1. Do conceito de Convênio ICMS ^[01]

Considerado o pacto federativo expresso como cláusula pétrea pelo inc. I do § 4º do art. 60 da Carta de 1988, pode-se conceituar o Convenio ICMS como um tratado contendo regras e ajustes de tributação de espectro nacional, firmado entre os Estados Membros da Federação Brasileira após debate e votação em órgão colegiado próprio.

Observe-se que essa mesma Carta atribui ao Distrito Federal o status de Estado Membro indivisível em municipalidades.

2. Posição hierárquica dos Convênios ICMS no ordenamento jurídico pátrio

Com o advento da Lei complementar nº 87/1996 os Convênios ICMS firmados entre Estados Membros e o Distrito Federal deixaram de possuir o atributo de Lei Complementar reguladora do Imposto e passaram a ter atributo de Lei Ordinária Estadual ou Distrital veiculadora de matéria tributária, desde que regularmente internalizados, consoante citação abaixo transcrita:

Para José Souto Maior Borges, "a ratificação é o ponto terminal do processo legislativo. O convênio é materialmente ato normativo. Por isso mesmo, a sua ratificação compete às suas Assembléias Legislativas estaduais (e à Câmara Legislativa) e não ao Governador do Estado (e do Distrito Federal). Após ratificadas, as normas isentantes que integravam os convênios valem internamente, para cada Estado participante (e para o Distrito Federal), como lei ordinária estadual (ou distrital) concessiva ou revogatória de isenções do ICMS". ^[02]

Desse modo, como norma de feição ordinária, esses Convênios devem guardar coerência com a Constituição Federal e com o ordenamento jurídico vigente na Unidade da Federação signatária.

3. Da interpretação literal das normas veiculadoras de isenção

O art. 111 do Código Tributário Nacional preceitua em seu inc. II que se interpreta literalmente, ou seja, segundo a semântica própria das palavras utilizadas no texto, a legislação tributária que disponha sobre isenções de tributos.

A observância estrita e isolada dessa forma de interpretação pode causar graves distorções na aplicação da norma de isenção, tais como: levar a resultado oposto do desejador pelo legislador; afrontar Princípios basilares do sistema jurídico-tributário e deixar de consagrar, na aplicação prática, valores sociais e jurídicos implícitos no texto. Nesse sentido lecionam Hugo de Brito MACHADO, Luciano AMARO, Carlos Rocha GUIMARÃES e Leandro PAULSEN:

Para Hugo de Brito MACHADO:

O elemento literal é de pobreza franciscana, e utilizado isoladamente pode levar a verdadeiros absurdos, de sorte que o hermeneuta pode e deve utilizar todos os elementos de interpretação, especialmente o elemento sistemático (interpretação observado o sistema em que a norma se insere), absolutamente indispensável em qualquer trabalho sério de interpretação, e ainda o elemento teleológico (finalistico: captar a finalidade a qual a norma se destina), de notável valia na determinação do significado das normas jurídicas.

Há quem afirme que a interpretação literal deve ser entendida como interpretação restritiva. Isto é um equívoco. Quem interpreta literalmente por certo não amplia o alcance do texto, mas com certeza também não o restringe. ^[03]

Para Luciano AMARO:

Artigo 111 do CTN: Nessas matérias, quer o Código que o intérprete se guie preponderantemente pela letra da Lei, sem ampliar seus comandos nem aplicar a integração analógica ou a interpretação extensiva.

Não obstante se preceitue a interpretação literal nas matérias assinaladas, não pode o intérprete abandonar a preocupação com a exegese lógica, teleológica, histórica e sistemática dos preceitos legais que versem as matérias em causa. ^[04]

Para Carlos da Rocha GUIMARÃES:

"Quando o art. 111 do C.T.N. fala em interpretação literal, não quer realmente negar que se adote, na interpretação das leis concessivas de isenção, o processo normal de apuração compreensiva do sentido da norma, mas simplesmente que se estenda a exoneração fiscal a casos semelhantes". ^[05]

GUIMARÃES firma posição doutrinária similar a que fora esboçada por Paulo de Barros CARVALHO, na qual tecera severa crítica ao uso da redação do art. 111 do CTN como barreira limitadora da busca do sentido real da norma veiculadora de isenção, muitas vezes em prejuízo do destinatário dessa. ^[06]

Leandro PAULSEN complementa o raciocínio tecido por GUIMARÃES nos seguintes termos:

Analogia e isenção. Incompatibilidade - Nos julgados que deram origem à súmula 100 do STJ muito se discutiu sobre a interpretação das normas concessivas de isenção, tendo restado consolidada posição no sentido de que descaberia raciocinar-se analogicamente para o efeito de estender benefício de isenção a situação que não se enquadraria no texto expresso da lei. ^[07]

