Sumário: 1. Introdução. 2. A inconstitucionalidade do artigo 6º-A, do Decreto nº 29.560/08, com redação dada pelo o artigo 4º, do Decreto nº 30.115/10. 3. Conclusão.

1. Introdução

Publicado em 13 de março de 2010 no Estado do Ceará, o Decreto nº 30.115, em seu o artigo 4º, promoveu a alteração da redação do artigo 6º-A, do Decreto nº 29.560/08, passando a prever o seguinte:

"Art. 4º O art. 6º-A do Decreto nº 29.560, de 27 de novembro de 2008, que dispõe sobre o regime de substituição tributária nas operações realizadas por contribuintes pertencentes ao comércio atacadista e varejista, acrescentado pelo Decreto nº 29.817, de 6 de agosto de 2009, e alterado pelo art. 2º do Decreto 29.906, de 28 de setembro de 2009, passa a vigorar com a seguinte redação:

Artigo 6º-A. Nos termos do art. 11 da Lei nº 14.237, de 10 de novembro de 2008, quando da entrada, no território deste Estado, de mercadorias ou bens oriundos de outras unidades da Federação, deverá ser exigido do fornecedor ou do transportador, no momento de sua passagem pelo posto fiscal de entrada neste Estado, o recolhimento do ICMS correspondente à carga tributária líquida a seguir indicada, aplicada sobre o valor da operação constante do respectivo documento fiscal, independentemente de sua origem:

I - 10% (dez por cento), nas operações realizadas com produtos sujeitos à alíquota de 25% (vinte e cinco por cento);

II - 7,5% (sete virgula cinco por cento), nas demais operações.

§ 1º Nas operações contempladas com redução de base de cálculo do imposto, a carga líquida referida no caput deste artigo será aplicada sobre a parcela remanescente sujeita à tributação do ICMS.

§ 2º O disposto no caput deste artigo:

I - aplica-se às operações de aquisições interestaduais de quaisquer mercadorias ou bens;

II - não se aplica as mercadoarias e bens:

a) - sujeitos à isenção ou não-incidência do imposto;

b) - destinados à exposição ou demonstração;

c) - doação à entidade filantrópica;

III - destinados a pessoas físicas ou jurídicas, desde que o seu valor não ultrapasse o limite de 500 (quinhentas) Unidades Fiscais de Referência do Estado do Ceará (UFIRCEs); IV - nas hipóteses definidas em ato específico do Secretário da Fazenda.

§ 3º na hipótese do inciso III do 2º deste artigo, quando o valor da operação for superior ao limite máximo nela estabelecido, será exigido o recolhimento do imposto correspondente à parcela excedente." (NR) " (grifos e destaques do Autor)

A nova redação do artigo 6-A, do Decreto nº 29.560/08, foi introduzida no ordenamento jurídico Estadual para regulamentar o disposto no artigo 11 da Lei nº 14.237 de 10 de novembro de 2008, que dispõe que:

"Art. 11. Nas entradas de mercadorias ou bens de outras unidades da Federação destinadas a pessoa física ou jurídica não inscrita no Cadastro Geral da Fazenda deste Estado, em quantidade, valor ou habitualidade que caracterize ato comercial, será exigida o recolhimento do ICMS correspondente a uma carga tributária líquida, entre 3% (três por cento) e 10% (dez por cento) por cento, aplicada sobre o valor da operação constante do respectivo documento fiscal, conforme disposto em regulamento." (grifos e destaques do Autor)

Como se infere da redação do artigo 11, da Lei nº 14.237/08, foi criada uma presunção legal no sentido de exigir a cobrança do ICMS, no percentual entre 3% e 10%, na entrada de mercadoria ou bens de outras unidades da Federação, destinadas à pessoa física ou jurídica não inscrita no Cadastro Geral da Fazenda do Estado do Ceará, em quantidade, valor ou habitualidade que caracterize ato comercial.

Ocorre que, embora tal presunção legal prevista no artigo 11, da Lei nº 14.237/08, tenha prescrito expressamente que, para ensejar a cobrança do ICMS, a remessa de mercadorias para pessoa física ou jurídica não inscrita no Cadastro Geral da Fazenda do Estado do Ceará deverá se dar em quantidade, valor ou habitualidade que caracterize ato comercial, o novel artigo 6º-A, do Decreto nº 29.560/08, introduzido pelo o artigo 4º, do Decreto nº 30.115/10, ao regulamentar o artigo 11, da Lei nº 14.237/08, não reproduziu a condição essencial à aplicação da presunção legal, qual seja, a remessa em quantidade, valor ou habitualidade que caracterize ato comercial, prescrevendo apenas o recolhimento do ICMS correspondente à carga tributária líquida na entrada, no território deste Estado, de mercadorias ou bens oriundos de outras unidades da Federação, sem fazer qualquer distinção quanto à natureza da remessa, sendo evidente a inconstitucionalidade desta exigência.

