Federal, que fundamentam e validam toda a ordem jurídica, possuindo um status de superioridade frente os demais instrumentos normativos, os quais não podem contrariá-lo, sob pena de inconstitucionalidade, com a finalidade de orientar a estrutura e o funcionamento do Estado, a aplicação das leis, a garantia de direitos, a imposição de deveres aos cidadãos e limitação da atuação Estatal.
Com similar importância, dentro do sistema jurídico constitucional, existe o subsistema jurídico constitucional tributário, também formado por regras e princípios, específicos em matéria de imposição tributária, que fundamentam e validam todos os instrumentos normativos tributários, portanto, delimitando direitos e deveres dos cidadãos frente o Poder de Tributar dos Entes Tributantes.
Diante desse cenário, pode-se concluir que a Constituição Federal é o instrumento jurídico-normativo que engloba o sistema constitucional e os seus subsistemas, constituindo a Lei Fundamental. Nas honrosas palavras do professor Alexandre de Moraes, pode também ser definida como:
"[...] a lei fundamental e suprema de um Estado, que contém normas referentes à estruturação do Estado, à formação dos poderes públicos, forma de governo e aquisição do poder de governar, distribuição de competências, direitos, garantias e deveres dos cidadãos. [...]" [02]
Fica cristalino que o sistema jurídico constitucional e o subsistema jurídico constitucional tributário são constituídos e racionalizados consoante os conteúdos axiológicos dos princípios, materializados na Constituição Federal.
2.2.Princípios e Normas.
Os princípios são comandos com grande carga axiológica, ordenadores do sistema jurídico, tendo como função estimular, inspirar, fundamentar e orientar a compreensão e aplicação dos comandos inssculpidos nas normas jurídicas, dentro do sistema jurídico. São proposições que moldam a estrutura do ordenamento jurídico, constituindo o pilar de sustentação do sistema jurídico.
As normas, por sua vez, são a materialização de regras, com um maior grau de concretização no mundo fenomênico que, não raro, estão constituídas pelo conteúdo axiológico dos princípios. Funcionam como uma ferramenta de aplicação prática de regras, as quais, em seu íntimo, possuem como essência um conteúdo principiológico, que encontra fundamento no próprio sistema jurídico.
Cristiano Carvalho, atentamente, diferencia com propriedade os princípios das normas, bem como, aponta a importância dos princípios do ponto de vista axiológico, para solução de falhas ou lacunas normativas e para a formação do núcleo estável do sistema jurídico:
"[...] Princípios são enunciados que denotam valores consagrados pelo sistema jurídico, e têm a função de diretivos axiológicos de todo o ordenamento. Regras jurídicas são o sentido articulado numa estrutura lógica, construída a partir da interação do receptor com as mensagens enviadas pelos órgãos emissores do sistema. [...] Como o termo indica, "princípio" significa fundamento, ponto de partida. Isso não significa que já estejam prontos e acabados à espera do operador do direito. Os textos normativos não costumam enunciar "princípios"; estes são postulados fundamentais descobertos no seio do sistema jurídico, principalmente mediante uma análise axiológica pelo intérprete. Destarte, a função importantíssima dos princípios é de servir de integração para o sistema, permitindo soluções onde haja falhas ou lacunas normativas. Os princípios, como enunciados de valores fundamentais, formam o núcleo estável do sistema jurídico, e, por essa função, dirigem-se imediatamente ao próprio sistema jurídico, ou mais precisamente, à estrutura auto-geradora interna: os órgãos produtores de atos normativos. [...] As regras, por sua vez regulam diretamente o comportamento, seja no que se refere à forma como se farão outras normas, seja a conduta do cidadão propriamente dito. [...]" [03]
Nesse sentido, os princípios são mandamentos que formam a base nuclear do sistema jurídico e informam os conteúdos das normas jurídicas, seja expressa ou implicitamente, compondo um conjunto jurídico harmônico e racional. Nesse sentido, Celso Bandeira de Melo traz importantes esclarecimentos:
"[...] é, por definição, mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que se irradia sobre diferentes normas compondo-lhes o espírito e servindo de critério para sua exata compreensão e inteligência, exatamente por definir a lógica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe confere a tônica e lhe dá sentido harmônico". [04]
Na mesma toada, Canotilho complementa, brilhantemente, afirmando que a coexistência das regras e princípios conspiram para uma correta e racional estruturação sistêmica da constituição:
"[...] A existência de regras e princípios, tal como se acaba de expor, permite a decodificação, em termos de um constitucionalismo adequado, da estrutura sistêmica, isto é, possibilita a compreensão da constituição como sistema aberto de regras e princípios.[...]" [05]
Assim, pode-se concluir que, no âmbito constitucional, os princípios constitucionais formam e orientam todas as regras, as quais são veiculadas por normas constitucionais e infraconstitucionais.