4. Dos fundamentos do Convênio ICMS nº 38/2001

O Convenio em questão trata da concessão de isenção de ICMS às operações internas e interestaduais com automóveis de passageiros, para utilização como taxi. E fundamenta-se em três premissas lógicas, a saber:

1.Na maioria dos municípios brasileiros o profissional autônomo taxista aufere baixa renda em decorrência dos serviços prestados, logo, possui baixa capacidade contributiva;

2.Os veículos utilizados como taxi estão expostos à depreciação acelerada em razão do uso intenso;

3.A ausência de políticas de renovação da frota de taxis implica transtornos urbanos e custos para o Estado decorrentes de: constantes panes mecânicas desses veículos causando engarrafamentos e lentidão do tráfego; do excesso de poluição por eles gerada; riscos à segurança população usuária dos serviços e atendimentos médicos aos acidentados, usuários de uma frota de veículos sucateada.

5. Da interpretação literal da Cláusula Quarta do Convênio ICMS nº 38/2001

O dispositivo em comento preceitua o seguinte:

Da aplicação da interpretação literal como única ferramenta de busca do sentido do dispositivo acima veiculado resultará cognição que o veículo adquirido com isenção de ICMS somente poderá ser alienado, a qualquer tempo, a outro profissional autônomo taxista que atenda aos requisitos do inc. I da Clausula Primeira, sob pena de exigência do tributo dispensado acrescido dos consectários legais cabíveis para a espécie de infração. Observada a exceção para as hipóteses de sinistro com perda total, roubo ou furto, conforme abaixo colacionado:

CLÁUSULA PRIMEIRA: I - o adquirente:

a) exerça, há pelo menos 1 (ano), a atividade de condutor autônomo de passageiros, na categoria de aluguel (táxi), em veículo de sua propriedade;

b) utilize o veículo na atividade de condutor autônomo de passageiros, na categoria de aluguel (táxi);

c) não tenha adquirido, nos últimos dois anos, veículo com isenção ou redução da base de cálculo do ICMS outorgada à categoria;

Parágrafo único. A condição prevista na alínea "c" do inciso I não se aplica nas hipóteses em que ocorra a destruição completa do veículo ou seu desaparecimento.

Entretanto, a adoção dessa linha interpretativa converteria o benefício fiscal, transferido ao profissional autônomo taxista na forma de desconto sobre o preço do veículo, em verdadeiro malefício, posto que, decorrido o lapso temporal de dois anos, exigido pela norma para novo exercício do direito de aquisição de veículo zero quilômetro com isenção do ICMS; esse teria que encontrar outro taxista disposto a adquirir o veículo usado que fora adquirido com isenção similar ou; obrigar-se-ia a mantê-lo consigo por tempo indeterminado.

Como conseqüência, poderia restar inviabilizada a aquisição de um novo automóvel pelo profissional autônomo taxista, uma vez que, o capital imobilizado no veículo usado é em geral utilizado para custear parte da aquisição do veículo novo.

A interpretação esplanada, se aplicada pelo operador da norma tributária, converteria em permanente a restrição temporária à livre comercialização do bem havido com isenção e transmutaria o benefício fiscal de isenção em suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

Isso não bastasse, tornar-se-ia indefinido o prazo para o fim da suspensão da incidência do ICMS sobre a operação de alienação do bem a terceiro não taxista, o que implicaria: existência de fato gerador pendente por tempo indeterminado e insegurança jurídica para os destinatários do favor fiscal.

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Disso decorreria que, mesmo quando o veículo se tornasse totalmente depreciado e inservível a alienação somente poderia ser feita, mantida a isenção, a pessoa que satisfizesse a condição de taxista prevista no Convênio regente do fato gerador originário.

Noutras palavras, enquanto esse bem existisse, mesmo em estado de sucata, ficaria adstrito à circulação econômica dentro do segmento da prestação de serviços autônomos de taxi.

Nestes termos, a isenção de ICMS concedida para taxistas afigurar-se-ia verdadeira maldição, a perseguir todos aqueles profissionais autônomos que figurassem como proprietários do veículo havido originariamente com isenção, recaindo ao final sobre o último desses.

Esse último proprietário taxista tornar-se-ia, pelo prazo prescrito no inc. I do art. 173 do CTN, sujeito à exigência do tributo dispensado na operação de circulação entabulada entre o fabricante ou revendedor e o primeiro proprietário do veículo. Observada a base de cálculo daquele primeiro negócio.

CONCLUSÃO

Entretanto, com base na doutrina colacionada, com relação ao tema sub análise, se extrai que não se admitem interpretações literais estritas e nem analógicas de dispositivos ISENTADORES, posto que, essas estariam em dissonância com os Princípios norteadores do sistema jurídico no qual esses dispositivos buscam validade, em especial o da Segurança Jurídica.

