4. DO BENEFÍCIO FISCAL INDIRETO. DO REGIME ESPECIAL ADUANEIRO DO DRAWBACK.
5. DRAWBACK E OS TRIBUTOS ESTADUAIS E MUNICPAIS.
6. CONCLUSÃO. ENTRE O EQUILÍBRIO FEDERATIVO E ECONÔMICO.
1. INTRODUÇÃO
O objetivo do presente artigo é tecer breves considerações acerca do regime aduaneiro especial do drawback . No presente artigo será analisado se o benefício fiscal federal se configura como uma indevida e ilegal isenção pela União Federal de tributos que estão fora do seu âmbito de incidência.
A questão debatida no presente artigo é relevante em decorrência de diversos aspectos, dentre os quais podemos destacar de forma bastante sucinta dois interesses aparentemente antagônicos: i) o sui generis federalismo brasileiro que é estruturado com a centralização de funções e recursos no âmbito da União Federal e que em contrapartida exige diversas obrigações legais dos Estados-Membros e dos Municípios que muitas vezes não possuem as receitas necessárias para adimplir esses deveres legais, o que torna especialmente pernicioso qualquer espécie de benefício fiscal que lhe retire recursos necessários para a consecução de suas atividades; ii) os relevantes aspectos econômicos que exigem do legislador a adoção de instrumentos jurídicos a fim de permitir o desenvolvimento do mercado interno com o incentivo das exportações com a possibilidade de melhora no quadro da balança comercial brasileira que mantém, por esse modo, um salutar equilíbrio econômico que beneficia toda a coletividade.
Mais adiante, após a apresentação deste quadro geral será analisado de forma mais detida o regime aduaneiro especial do drawback, a sua finalidade, as diferentes modalidades, a sua previsão legal na legislação tributária e a relação desse instrumento jurídico com os impostos estaduais e municipais.
2. DA APARENTE VIOLAÇÃO AO PACTO FEDERATIVO NA CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS PELA UNIÃO FEDERAL DE TRIBUTOS ESTADUAIS E (OU) MUNICIPAIS. INCENTIVOS FISCAIS DIRETOS
Nesse tópico será abordado acerca da legalidade ou não da concessão de qualquer espécie de benefícios fiscais por parte da União Federal (seja através de atos regulamentares exarados pelo Poder Executivo) ou alternativamente através da atuação do Poder Legislativo com a edição de normas legais.
Inicialmente, convém destacar, nos estritos limites do presente artigo, que a Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 teve como objetivo instituir um sistema tributário racional que permitisse delimitar o âmbito de atuação de cada um dos entes políticos (União Federal, Estados-Membros, Distrito Federal e Municípios) para evitar os conflitos federativos e a fim de permitir que cada um destes pudessem cumprir com as finalidades sociais e garantir os direitos constitucionais básicos como saúde, educação, habitação, dentre outros, através de suas receitas obtidas através dos impostos de sua competência.
Pois bem, tendo em vista a racionalidade do sistema constitucional tributário o legislador constituinte em vedar que a União Federal concedesse a isenção de tributos de competência dos demais entes políticos, tendo em vista a vedação expressa do art.151, III, da Constituição Federal.[1]
Trata-se de uma verdadeira “Limitação ao Poder Constitucional de Tributar” e que a doutrina pátria denomina tecnicamente como a vedação da “isenção eterônoma” e que é uma cláusula constitucional de garantia do federalismo e uma limitação saudável que possibilita que a União Federal deixe de atuar apenas voltada para resolução de seus problemas provisórios e atue como legítima representante da nação brasileira.[2]
Pela simples leitura da norma constitucional resta claro que qualquer tipo de norma que permita que a União Federal conceda a “isenção heterônoma” é absolutamente ilegal e inconstitucional, razão pela qual, em tese não seria possível a instituição de um regime aduaneiro especial para a isenção ou suspensão de outros tributos que não aqueles federais.
