4. Das espécies de processos no âmbito dos Tribunais de Contas
De acordo com o art. 45 da LOTCE/GO c/c o art. 99 do RITCE/GO, os processos de controle externo do TCE/GO são classificados em processos de contas, os quais abrangem os processos de prestação de contas do Governador, de prestação de contas de gestão, de tomada de contas e de tomada de contas especiais, e em processos de fiscalização, os quais abrangem os de atos pessoal sujeitos a registro, inspeção e auditoria, levantamento, acompanhamento e monitoramento, denúncia, representação e demais processos relacionados à competência do Tribunal.
Para delinear a atuação das TC’s, cumpre fazer a diferenciação entre os dois grandes grupos de processos principais e independentes existentes em sua seara, quais seja, de contas e de fiscalização. Os processos de contas (gênero) abarcam duas espécies, a saber: os processos de contas de governo e de gestão.
Os processos de contas de governo são aqueles em que são oferecidos os resultados apresentados referentes à execução orçamentária, realização da receita prevista, movimentação de créditos adicionais, resultados financeiros, situação patrimonial, cumprimentos das aplicações mínimas em educação e saúde, enfim, todo um quadro indicativo do bom ou do mau desempenho da Administração Pública (FURTADO, 2007, p. 70). Nesses processos, o julgamento é realizado pelo Poder Legislativo, com auxílio do TC, que emite parecer prévio opinativo, cujo perfil é eminentemente político e se dá com base em critérios de conveniência e oportunidade, nos termos do art. 70, caput c/c o art. 71, I, da CRFB.
Dispõe o art. 55-A, § 2°, da LOTCE/GO que as contas prestadas pelo Governador consistirão dos balanços gerais do Estado e do relatório do órgão central do sistema de controle interno do Poder Executivo, sobre a execução dos orçamentos de que trata o § 5o do art. 110 da Constituição Estadual. O art. 174, § 2°, do RITCE/GO descreve que os balanços e seus demonstrativos aludidos no caput deverão, também, evidenciar os resultados da gestão orçamentária, financeira, patrimonial e contábil, comparados com os do ano imediatamente anterior, demonstrando ao final a posição das finanças e do patrimônio no encerramento do exercício.
Por sua vez, os processos de contas de gestão têm por objeto os atos de administração e gerência de recursos públicos praticados pelos representantes (ou outros responsáveis legais), denominados ordenadores de despesas, de órgãos e entidades da administração direta e indireta, inclusive das fundações públicas, de todos os Poderes da União, Estados, Distrito Federal e municípios, a exemplo da arrecadação de receitas e ordenamento de despesas, da admissão de pessoal, da concessão de aposentadoria, da realização de licitações, das contratações, do empenho, da liquidação e do pagamento de despesas, cuja tarefa de julgar incumbe aos TC´s nos termos do art. 71, II, da CRFB (FURTADO, 2007).
Enquanto, na apreciação das contas de governo, o TC analisa os macroefeitos (gestão global e avaliação macro) da gestão pública, no julgamento das contas de gestão, será examinado em um contexto micro, separadamente, cada Ato Administrativo que compõe a gestão contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial do ente público, quanto à legalidade, legitimidade e economicidade (FURTADO, 2007).
A respeito da diferença entre essas duas espécies de processos de contas:
[...] Entende-se que as contas anuais de governo demonstram a conduta do Presidente, do Governador ou do Prefeito no exercício das funções políticas de planejamento, organização, direção e controle das políticas públicas; e as contas anuais de gestão evidenciam os atos de administração e gerência de recursos públicos praticados pelos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores dos órgãos e entidades.
De outro modo: as contas de governo propiciam uma avaliação “macro”, de natureza política, verificando-se, por exemplo, se foram cumpridos os valores mínimos constitucionalmente previstos para aplicação em saúde e na manutenção e no desenvolvimento do ensino (CRFB: arts. 198, §§ 1o, 2o e 3o, e 212); já as contas de gestão proporcionam uma avaliação “micro”, eminentemente técnica, examinando-se os aspectos da legalidade, legitimidade e economicidade ao nível de um determinado contrato ou ordem de pagamento (LIMA, 2015, p. 58).
De acordo com o art. 66 da LOTCE/GO, as decisões proferidas no âmbito dos processos de contas poderão ser preliminares, definitivas ou terminativas, como se segue:
Art. 66. A decisão em processo de prestação ou de tomada de contas, mesmo especial, pode ser preliminar, definitiva ou terminativa.
