Este rápido comentário tem por escopo averiguar, de forma prática, a partir da análise do Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 20, de 13 de dezembro de 2007, as consequências tributárias da alteração do entendimento do que seja "industrialização sob encomenda" nas empresas inseridas no regime de lucro presumido que pratiquem esta operação.

Vejamos o teor de citado ato:

Art. 1º Para fins da apuração do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), considera-se prestação de serviço as operações de industrialização por encomenda quando na composição do custo total dos insumos do produto industrializado por encomenda houver a preponderância dos custos dos insumos fornecidos pelo encomendante. (g.n.)

Da leitura do artigo acima transcrito, percebe-se que a Receita Federal estabeleceu como premissa de sua nova interpretação o custo, enquanto a antiga interpretação era baseada no fato jurídico tributário do Imposto sobre Produtos Industrializados.

Em termos práticos a Receita passará a analisar a relação entre os custos dos insumos utilizados pelo industrializador (CII) e os custos dos insumos fornecidos pelo encomendante (CIFE).

Caso o primeiro seja maior que o segundo temos a permanência das normas antigas com o industrializador sendo a base de cálculo do IRPJ determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida e da CSLL à ordem de 12% (doze por cento).

Na situação inversa, teremos a aplicação das novas regras com a caracterização da operação como prestação de serviços o que gerará um acréscimo no percentual aplicado para determinação da base de cálculo do IRPJ que passará de 8% para 32%, saindo da hipótese traçada no artigo 15 da Lei 9.249/1995 para a hipótese do art. 15, §1º, III, "a", bem como no percentual aplicado para auferição da base de cálculo da CSLL que passará de 12% para 32%, conforme preceitua o art. 20. da Lei 9.249/1995.

Em arranjos matemáticos teríamos as seguintes equações:

• Situação I: CII > CIFE = 8% IRPJ + 12% CSLL

• Situação II: CII <CIFE = 32% IRPJ + 32% CSLL

No plano prático teríamos as seguintes situações:

SITUAÇÃO I - IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES

Considerando a Situação I acima, a estrutura de pagamento de impostos e contribuições seria assim determinada:

(*) O Adicional, neste caso, só incidiria sobre empresas com faturamento superior a R$ 250.000,00.

(*) São calculadas aplicando-se as alíquotas diretamente sobre o faturamento.

SITUAÇÃO II - IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES

Considerando a Situação II acima, a estrutura de pagamento de impostos e contribuições seria assim determinada:

(*) O Adicional só incide sobre empresas com faturamento superior a R$ 62.500,00

(*) São calculadas aplicando-se as alíquotas diretamente sobre o faturamento.

AUMENTO DA CARGA TRIBUTÁRIA

Confrontando a Situação I com a Situação II temos o seguinte quadro:

As equações e os quadros acima simbolizam, didaticamente, o aumento da tributação para empresas que se encontrem na situação II acima citada, que passarão a pagar 4 (quatro) vezes mais IRPJ (que passará a representar 4,8% sobre o faturamento ao invés do antigo 1,2%) e 2,6 (dois inteiros e seis décimos) vezes mais de CSLL (que passará de a representar 2,88% sobre o faturamento ao invés do pretérito 1,08%). Nesse grupo, comumente, encontramos empresas dos setores gráfico, de eletroeletrônicos, dentre outros.

Como pouca mudança, aos olhos do leão-fisco, é bobagem - se as empresas enquadradas na situação de aumento de carga tributária acima, que na grande maioria escolhem o regime de apuração pelo lucro presumido buscando se esquivar da incidência das contribuições ao PIS e à Cofins no regime não-cumulativo já que, comumente, não adquirem matéria-prima (um dos insumos geradores de crédito nesta sistemática), migrarem para o regime do lucro real terão um acréscimo das contribuições ao PIS e à Cofins da ordem de 2,5 (dois inteiros e cinco décimos) vezes mais o que pagam (passarão de 3,65% para 9,25%). E pior sem possibilidade de creditamento desta matéria-prima recebida do encomendante.

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Ou seja, se as empresas optantes pelo lucro presumido que efetuam industrialização por encomenda cujo custo total for composto em sua maioria pelos insumos fornecidos pelo encomendante ficarem o leão-fisco pega para pagar 4 vezes mais IRPJ e 2,6 vezes mais CSLL; se correrem para o lucro real, o leão-fisco pega para pagarem 2,5 (dois inteiros e cinco décimos) vezes mais PIS e Cofins, pois se sujeitarão ao percentual de 9,25% em detrimento do de 3,65%, com o agravante de não poderem se creditar dos insumos causadores do transtorno - as matérias-primas enviadas pelo encomendante.

Mas não é só. Ainda temos os efeitos "colaterais" que podem advir desta interpretação, como, por exemplo, as municipalidades tentarem se utilizar da interpretação para exigir dos "prestadores de serviço" de industrialização por encomenda o Imposto sobre Serviços (ISS), fato que serve para alertar, também, as empresas inseridas no regime do lucro real que exerçam esta atividade.

Como se vê, correr ou ficar, neste caso, é mais uma decisão que nos remete a já rotineira análise do que represente o "menos mal" em matéria tributária.