Entretanto, após uma leitura mais atenta e exercendo a interpretação sistemática percebe-se que a regra acima mencionada possui temperamentos e possui exceções expressas no próprio texto constitucional, tendo em vista que o próprio legislador constituinte vislumbrou algumas hipóteses em que a relevância econômica e o interesse da coletividade pode permitir a excepcional concessão de benefícios fiscais que vincule todos os entes políticos.
Com efeito, a própria Constituição Federal previu hipóteses em que haveria imunidade constitucional, ou seja, o fato gerador do tributo sequer ocorre em razão da ausência de fundamento legal na Constituição Federal. Nesse sentido, expressamente a Constituição Federal, em seu art. 155, X, “a”[3] previu a imunidade sobre as operações que destinem mercadorias – fato gerador do ICMS - para o exterior (como será analisado mais adiante é justamente nessas operações que incide o drawback) bem como sobre os serviços prestados para o exterior – fato gerador do ISS - garantindo, contudo, a possibilidade de aproveitamento de crédito do imposto cobrado nas operações subsequentes.
Com efeito, resta absolutamente claro que a não-incidência do tributo estadual e do tributo muncipal não se configura como uma medida ilegal ou inconstitucional, haja vista que possui autorização em diversos diplomas legais inferiores e especialmente na própria Constituição Federal, configurando-se em verdadeiro benefício fiscal direto e apesar de ser possível o questionamento do ponto de vista filosófico ou do ponto de vista político acerca da justiça ou da injustiça da desoneração fiscal nos combalidos caixas dos Estados-Membros e dos Municípios, não há como afirmar, do ponto de vista legal, a violação ao pacto federativo.
3. DO COMÉRCIO INTERNACIONAL BRASILEIRO E A IMPORTÂNCIA DOS BENEFÍCIOS FISCAIS COMO POLÍTICA PÚBLICAS.
Na atual realidade da evolução das relações comerciais o comércio internacional é essencial para que possa haver desenvolvimento da economia de um determinado país, em especial no Brasil que pela grande variedade de produtos que possuem valor estratégico no cenários internacional.
Nesse ambiente globalizado que se torna cada vez mais competitivo e que o mercado interno fica sujeito a diversas intempéries contingenciais de natureza política, econômica, com reduzida capacidade de consumo, obriga a atuação da indústria nacional e dos demais agentes para que busquem cada vez mais o mercado externo o que exigirá, por conseguinte, a capacitação, o profissionalismo, a inovação tecnológica, dentre outros diversos fatores que irão garantir a competividade das empresas brasileiras.
Como é natural o governo brasileiro possui todo o interesse de garantir a manutenção deste equilíbrio econômico tendo em vista que isso permite a manutenção de empregos, a garantia de que as empresas nacionais irão auferir receitas que serão posteriormente tributadas e pela capacidade positiva da circulação de riquezas dentro do território nacional.
Nesse sentido, é absolutamente natural o interesse político e da coletividade como um todo para que essas empresas aumentem a sua competividade e que permitam o menor custo para a exportação de produtos e serviços ao exterior.
Tendo em vista este quadro apresentado cabe destacar que o legislador brasileiro adotou instrumentos jurídicos que possibilitam na prática a realização de objetivos concretos que alcancem um resultado favorável. Nesse sentido, o instrumento mais utilizado é a concessão de incentivos fiscais, com a desoneração de determinados tributos, tal como ocorre na prática com o drawback como será analisado mais adiante.
Nesse desiderato, convém ressaltar que os incentivos fiscais não podem ser concedidos de forma indiscriminada sob pena de perder a sua legitimidade e deverá respeitar os princípios constitucionais e o regramento legal.
Um dos maiores especialistas acerca deste tema, o professor Marcos André Vinhas Catão[4] aponta duas premissas necessárias para que possa se perquirir a legalidade do incentivo fiscal: i) Analisar o fundamento de validade do incentivo fiscal, ou seja, verificar a compatibilidade da benesse estatal com as normas legais e com o sistema constitucional tributário, e; ii) a efetividade ou elasticidade da resposta apresentada pelo benefício fiscal, ou seja, um retorno social para a coletividade comprovada na prática que justifique o benefício fiscal, considerando os resultados apresentados dentro do prazo esperado.