§ 1o Preliminar é a decisão pela qual o Relator ou o Tribunal, antes de pronunciar-se quanto ao mérito das contas, resolve sobrestar o julgamento, ordenar a citação dos responsáveis, rejeitar as alegações de defesa e fixar novo e improrrogável prazo para recolhimento do débito ou, ainda, determinar outras diligências necessárias ao saneamento do processo.
§ 2o Definitiva é a decisão pela qual o Tribunal julga as contas regulares, regulares com ressalva ou irregulares.
§ 3o Terminativa é a decisão pela qual o Tribunal ordena o trancamento das contas que forem consideradas iliquidáveis, ou determina o seu arquivamento pela ausência de pressupostos de constituição e de desenvolvimento válido e regular do processo ou por racionalização administrativa e economia processual, nos termos dos arts. 76 e 77 desta Lei.
Nesse contexto, as decisões definitivas regulares se darão quando expressarem, de forma clara e objetiva, a exatidão dos demonstrativos contábeis, a legalidade, a legitimidade e a economicidade dos atos de gestão do responsável (art. 72 da LOTCE/GO), ao passo que as regulares com ressalva se darão quando evidenciarem impropriedade ou qualquer outra falta de natureza formal de que não resulte dano ao erário (art. 73 da LOTCE/GO).
Por fim, quanto às decisões definitivas irregulares, o art. 74 da LOTCE/GO prescreve as seguintes regras:
Art. 74. O Tribunal julgará as contas irregulares quando evidenciada qualquer das seguintes ocorrências:
I – omissão no dever de prestar contas;
II – prática de ato de gestão ilegal, ilegítimo ou antieconômico, ou infração a norma legal ou regulamentar de natureza contábil, financeira, orçamentária, operacional ou patrimonial;
III – dano ao erário decorrente de ato de gestão ilegítimo ou antieconômico;
IV – desfalque ou desvio de dinheiros, bens ou valores públicos.
§ 1o O Tribunal poderá julgar irregulares as contas no caso de descumprimento de determinação de que o responsável tenha tido ciência, feita em processo de tomada ou prestação de contas.
§ 2o A prestação de contas em desacordo com as normas legais e regulamentares aplicáveis à matéria ou que não consiga demonstrar por outros meios a boa e regular aplicação dos recursos ensejará a irregularidade das contas, nos termos do inciso II do caput deste artigo, sem prejuízo da imputação de débito.
§ 3o Citado o responsável pela omissão de que trata o inciso I do caput deste artigo, as contas apresentadas intempestivamente serão julgadas pelo Tribunal, sem prejuízo da multa cabível.
§ 4o Nas hipóteses dos incisos II, III e IV do caput deste artigo, o Tribunal, ao julgar irregulares as contas, fixará a responsabilidade solidária:
I – do agente público que praticou ou atestou o ato irregular;
II – de terceiro que, de qualquer modo, tenha concorrido para o cometimento do dano apurado.
§ 5o Verificadas as ocorrências previstas nos incisos III e IV do caput deste artigo, o Tribunal, por ocasião do julgamento, determinará a remessa de cópia da documentação pertinente ao Ministério Público do Estado, para ajuizamento das ações cabíveis.
Art. 75. O Tribunal, quando julgar as contas irregulares:
I – havendo débito, condenará o responsável ao pagamento da dívida atualizada monetariamente, acrescida dos juros de mora devidos, podendo ainda aplicar-lhe a multa prevista no art. 111 desta Lei.
II – não havendo débito, mas evidenciada qualquer das ocorrências previstas nos incisos I, II e III do caput do art. 74, bem como no seu § 3o, aplicará ao responsável a multa prevista no inciso I do art. 112 desta Lei.
Parágrafo único. A apuração do débito far-se-á na forma estabelecida no Regimento Interno.
A título de esclarecimento, os processos de tomada de contas, são os processos de contas deflagrados pelo TC, nos casos em que a pessoa jurídica, a entidade, o órgão ou a pessoa física incumbida de prestar voluntariamente as contas no prazo e nas condições legais não o faz, de acordo com o art. 60, § 1°, da LOTCE/GO e o art. 181, § 1°, do RITCE/GO. Já os processos de tomada de contas especial são aqueles instaurados para apuração de desfalque, desvio de bens ou outra irregularidade de que resulte dano ao erário, nos termos dos arts. 62 a 65 da LOTCE/GO.
