O Imposto sobre operações de crédito, câmbio, seguros e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários – IOF é previsto nos art. 153, V, da Constituição Federal, art. 63 e seguintes do Código Tributário Nacional e é regulamentado pelo Decreto nº 4.494, de 03 de dezembro de 2002. Vejamos o texto do CTN:
"Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador:
I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado;
II - quanto às operações de câmbio, a sua efetivação pela entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este;
III - quanto às operações de seguro, a sua efetivação pela emissão da apólice ou do documento equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma da lei aplicável;
IV - quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários, a emissão, transmissão, pagamento ou resgate destes, na forma da lei aplicável".
Analisando o texto do CTN, percebemos que o imposto é uma junção de quatro núcleos diferentes, cada qual com seu fato gerador e sua base de cálculo distintos. Tal imposto, de origem essencialmente extrafiscal, foi criado com o intuito de nivelar o mercado financeiro. É por essa razão que é facultado ao Executivo majorar ou diminuir suas alíquotas por decreto, respeitando, é claro, os limites já pré-estabelecidos pela lei.
O presente trabalho visa a análise do IOF sobre as operações de câmbio e é sobre ele que passo a discorrer
1. IOF SOBRE OPERAÇÕES DE CÂMBIO
O IOF sobre operações de câmbio não é um assunto muito tratado pela doutrina pátria já que não traz questões muito controversas a serem debatidas. O legislador palaciano também não deu atenção ao tributo em questão, uma vez que reservou para sua regulamentação (Decreto 4.494/2002) apenas oito artigos. Todavia, vejamos suas principais características
1.1 Fato Gerador
O próprio nome do imposto já traz em seu bojo qual é seu fato gerador. Entretanto, para sua maior compreensão, é necessário definir-se o que é a operação de câmbio.
Em uma definição breve, operação de câmbio é a troca da moeda de um país pela do outro. E, quando se fala-se em moeda deve-se entendê-la na acepção mais ampla da palavra, sendo não só a moeda metálica ou o papel moeda, mas sim todos os documentos capazes de representá-la (cheque, carta de crédito etc.). Milve Antõnio Peria, citado na brilhante obra de Sacha Calmon Navarro Coelho, tece a seguinte definição de operação de câmbio:
"[...] Portanto, podemos definir o câmbio como uma operação de compra e venda de moedas estrangeiras ou de papéis que as representem. É, pois, a conversão da moeda nacional em estrangeira e vice versa".
Nessa senda, o fato gerador do IOF Câmbio é a entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado, em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este. Ocorre, efetivamente, o fato gerador no ato da liquidação da operação de câmbio.
1.2 Sujeitos Passivos
As definições de contribuintes e responsáveis do IOF Câmbio foram estabelecidas pela art. 6º da Lei nº 8.894/94 e referendadas pelo art. 12 do Decreto nº 4.494/2002. Conforme o texto de lei, contribuintes do imposto de renda são os compradores ou vendedores de moeda estrangeira nas operações referentes às transferências financeiras para o ou do exterior, respectivamente, compreendendo as operações de câmbio manual. E, são responsáveis cobrança do IOF e pelo seu recolhimento ao Tesouro Nacional as instituições autorizadas a operar em câmbio.
1.3 Base de Cálculo
Desde o ano de 1966, com a edição da Lei nº 5.172, a base de cálculo do IOF permanece a mesma. Ela é o montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição, correspondente ao valor, em moeda estrangeira, da operação de câmbio. Caso sejam pactuadas quaisquer bonificações, elas também integram a base de cálculo. E, na operação de câmbio destinada à liquidação de compromisso oriundo de financiamento à importação, a base de cálculo será constituída apenas das parcelas de capital.
Já no que diz respeito à operação de câmbio relativa ao pagamento de importação que englobe valor de comissão devida a agente, no País, a base de cálculo será a parcela efetivamente remetida ao exterior, quando o valor da comissão for pago ao agente, no País, em "conta gráfica" ou o valor efetivamente aplicado na liquidação do contrato de câmbio, deduzida a parcela correspondente à comissão que, prévia e comprovadamente, tenha sido paga ao agente, no País, mediante transferência do exterior.
1.4 Alíquota
A alíquota do IOF Câmbio é deveras alta, estando atualmente fixada em 25% (vinte e cinco por cento). Todavia, tal percentual quase não é aplicado dado os inúmeros casos de redução de alíquota. Vejamos, a seguir, quais são eles.
No que tange às operações de câmbio destinadas ao cumprimento de obrigações de administradoras de cartão de crédito ou de bancos comerciais ou múltiplos na qualidade de emissores de cartão de crédito decorrentes de aquisição de bens e serviços do exterior efetuada por seus usuários, a alíquota é reduzida à dois por cento.
Nos casos de o valores ingressados ao País decorrente de ou destinado a empréstimos em moeda com os prazos médios mínimos de até noventa dias, a alíquota é reduzida à cinco por cento.
Por fim, a alíquota do IOF Câmbio é reduzida a zero nas demais operações de câmbio, inclusive nas destinadas ao cumprimento de obrigações de administradoras de cartão de crédito ou de bancos comerciais ou múltiplos na qualidade de emissores de cartão de crédito decorrentes de aquisição de bens e serviços do exterior quando forem usuários do cartão a União, Estados, Municípios, Distrito Federal, suas fundações e autarquias.
Entretanto, dada a extrafiscalidade do imposto em questão, o Ministro de Estado da Fazenda poderá estabelecer alíquotas diferenciadas para as hipóteses de incidência de acima descritas.
1.5 Isenções
São isentas o imposto as operações de cambio realizada para pagamento de bens importados; aquelas em que o comprador ou o vendedor da moeda estrangeira seja a entidade binacional Itaipu e as contratadas pelos executores do Gasoduto Brasil-Bolívia; as realizadas para pagamento de bens importados destinados aos empreendimentos que se implantarem, modernizarem, ampliarem ou diversificarem no Nordeste e na Amazônia e que sejam considerados de interesse para o desenvolvimento destas regiões até 31 de dezembro de 2010; aquelas em que os compradores ou vendedores da moeda estrangeira sejam missões diplomáticas, repartições consulares de carreira, representações de organismos internacionais e regionais de caráter permanente, de que o Brasil seja membro e as contratadas por funcionário estrangeiro de missão diplomática ou representação consular e funcionário estrangeiro de organismo internacional que goze de privilégios ou isenções tributárias em virtude de acordo firmado com o Brasil.