Nesse passo, deve ser considerado como um objetivo essencial dos países a implementação de políticas públicas para utilização de diversos instrumentos de política econômica, cambial e jurídica permitam o desenvolvimento do comércio exterio.
Tendo em vista o limitado objeto do presente artigo, passemos a análise do regime especial aduaneiro do drawback e analisar este benefícios fiscal indireto, a sua importância e as hipóteses de desonerações de tributos estaduais e municipais, caso seja possível.
4. DO BENEFÍCIO FISCAL INDIRETO. DO REGIME ESPECIAL ADUANEIRO DODRAWBACK.
Plácido da Silva em seu dicionário jurídico, afirma que a palavra inglesa “Drawback” é uma palavra composta de “To Draw” (tirar) e “Back” (outra vez) . Leoni Soares de Rezende[5]destaca que se trata de uma palavra internacionalmente reconhecida que significa genericamente como reembolso de direitos alfandegários, que representam um benefício fiscal. Já para Barral e Barreto, há o destaque do conhecimento internacional deste instrumento jurídico como “aperfeiçoamento” em virtude da Conveção de Kyoto de 1973 e pela Convenção revisada (“protocolo de emenda”) de 1999.
Nessa modalidade de regime aduaneiro especial existe o retorno no todo ou em parte dos impostos e taxas cobrados sobre a entrada de produtos estrangeiros no país, inclusive, tributos estaduais atualmente incidentes na impostação (ICMS) .
A sua regulamentação é prevista na Portaria nº 23/2011 da SECEX bem como no Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6.759/2009), art. 383 e ss, que qualifica como um regime aduaneiro especial de incentivo à exportação.
Como já destacado, o objetivo desse benefício fiscal é possibilitar a redução dos custos ao exportador para permitir que possa competir com os seus produtos no mercado internacional, o que justifica a eventual suspensão, isenção ou restituição de tributos, de insumos e produtos intermediários a serem empregados na industrialização da mercadoria a ser remetida ao exterior.[6]
Historicamente a previsão legal do Drawback no âmbito do ordenamento jurídico brasileiro foi previsto no Decreto-Lei n. 37/66, o que demonstra que se trata de um instrumento jurídico relativamente novo. Nesse passo, confira-se redação legal:
Art.78 - Poderá ser concedida, nos termos e condições estabelecidas no regulamento:
I - restituição, total ou parcial, dos tributos que hajam incidido sobre a importação de mercadoria exportada após beneficiamento, ou utilizada na fabricação, complementação ou acondicionamento de outra exportada;
II - suspensão do pagamento dos tributos sobre a importação de mercadoria a ser exportada após beneficiamento, ou destinada à fabricação, complementação ou acondicionamento de outra a ser exportada;
III - isenção dos tributos que incidirem sobre importação de mercadoria, em quantidade e qualidade equivalentes à utilizada no beneficiamento, fabricação, complementação ou acondicionamento de produto exportado. (Vide Lei nº 8.402, de 1992)
§ 1º - A restituição de que trata este artigo poderá ser feita mediante crédito da importância correspondente, a ser ressarcida em importação posterior.
De igual modo a Portaria n. 23/2011 SECEX regula de forma absolutamente detalhada todos os aspectos procedimentais essenciais para auferir este benefício fiscal, entretanto, tendo em vista os estritos limites do presente artigo não iremos tecer maiores comentários acerca das especificidades para exercício das diferentes modalidades.
5. DRAWBACK E OS TRIBUTOS ESTADUAIS E MUNICPAIS.
No que diz respeito especificamente a possibilidade de suspensão, isenção, restituição de tributos estaduais e municipais, à luz do que foi exposto ao longo do presente artigo, resta claro a absoluta legalidade da operação, dado que este benefício fiscal é favorável para toda a coletividade e está lastreado em sólidas bases legais, em especial pela Constituição Federal.