Verifica-se, nesses dispositivos legais, que, além da sanção prevista no art. 1°, I, g, da Lei Complementar (LC) n. 64, de 1990 (BRASIL, 1990) c/c o art. 14, § 9°, da CRFB, vale dizer, a decretação da inelegibilidade do responsável, o julgamento irregular das contas prestadas pelos administradores públicos poderá ensejar a imputação de débito e/ou a aplicação de multa, sem prejuízo provocação formal do Ministério Público (MP) para o ajuizamento das ações cabíveis.
Quanto aos objetos de fiscalização, a LOTCE/GO e o RITCE/GO classificam os processos em fiscalização dos procedimentos licitatórios, dos contratos, dos convênios e outros instrumentos congêneres (arts. 97-A a 101 e 253 a 275, respectivamente), das transferências constitucionais e legais (art. 102, I e art. 278, respectivamente), da aplicação de recursos transferidos sob as modalidades de subvenção, auxílio, inclusive patrocínio e contribuição (art. 102, II e arts. 279 a 282, respectivamente), arrecadação e renúncia de receita (art. 102, III e IV e 283 a 285, respectivamente), dos processos de desestatização (art. 102, VI e art. 291, II, respectivamente), das concessões, permissões e autorizações de serviço público (art. 102, VII e art. 291, II, respectivamente), das declarações de bens e rendas apresentadas pelas autoridades e servidores públicos (art. 102, VIII e art. 287, respectivamente) e de outras matérias determinadas em lei (art. 102, VIII e arts. 291 a 292, respectivamente).
De outro lado, no capítulo referente à fiscalização, dispõe o art. 92 da LOTCE/GO, na mesma linha que o faz o art. 237 do RITCE/GO, que constituem instrumentos de fiscalização os levantamentos, auditorias, inspeções, acompanhamentos, monitoramentos, relatório resumido da execução orçamentária e relatório de gestão fiscal.
Os processos de fiscalização são aqueles em que se analisam os atos e processos administrativos lato sensu (esta expressão engloba processos administrativos stricto sensu – p.ex., licitações - programas e políticas públicas) de per si ou isoladamente sob a perspectiva técnica, isto é, a compatibilidade daqueles com o ordenamento jurídico (normas de contabilidade, finanças, orçamento, governança e jurídica), cujo enfoque pode ser (e geralmente o é) específico em relação a uma área de conhecimento.
Assim, repisando, enquanto que nos processos de contas de governo se avalia a conduta do chefe do Poder Executivo no exercício das funções políticas de planejamento, organização, direção e controle das ações governamentais, com foco no controle contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial, representando um retrato das finanças da entidade federativa sob uma perspectiva global e macro, nos processos de contas de gestão, o objeto de controle são os atos de administração e gerência de recursos públicos praticados pelos ordenadores de despesas, isto é, as pessoas responsáveis pela autorização concreta para a realização da despesa, que se dá com o empenho, art. 58 da Lei n. 4.320, de 17 de março de 1964[3] (BRASIL, 1964) “[...] o empenho de despesa é o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de condição”, o que revela maior preocupação com o controle contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial dos atos de ordenação de despesas, sob uma perspectiva global, mas restrita ao âmbito da competência legal conferida a uma autoridade pública (avaliação micro), sob viés técnico e não político.
Não obstante, é possível que haja um ponto de contato entre os processos de contas de governo ou de contas de gestão e os de fiscalização, situação em que o TC deverá proceder com o apensamento destes aos processos de contas correspondentes, dede que haja utilidade à apreciação destas, conforme preceitua o art. 99 da LOTCE/GO. Nesses casos, tendo em vista a especificidade dos respectivos objetos e objetivos, pondera-se que a utilidade desta comunicação se mostra diminuída, na medida em que as principais providências adotáveis no âmbito dos processos de fiscalização são realizadas em seus próprios bojos.
Portanto, levando-se em consideração o objeto desta pesquisa, qual seja, o papel do TCE/GO em relação às políticas públicas, especificamente PEE/GO, cujo prazo de vigência é decenal, assim, como tomando como premissa o conceito contemporâneo das políticas públicas, que se relaciona com a efetivação dos direitos fundamentais e a correlata concepção moderna do controle externo, que prioriza a avaliação dos resultados, chega-se às seguintes conclusões a respeito da adequação dos processos de contas de governo, de gestão e de fiscalização para se promover um controle apropriado do PEE/GO.
