Prescreve o art. 33 do CTN:
"Art. 33. A base do cálculo do imposto é o valor venal do imóvel.
Parágrafo único. Na determinação da base de cálculo, não se considera o valor dos bens móveis mantidos, em caráter permanente ou temporário, no imóvel, para efeito de sua utilização, exploração, aformoseamento ou comodidade."
Duas questões merecem ser lembradas no exame dessa matéria: o conceito de valor venal e a exclusão dos bens imóveis por acessão intelectual.
Conceito de valor venal
A legislação municipal em geral limita-se a reproduzir literalmente o art. 33 do CTN, prescrevendo que a base de cálculo do imposto é o valor venal do imóvel, omitindo-se, por completo, quanto a maneira de se encontrar esse valor venal.
Em termos doutrinários valor venal significa aquele preço que seria alcançado em uma operação de compra e venda, à vista, em condições normais do mercado imobiliário, admitindo-se a diferença de até 10% para mais ou para menos [01]. Acontece que a base de cálculo é um dos aspectos quantitativos do fato gerador e, por isso, é submetida ao princípio da reserva legal (art. 97, IV, do CTN). Ela não se confunde com o preço. Não quer isto dizer que a base de cálculo deve estar expressa na lei para cada imóvel, mesmo porque isso seria impraticável. Mas, também, não basta a lei declarar que a base de cálculo do IPTU é o valor venal do imóvel, sem explicitar como se obtém esse valor. Por meio de pesquisas de mercado não pode ser! Avaliações decorrentes de pesquisas de mercados não servem de instrumento para o lançamento tributário que é ato administrativo vinculado. As avaliações contraditórias servem para decidir quanto às impugnações do lançamento, motivadas pela exacerbação do valor venal (art. 148, do CTN).
O conceito doutrinário de valor venal é mero parâmetro de que se serve o legislador para elaboração de lei definindo critérios objetivos para a apuração do valor unitário do metro quadrado da construção e do terreno, considerando os diferentes tipos e padrões de construção, bem como sua localização nas diferentes zonas fiscais em que se subdivide a zona urbana do Município.
No Município de São Paulo, a Lei n° 10.235, de 16-12-1986, aprovou as PGVs, onde estão mencionados os valores unitários de metro quadrado de terrenos e de metro quadrado das construções, consideradas as características dos locais em que se situam, bem como tipos e padrões da construção. É com base nesses valores unitários que o fisco promove o lançamento do IPTU, sendo-lhe vedado recorrer ao preço de mercado, sob pena de infringir o princípio da reserva legal (art. 97, IV do CTN). Portanto, o que deve prevalecer no lançamento do IPTU é o conceito legal de valor venal, ou seja, o valor apurado segundo a lei de regência da matéria e não o conceito doutrinário que orienta a ação do legislador.
Exclusão de bens imóveis por acessão intelectual
O parágrafo único do art. 33 determina a exclusão de bens imóveis por acessão intelectual da base de cálculo do imposto. Não procedem, ao nosso ver, as críticas que são feitas pela parcela da doutrina quanto à desnecessidade desse parágrafo único.
É que o fato gerador do IPTU, conforme art. 32, do CTN abarca apenas o bem imóvel por natureza ou por acessão física como definidos na lei civil, sem incluir o bem imóvel por acessão intelectual. Os bens móveis mantidos no imóvel temporária ou permanentemente, para efeito de sua utilização, exploração, aformoseamento ou comodidade são considerados bens imóveis por acessão intelectual, conforme art. 43, III do Código Civil anterior. Embora esse artigo não tenha correspondência no Código Civil vigente dúvida não há de que essa classificação ainda subsiste ao lado dos bens imóveis por natureza e por acessão física, considerando a definição genérica de bens imóveis constante do art. 79. Daí a regra expressa de sua exclusão da base de cálculo do imposto para harmonizar-se com o preceito legal definidor do fato gerador da obrigação tributária e evitar qualquer controvérsia a respeito.
Nota
01 Cf. nosso Direito financeiro e tributário. 19. ed. São Paulo: Atlas, 2010, p. 438.