Em que pese a legalidade da suspensão dos tributos, o Poder Judiciário exige o respeito ao princípio do federalismo, dado que em nenhuma hipótese poderá a União Federal isentar os impostos estaduais e manter por via transversa a cobrança de impostos federais, conforme podemos verificar por este precedente do Superior Tribunal de Justiça:
TRIBUTARIO. ICMS. "DRAWBACK". MERCADORIA IMPORTADA COM SUSPENSÃO DE PAGAMENTO DE IPI E IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. ISENÇÃO. DESCABIMENTO. CONVENIOS. N.36/89 E 09/90. A IMPORTAÇÃO DE MERCADORIA SOB O REGIME "DRAWBACK" SO E ISENTA DO ICMS QUANDO OCORRER A SUSPENSÃO DO PAGAMENTO DOS IMPOSTOS FEDERAIS DE IMPORTAÇÃO E SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS, NÃO GOZANDO DESTE BENEFICIO QUANDO A OPERAÇÃO FOR ISENTA DESTES TRIBUTOS (ITEM 1, DO PARAGRAFO UNICO, DA CLAUSULA PRIMEIRA DO CONVENIO N.36/89) ENTENDIMENTO AMOLDA-SE A NORMA SEGUNDO A QUAL DEVE-SE INTERPRETAR RESTRITIVAMENTE A LEGISLAÇÃO CONCESSIVA DE FAVOR ISENCIONAL (ARTIGO 111, II DO CTN). RECURSO IMPROVIDO, A UNANIMIDADE.
(REsp 39.607/SP, Rel. Ministro DEMÓCRITO REINALDO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 07/12/1994, DJ 19/12/1994, p. 35268)
A grande maioria dos casos que são submetidos nos Tribunais são relacionados a incidência do tributo estadual na hipótese de descumprimento dos requisitos especificados legalmente. Por óbvio, se não houver descumprimento dos requisitos legais não há qualquer discussão acerca da legalidade da isenção ou suspensão dos tributos. A título exemplificativo confira-se o seguinte precedente:
REEXAME DE PROVA. SÚMULA 7/STJ. ANÁLISE DE LEGISLAÇÃO LOCAL. SÚMULA 280/STF.
1. Recurso especial em que se defende a inexigibilidade de ICMS sobre operações de importação realizadas sob a modalidade drawback, porquanto, embora parcialmente descumprida a obrigação de reexportação, está a empresa sujeita ao regime do diferimento do imposto incidente no momento do desembaraço aduaneiro.
2. Hipótese em que o Tribunal de origem consignou que a empresa contribuinte não cumpriu os requisitos do drawback-suspensão previstos na legislação estadual regente (artigo 9°, XXII, do RICMS). Reformar tal entendimento encontra óbice nas Súmulas 7/STJ e 280/STF, porquanto necessitaria de reexame de fatos e provas e análise de legislação local. Agravo regimental improvido.
(AgRg no REsp 1421874/RS, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 12/05/2015, DJe 19/05/2015)
Por fim, a preocupação com o respeito da autonomia dos Estados-Membros a regulamentação da isenção deste benefício fiscal foi acolhida expressamente pelos Entes Federados por ocasião da adesão ao Convênio de ICMS 27/90 que “Dispõe sobre a concessão de isenção de ICMS nas importações sob o regime de "drawback" e estabelece normas para o seu controle”. Inclusive, o descumprimento das regras previstas no Convênio de ICMS 27/90 acarreta sanções (cobrança do tributo), tal como prevista na cláusula sexta:
Cláusula sexta: A inobservância das disposições deste Convênio acarretará a exigência do ICMS devido na importação e nas saídas previstas na Cláusula terceira, resultando na descaracterização do benefício ali previsto, devendo o imposto devido ser recolhido com a atualização monetária, multa e demais acréscimos legais, calculados a partir da data da entrada do produto importado no estabelecimento ou do seu recebimento ou das saídas, conforme o caso, e do vencimento do prazo em que o imposto deveria ter sido recolhido caso a operação não fosse realizada com a isenção.