Em relação ao controle exercido por meio dos processos de contas de governo, por se referir especificamente ao exercício financeiro imediatamente anterior ao da apreciação, caracterizando-se como controle a posteriori, com enfoque global nas funções políticas de planejamento, organização, direção e controle das ações governamentais, sob os aspectos contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial, entende-se que sua utilidade se mostra reduzida em razão da especificidade do PEE/GO, o qual reclama uma avaliação especializada, aprofundada, adequada e tempestiva, razão pela qual se conclui que o processo de contas de governo não é o mais apropriado para se avaliar e controlar a efetividade do PEE/GO.
Nessa espécie de processo, não há recomendação, determinação, imputação de débito ou aplicação de multa que não possa ou deva ser feita no âmbito dos processos de fiscalização, que eventualmente sejam anexados a eles, com exceção do julgamento pela irregularidade das contas, que acarretam consequências jurídicas diversas, a exemplo da inelegibilidade do fiscalizado, mas que não propiciam um resultado útil às políticas públicas.
Em relação aos processos de contas de gestão, que podem ser anuais ou não, caso em que se referem à ordenação de despesas específicas, por também serem considerados a posteriori quanto ao momento do controle em relação à ocorrência do objeto fiscalizado, assim como por se referirem há atos de administração e gerência de recursos públicos praticados pelos ordenadores de despesas, com destaque para o controle contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial de tais atos, sob uma perspectiva global, mas restrita ao âmbito da competência legal conferida a uma autoridade pública (avaliação micro), sob viés técnico e não político, estes processos não guardam relação direta com as políticas públicas, de modo que se mostram inapropriados para avaliar e controlar a efetividade do PEE/GO.
Os processos de fiscalização, via de regra, por serem considerados a posteriori quanto ao momento de sua realização, em relação à ocorrência do objeto processual, assim, como por se referirem geralmente a atos e processos administrativos stricto sensu (p.ex., licitações públicas) de per si ou isoladamente sob a perspectiva técnica, isto é, a compatibilidade daqueles com o ordenamento jurídico (normas de contabilidade, de finanças, de orçamento, de governança e jurídica), tais processos não guardam relação direta com as políticas públicas, de modo que se mostram inapropriados para avaliar e controlar a efetividade do PEE.
Não obstante, o art. 92 da LOTCE/GO e o art. 237 do RITCE/GO prevêem instrumentos de fiscalização (levantamentos, auditorias, inspeções, acompanhamentos, monitoramentos, relatório resumido da execução orçamentária e relatório de gestão fiscal), os quais, apesar de poderem servir de subsídio para instrução de outros processos de fiscalização ou de contas, colocando em evidência sua acessoriedade. O processo de auditoria, por expressa previsão constitucional e legal, vem sendo utilizado para fiscalizar processos administrativos lato sensu, a exemplo de programas e políticas públicas, cujo controle pode ser excepcionalmente (além da desta espécie de processo de fiscalização, o ordenamento jurídico prevê o controle externo concomitante em relação aos processos de fiscalização de licitação, de acordo com o art. 113, § 2°, da Lei n. 8.666/1993 (BRASIL, 1993) e acompanhamento de concursos públicos, nos termos do art. 293 e 294 do RITCE/GO) desenvolvido concomitantemente à ocorrência do objeto fiscalizado, motivo pelo qual é considerado atualmente o principal instrumento de fiscalização das políticas públicas, como se verá a seguir.
4.1 Das auditorias
Para além dos processos tidos por principais, existem os instrumentos processuais secundários que se prestam em regra a instruir ou subsidiar processos de fiscalização ou de contas, a despeito de poderem ser aplicadas sanções ou impostas determinações ou recomendações em seus bojos, a exemplo das auditorias. A fiscalização operacional, inovação trazida pela CRFB de 1988, é realizada por meio das auditorias operacionais e tem por objeto a avaliação sistemática de políticas, programas, projetos, atividades e sistemas governamentais ou de órgãos e unidades jurisdicionados ao TC, sob a perspectiva da economicidade, da eficiência, da eficácia e da efetividade, dividindo-se em duas modalidades: auditoria de desempenho operacional e auditoria de avaliação de programa (LIMA, 2015).
Segundo o art. 71, IV, da CRFB/1988 (BRASIL, 1988), compete ao TCU realizar, por iniciativa própria, da Câmara dos Deputados, do Senado Federal, de comissão técnica ou de inquérito, inspeções e auditorias de natureza contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial, nas unidades administrativas dos poderes Legislativo, Executivo e Judiciário, e demais entidades referidas no inciso II, cujo embasamento legal, no âmbito do TCE/GO, se encontra consubstanciado no art. art. 92, II, de sua Lei Orgânica (LOTCE/GO).