Tais mandamentos foram assinalados na Constituição Federal expressa ou implicitamente, integrando o sistema jurídico constitucional para, obviamente, serem seguidos, respeitados e cumpridos, tanto pelo Estado, nos três níveis de Poder, através de seus agentes e representantes, quanto pelos particulares.
2.3.Princípios Constitucionais e Princípios Constitucionais Tributários.
Os conteúdos axiológicos dos princípios constitucionais dão vida ao sistema jurídico constitucional, na medida em que resguardam valores fundamentais, necessários à própria convivência social e manutenção do Estado, de forma que, quando combinados às regras, seja pelo constituinte derivado ou pelo legislador infraconstitucional, desde que não sofram quaisquer tipos de transgressão ou amesquinhamento, cumprem seu papel de edificação e evolução do direito, da sociedade e da democracia.
A luz informadora dos princípios constitucionais percorre toda a ordem jurídica, servindo de fundamento de validade, fonte de interpretação e guia de aplicabilidade das normas, aos juízes, advogados, promotores, procuradores, enfim, todos que trabalham com o direito, bem como permitem a sistematização da Carta Magna e o cumprimento da justiça perante os cidadãos.
Aos olhos do ilustríssimo professor Roque Antônio Carrazza, os princípios vinculam o entendimento e aplicação das normas jurídicas:
"[...] princípio é começo, alicerce, ponto de partida. Pressupõe, sempre, a figura deum patamar privilegiado, que torna mais fácil a compreensão ou a demonstração de algo. Nesse medida, é, ainda, a pedra angular de qualquer sistema. [...] princípio jurídico é um enunciado lógico, implícito ou explícito, que, por sua grande generalidade, ocupa posição de preeminência nos vastos quadrantes do Direito e, por isso mesmo, vincula, de modo inexorável, o entendimento e a aplicação das normas jurídicas que com ele se conectam. [...] Nenhuma interpretação deve ser havida por boa (e, portanto, por jurídica) se, direta ou indiretamente, vier a afrontar um princípio jurídico-constitucional. [...] Em suma, os princípios são normas qualificadas, exibindo excepcional valor aglutinante: indicam como devem aplicar-se as normas jurídicas, isto é, que alcance lhes dar, como combiná-las e quando outorgar precedência a algumas delas." [06]
Os princípios constitucionais assumem papel crucial na Constituição Federal, estabelecendo preceitos obrigatórios direcionados à coletividade e, principalmente, ao próprio Estado, constituindo, verdadeiras garantias aos cidadãos contra abusos do Estado.
Não diferente, no âmbito tributário, os princípios constitucionais tributários também assumem a nobre função garantidora dos direitos dos cidadãos, os quais passam a ser considerados na qualidade de contribuintes.