Boa parte da doutrina argumenta que se não existir previsão legal na legislação ordinária do Estado-Membro ou se não for uma hipótese específica regulamentada em Convênio, ainda que exista previsão em legislação federal, não seria possível a suspensão ou a isenção de ICMS, pois, senão haveria “isenção heterônoma” ilegal e inconstitucional. Importante ressaltar, que a hipótese descrita só se aplica quando ocorrer o fato gerador do tributo, não se tratando aqui das hipóteses de não-incidência previstas no próprio texto constitucional, que se configura como na prática como uma verdadeira “imunidade”.
A mesma lógica acima apresentada se aplica aos eventuais tributos municipais. Ainda que seja menos comum a suspensão ou isenção desses tributos por meio do drawback o melhor entendimento é no sentido de que em respeito ao princípio federativo deve haver de algum modo, por meio de algum ato normativo a anuência do Município com a isenção, suspensão, restituição, etc, dos tributos.
6. CONCLUSÃO. ENTRE O EQUILÍBRIO FEDERATIVO E ECONÔMICO.
Tendo em vista os argumentos apresentados ao longo do presente artigo, pode chegar a conclusão de que o benefício do drawback é absolutamente salutar para o desenvolvimento econômico brasileiro, sendo um instrumento jurídico que permite a melhora da balança comercial e facilitar a competição dos empresários brasileiros nos mercados internacionais.
Em que pese as diversas obrigações que os Estados-Membros e os Municípios são obrigados a adimplir e em contrapartida os poucos recursos a que dispõe, tudo isso do ponto de vista político propulsiona a tese de que não seria lícito subtrais a esses Entes Políticos essa fonte de renda. Entretanto, tendo em vista o interesse maior da coletividade no desenvolvimento econômico, que retorna, inclusive, em tributos e receitas a serem auferidas futuramente e indiretamente pelos Entes Políticos, a melhor conclusão a no sentido de ser legal bem como justo a utilização de benefícios fiscais para a isenção, suspensão, restituição de tributos estaduais e Municipais.
Por fim, deve ser ressaltado que o princípio federativo configura-se como cláusula pétrea do Estado Brasileiro, razão pela qual os Entes Políticos deverão anuir por algum modo com a concessão desse benefício fiscal, sob pena de isenção heterônoma, o que é vedado pelo ordenamento jurídico pátrio.
Catão, Marcos André Vinhas, Regime Jurídico dos Incentivos Fiscais, Rio de Janeiro, Editora: Renovar, ano 2004
Coêlho, Sacha Calmon Navarro, Curso de Direito Tributário Brasileiro, 13ª ed. ver. atual. e ampl – Rio de Janeiro. Editora: Forense, ano 2014
SOARES, Leoni de Rezende, Exportação e “Drawback”, 2ª ed. , São Paulo, Editora: Aduaneiras, ano 1986.
[1] Art. 151. É vedado à União:
III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios.
[2] Coêlho, Sacha Calmon Navarro, Curso de Direito Tributário Brasileiro, 13ª ed. ver. atual. e ampl – Rio de Janeiro. Editora: Forense, ano 2014, p. 287.
[3] Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
(...)
X - não incidirá:
a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
[4] Catão, Marcos André Vinhas, Regime Jurídico dos Incentivos Fiscais, Rio de Janeiro, Editora: Renovar, ano 2004, p.108.
[5] SOARES, Leoni de Rezende, Exportação e “Drawback”, 2ª ed. , São Paulo, Editora: Aduaneiras, ano 1986.
[6] Catão, Marcos André Vinhas, Regime Jurídico dos Incentivos Fiscais, Rio de Janeiro, Editora: Renovar, ano 2004, p.133.