Na qualidade de norma e princípio a International Standards of Supreme Audit Institutions (ISSAI) traduzido em português como normas Internacionais das Entidades Fiscalizadoras Superiores, aprovada em 2003, pela International Organisation of Supreme Audit Institutions (INTOSAI), traduzida pelo Tribunal de Contas da União (TCU) em 2017, como Organização Internacional das Entidades Fiscalizadoras Superiores. A Auditoria de Natureza Operacional (ANOP), direcionada ao exame independente, objetivo e confiável, que analisa se empreendimentos, sistemas, operações, programas, atividades ou organizações do governo estão funcionando de acordo com os princípios de economicidade, eficiência e efetividade, e se há espaço para aperfeiçoamento (ISSAI n. 300. Item n. 9, p. 2, apud TCE/GO).
A auditoria operacional visa fornecer novas informações, análises ou percepções e, quando apropriado, recomendações para aperfeiçoamento (ISSAI n. 300. Item n. 10). Ainda, oferecem novas informações, conhecimento e/ou valor ao: a) proporcionar novas percepções analíticas (análises mais amplas ou profundas ou novas perspectivas); b) tornar as informações existentes mais acessíveis às várias partes interessadas; c) proporcionar uma visão independente e autorizada ou uma conclusão baseada em evidência de auditoria; d) fornecer recomendações baseadas em análises dos achados de auditoria (ISSAI n. 300. Item n. 10).
Contudo, os arts. 239 e 240 do RITCE/GO (ESTADO DE GOIÁS, 2008) disciplinam o instituto das auditorias, também previstos, dentre outros, no art. 92, II, da LOTCE/GO, nos termos em que se seguem:
Art. 239. Auditoria é o instrumento de fiscalização utilizado pelo Tribunal de Contas do Estado, em cumprimento ao plano de fiscalização, para:
I- examinar a legalidade, legitimidade e economicidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário, patrimonial e operacional;
II- avaliar o desempenho dos órgãos e entidades jurisdicionados, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades governamentais, quanto aos aspectos de economicidade, eficiência, eficácia e efetividade dos atos praticados;
Art. 240. As auditorias serão:
I- programadas, incluídas no plano anual de fiscalização, de programação geral;
II- especiais, cuja realização depende ou não da ocorrência de situações específicas, não previstas no plano anual de fiscalização;
III- de irregularidades, quando se evidenciar a ocorrência de fatos ou a prática de atos que, configurando ilícito administrativo ou de outra natureza, causem dano ao erário ou ao patrimônio público.
§ 1º As auditorias serão realizadas por equipe multidisciplinar, de forma integrada, abrangendo as ações dos órgãos e entidades sob a jurisdição do Tribunal e as daqueles responsáveis 66 pela guarda de dinheiros, bens e valores públicos.
§ 2º A composição da equipe multidisciplinar de que trata o § 1º deste artigo deverá atender, em relação à habilitação profissional, com pelo menos um de seus membros, à natureza do objeto a ser auditado (ESTADO DE GOIÁS, 2008).
De acordo com o art. 1° da Resolução Normativa n. 01/2006/2015 (ESTADO DE GOÍAS, 2015b) do TCE/GO, aprovou as normas e procedimentos de ANOP, até que seja elaborado o manual de auditoria deste Tribunal, devem ser utilizadas a metodologia e as técnicas constantes no manual de ANOP do Tribunal de Contas da União (TCU), aprovado pela Portaria n. 144/2000 e alterações posteriores (ESTADO DE GOIÁS, 2000).
Cumpre fazer a diferenciação entre a auditoria tradicional e a auditoria de natureza operacional. A auditoria tradicional, que mais se amolda ao modelo burocrático de administração pública, se caracteriza por seguir um rito padronizado de tarefas com vistas a verificar o cumprimento dos procedimentos administrativos, a partir da distribuição de competências hierarquizadas, com o objetivo de detectar desvios das normas e responsabilizar o gestor, que, via de regra, é o ordenador de despesas, isto é, o detentor de competência para assinar a ordem de pagamento que provocar dano ao erário, restando irrelevante o resultado alcançado (LIMA, 2010).
Por sua vez, a ANOP consiste no instrumento de fiscalização utilizado pelos TC’s para fiscalizar a boa aplicação dos recursos públicos, vale dizer, voltado para o desempenho da Administração Pública mediante a mensuração e comparação dos resultados segundo os critérios da economia, eficiência, eficácia, efetividade e equidade com vistas a contribuir para melhoria da transparência e do desempenho da ação governamental.