Portanto, com o uso dos métodos de interpretação lógica, finalística e sistemática deve-se buscar na norma, Convenio ICMS nº 38/2001, e no sistema jurídico que lhe empresta eficácia uma forma de contornar a incongruência apontada.

No caso em estudo a solução encontra-se expressa no Próprio Convênio, uma vez que esse veicula, no inc. I da Cláusula Sétima, dever formal a ser observado pelos revendedores de veículos, a saber:

Como visto, a obrigação acessória em questão consiste no dever de inserir no campo observação do documento fiscal da venda uma nota explicativa alertando sobre a restrição à livre comercialização do veículo pelos dois anos seguintes à aquisição.

Sabe-se que no processo de interpretação normativa nenhuma expressão de que dela conste pode ser considerada inútil ou despropositada em relação ao conjunto.

Desse modo, a intelecção do conteúdo da Cláusula Quarta encontra-se jungida à observância do dispositivo citado, compondo esses dois excertos a regra de saída do veículo da restrição à mercancia imposta pela sistemática do benefício.

Restrição essa que visa resguardar o Estado, diluindo o impacto da renúncia fiscal pelo período de 24 meses, e evitar o enriquecimento sem causa dos destinatários do favor fiscal.

Ora, o comando encerrado no inc. I da Cláusula Sétima e a Cláusula Quarta, quando interpretados em conjunto, informam que pelo lapso de dois anos, contados da aquisição, o veículo sofrerá restrição de alienação, somente se admitindo essa nas seguintes hipóteses e condições:

Com manutenção do benefício:

a)Se o veículo for alienado a outro profissional autônomo taxista que atenda aos requisitos da Cláusula Primeira;

b)Na hipótese de sinistro com perda total, sem prejuízo da tributação da sucata;

Sem manutenção do benefício:

c)A qualquer pessoa desde que o imposto dispensado originariamente seja recolhido, admitida a denúncia espontânea da ocorrência do fato para resguardo da aplicação de multa gravosa;

d) Na transmissão do bem à seguradora, na hipótese de veículo objeto de roubo ou furto, recuperado após o pagamento da indenização ao taxista.

Da mesma interpretação conjunta se extrai que a vedação à livre comercialização do veículo, com a manutenção do benefício, restringe-se ao lapso temporal de dois anos, contados da aquisição, ou seja, findo esse período o Estado não mais poderá constituir o crédito tributário, posto que, estará cumprida a condição resolutória extintiva do direito de lançar.

Excetua-se do acima exposto a hipótese de verificação de ocorrência fraude ou desvio de finalidade, consoante Cláusula Quinta do mesmo Convênio.

Em conseqüência, passados dois anos da aquisição e não verificada fraude ou desvio de finalidade operar-se-á duplo efeito liberatório, a saber:

i)Sobre a pessoa do taxista que readquire a faculdade de comprar outro veículo zero quilômetro com isenção do ICMS;

ii)Sobre o próprio veículo usado que readquire a característica de bem passível de livre comercialização.

Observe-se finalmente que, verificada em regular processo administrativo ou judicial a ocorrência de fraude ou desvio de finalidade e sobrevindo decisão condenatória do taxista, o lançamento tributário poderá ser efetuado, mesmo que o lapso de dois anos haja transcorrido.

Notas

1. Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, previsto no inc. II do art. 155 da Constituição de 1988 como de competência exclusiva dos Estados Membros e do Distrito Federal.
2. NOYA, Ana Carla Buarque Gusmão. In Os tratados internacionais e os convênios no âmbito do confaz como instrumentos de concessão de isenções do icms. Disponível em: http://www.sefaz.pe.gov.br/sefaz2/pdf/tributacao3/Revista3-1.pdf. Consultado em: 22 nov. 2008.
3. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 19 ed. São Paulo: Malheiros, 2001. p. 98.
4. AMARO, Luciano.Direito Tributário Brasileiro. 9ª ed. São Paulo:Saraivas, 2003. p. 217.
5. GUIMARÃES, Carlos da Rocha.Interpretação das isenções tributárias. In. Proposições Tributárias, p. 61. Apud AMARO, Luciano.Direito Tributário Brasileiro. 9ª ed. São Paulo:Saraivas, 2003. p. 217.
6. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, Saraiva, 8ª ed. 1996, p. 80/82.
7. PAULSEN, Leandro. In Direito Tributário – Código Tributário Nacional anotado, Ed. Livraria do Advogado, 6ª ed. 2004, p. 881.
8. Disponível em: http://www.fazenda.gov.br/confaz/. Acesso em: 22 nov. 2008.