Nas sábias palavras do Ilustre professor Paulo de Barros, o subsistema constitucional tributário assegura as garantias imprescindíveis à liberdade das pessoas no campo de tributação:
"[...] Pertencendo ao estrato mesmo da Constituição, da qual se destaca por mero expediente lógico de cunho didático, o subsistema constitucional tributário realiza as funções do todo, dispondo sobre os poderes capitais do Estado, no campo da tributação, ao lado de medidas que asseguram as garantias imprescindíveis à liberdade das pessoas, diante daqueles poderes. [...]". [07]
Cristiano Carvalho também demonstra o mesmo entendimento, indicando que os princípios constitucionais limitam a função do Estado na qualidade de emissor de normas, com objetivo de viabilizar o próprio estado Democrático de Direito:
"[...] Os princípios dirigem-se não ao cidadão, mas ao próprio Estado, na sua função de emissor de normas jurídicas. Servem para delinear, delimitar e dirigir a própria auto-formação do sistema jurídico, tendo, portanto, uma direção endógena, e não exógena, pois não se dirige, ao menos imediatamente, ao sistema social, mas sim a si próprio. Em outras palavras, o destinatário primeiro dos princípios é o próprio legislador em sentido amplo, para que não emite regras que violem o valores consagrados pela Constituição, protegendo dessa forma, os direitos individuais, a forma de Estado, o Estado Democrático de Direito etc. [...]" [08]
Tais princípios guiam e motivam o cumprimento da Constituição Federal, de forma que vale ressaltar e destacar, ainda que a título de curiosidade, já que não é o objetivo desta obra, alguns dos mais importantes, seja no âmbito constitucional, como princípios gerais, ou no âmbito constitucional tributário, como princípios específicos do Direito Tributário.
Os princípios constitucionais gerais que se aplicam a todo o ordenamento jurídico, inclusive ao sistema jurídico tributário, são: o Princípio da certeza do direito (implícito); Princípio da segurança jurídica (implícito); Princípio da igualdade (art. 5º caput da CF); Princípio da legalidade (art. 5º , II da CF); Princípio da liberdade de trabalho (art. 5º, XIII da CF); Princípio da irretroatividade (implícito); Princípio do direito de propriedade (art. 5º, XXII e XXIV da CF); Princípio que garante o direito de petição (art. 5º, XXXIV, "a" e "b" da CF); Princípio da universalidade da jurisdição (art. 5º, XXXV da CF); Princípio da ampla defesa e do devido processo legal (art.5º, LV da CF); Princípio da isonomia dos Entes Federativos (implícito); Princípio da supremacia do interesse público sobre o particular (implícito); Princípio da indisponibilidade dos interesses públicos (implícito); Princípio da Justiça (implícito); Princípio da proporcionalidade (implícito); Princípio da razoabilidade (Implícito); Princípio do desenvolvimento econômico (arts. 8º, V, XIV; art. 43, IV; art. 63; art. 160, caput, e art. 170 da CF); Princípio da livre iniciativa (art. 1º e art. 170, caput da CF); Princípio da livre concorrência (art. 170, IV da CF); Princípio da redução das desigualdades regionais e sociais (art. 170, VII da CF); Princípio do tratamento favorecido às pequenas empresas (art. 170, IX da CF); Princípio da eficiência (art. 37, caput da CF).
Os princípios constitucionais tributários, que se aplicam ao sistema jurídico tributário, são: Princípio da capacidade contributiva (art. 145, § 1º da CF); Princípio da estrita legalidade (art. 150, I da CF); Princípio da isonomia (art. 150, II da CF); Princípio da irretroatividade (art. 150, III, "a" da CF); Princípio da anterioridade, a seguir objeto de análise cuidadosa e específica (art. 150, III, "b" da CF); Princípio da anterioridade nonagesimal, também objeto de análise posterior (art. 150, III, "c" da CF); Princípio da Proibição de tributo com efeito de confisco (art. 150, IV da CF); Princípio da liberdade de tráfego (art. 150,V da CF); Princípio da uniformidade geográfica (art. 151, I da CF); Princípio da não-discriminação tributaria, em razão da procedência ou do destino dos bens (art. 152 da CF); Princípio da progressividade no IR (art. 153, § 2º, I da CF); Princípio da progressividade no ITR (art. 153, § 4º, I da CF); Princípio da tipologia tributaria (art. 154, I da CF); Princípio da territorialidade da tributação (implícito); Princípio da indelegabilidade da competência tributaria (implícito); Princípio da não-cumulatividade (art. 155, § 2º, I, art. 153, § 3º, II, art. 154, I todos da CF).