De acordo com Lima (2015) em relação às espécies de auditorias operacionais, enquanto que na auditoria de desempenho, examina-se a ação governamental, a partir da análise da estratégia organizacional, da gestão e dos procedimentos operacionais, nas auditorias de programas, examinam-se os programas, as políticas e os projetos governamentais, avaliando-se a medida na qual produziram os efeitos desejados.
Como consequência da fiscalização empreendida por meio das ANOP´s, podem ser feitas recomendações na maneira de gerir o patrimônio público, não sendo objetivo primordial desta espécie de processo a punição do gestor incapaz. Caracteriza-se por ter um planejamento dinâmico e flexível, o qual possa se modificar no decorrer do trabalho, cujos critérios de investigação, ferramentas de coleta e análise de dados se apresentam de maneira relativamente aberta, os quais são determinados pelos próprios auditores a cada novo trabalho, conforme estabelece o item 10 do manual de auditoria operacional do TCU (BRASIL, 2010).
Quanto ao ciclo da ANOP, semelhantemente ao que ocorre com as políticas públicas, a auditoria se inicia com o processo de seleção dos temas, seguindo-se com o planejamento com vistas à elaboração do projeto de auditoria, que tem por finalidade detalhar os objetivos do trabalho, as questões a serem investigadas, os procedimentos a serem desenvolvidos e os resultados esperados com a realização da auditoria, de acordo com os itens 17 e 18 do manual de auditoria operacional do TCU (BRASIL, 2010).
Na fase de execução, faz-se a coleta e análise das informações que subsidiarão o relatório destinado a trazer a lume os achados e apresentar as conclusões do trabalho, nos termos do item 18 do manual de auditoria operacional do TCU. Segue-se a fase do monitoramento, que se presta para acompanhar as providências adotadas pelo jurisdicionado face às recomendações feitas e as determinações impostas pelo TC’s, bem como para aferir o benefício decorrente de sua implementação (BRASIL, 2010).
A título de ilustração, seguem-se os principais trechos do Manual de Auditoria Operacional do TCU (BRASIL, 2010) relacionados à fiscalização das políticas públicas:
12. O exame da equidade poderá envolver, por exemplo, [...] ou o exame do impacto diferenciado decorrente da implementação da política pública.
43. [...] Procura-se entender a articulação entre programas de governo para alcançar os objetivos de determinada política pública, o papel das organizações públicas e privadas envolvidas, os principais desafios e dificuldades existentes.
44. Além disso, o levantamento permite atualizar ativamente informações sobre áreas de governo, identificar novos desenvolvimentos e tendências nas políticas públicas, mudanças de prioridades, necessidade de uso de novas abordagens e técnicas nas auditorias.
155. Para que os relatórios sejam úteis e acessíveis é importante que levem em consideração o ponto de vista dos leitores (ISSAI 3000/5.3, 2004; BRASIL, 2001). Inicialmente, os relatórios de auditoria operacional terão tramitação interna, direcionados, principalmente, ao Relator da matéria. Além disso, visam comunicar informações sobre desempenho a formuladores de políticas, gestores dos três níveis de governo, outros órgãos de controle e de avaliação. Documentos complementares ao relatório, como sumários executivos, notas para a imprensa e apresentação de slides, têm público mais amplo e obedecem a orientações específicas.
165. Tempestividade – cumprir o prazo previsto para elaboração do relatório, sem comprometer a qualidade (BRASIL, 2009). O relatório deve conter informação atualizada para que possa subsidiar órgãos auditados, bem como formuladores de políticas e demais atores interessados, no aperfeiçoamento de suas atividades. O teor da informação deverá, portanto, agregar valor. (ISSAI 3000/5.3, 2004; ISSAI 400/8.i, 2001). O descumprimento de prazos prejudica a supervisão da auditoria, a participação dos auditados e o encaminhamento processual (BRASIL, 2010).
Por tais características, é possível afirmar que a ANOP consiste em um instrumento mais adequado para fiscalizar uma política pública, em cujo contexto se inclui o PEE/GO, na medida em que permite, em tese, tempestivamente (controle concomitante, isto é, na fase da implementação das políticas públicas), a correção do seu rumo, quando não estiverem produzindo os resultados esperados ou o aprimoramento dos programas, seja para que estes produzam melhores resultados quantitativos e/ou qualitativos, ou para que produzam os mesmos resultados, com menor investimento de recursos (CASTRO, 2015).