2. A inconstitucionalidade do artigo 6º-A, do Decreto nº 29.560/08, com redação dada pelo o artigo 4º, do Decreto nº 30.115/10

Não obstante a não reprodução no novel artigo 6º-A, do Decreto nº 29.560/08, da presunção legal prevista no artigo 11, da Lei nº 14.237/08, o que já torna ilegal o disposto no artigo 6º-A, do Decreto nº 29.560/08, com redação dada pelo o artigo 4º, do Decreto nº 30.115/10, verifica-se, ainda, que tanto a presunção prevista neste artigo 11, da Lei nº 14.237/08, quanto a cobrança indiscriminada do percentual de 7,5 e 10% a título de ICMS, alteram, indevidamente, a regra matriz de incidência do ICMS prevista no artigo 155, inciso VII, alínea "b", da Constituição da República, in verbis:

"Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

III - propriedade de veículos automotores. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

(...)

VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:

a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;

b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;" (grifos e destaques do Autor).

Como efeito, o novel artigo 6º-A, incisos I e II, do Decreto nº 29.560/08, com fundamento na presunção do artigo 11, da Lei nº 14.237/08, alterou o critério quantitativo da regra matriz de incidência tributária prevista no artigo 155, inciso VII, alínea "b", da Constituição da República, passando a prever, de forma absolutamente inconstitucional, a incidência de percentuais (7,5% e 10%), estabelecidos à revelia dos parâmetros constitucionais, sobre as operações interestaduais com destino a contribuintes ou não do ICMS, o que acaba por majorar o tributo, já que Empresas são obrigadas a aplicar a alíquota interna no Estado de origem quando da remessa de mercadorias para não contribuinte do ICMS, alíquota esta que é cumulada com os aludidos percentuais de 7,5% ou 10%, resultando em uma alíquota efetiva final que pode chegar ao percentual de 28%.

Sobre este ponto, segue abaixo o esclarecedor julgado proferido pelo C. Superior Tribunal de Justiça, no qual restou consignada a vedação legal da cobrança de diferencial de alíquotas no caso de aquisição por consumidor final que não é contribuinte do tributo estadual, nos termos do artigo 4º, da Lei Complementar nº 87/96 ^[01]. Confira-se:

"TRIBUTÁRIO. ICMS. REGIME ESPECIAL. VALIDADE. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. EXIGIBILIDADE.

1. A jurisprudência do STJ é pacífica quanto à possibilidade de inclusão de contribuintes em regime especial de tributação, previsto pela lei local, por conta de infração da legislação tributária.

2. É válida a exigência do diferencial entre a alíquota interestadual e a interna do ICMS, por ocasião da entrada da mercadoria no território do Estado de destino, conforme previsão em lei local. Precedentes do STJ.

3. Carece de fundamento legal o argumento de que o diferencial de alíquota somente seria devido em caso de aquisição por consumidor final. Para haver diferencial, basta que o adquirente seja contribuinte do ICMS e, portanto, sujeito à alíquota interestadual.

4. O que se veda é a cobrança de diferencial no caso de aquisição por consumidor final que NÃO é contribuinte do tributo estadual (ou seja, que não se sujeita à alíquota interestadual), como é o caso das construtoras que aplicam as mercadorias em suas obras.Não é a situação da recorrente, que é contribuinte do ICMS e, portanto, sujeita-se à alíquota interestadual.

5. Recurso Ordinário não provido."

(RMS 31456 / MA - RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA 2010/0016352-8 – Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN (1132) - T2 - SEGUNDA TURMA - 15/06/2010 - DJe 01/07/2010) (grifos e destaques do Autor)

Esta prática torna economicamente inviável a realização de operações mercantis com este Estado do Ceará, o que representa inaceitável ofensa aos princípios da livre iniciativa e da livre concorrência, garantidos no artigo 1º, inciso IV, e no artigo 170, inciso IV, respectivamente, ambos da Constituição Federal, sem dizer do efeito confiscatório e da limitação ao tráfego que tal alíquota final acaba por impor aos contribuintes, desrespeitando também os princípios insculpidos no artigo 150, incisos IV e V, da Carta Magna, reproduzidos no artigo 9º, incisos I e III, do Código Tributário Nacional, in verbis:

"Art. 1º A República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de Direito e tem como fundamentos:

IV - os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa;"

"Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:

IV - livre concorrência;"

"Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

IV - utilizar tributo com efeito de confisco;

V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;"

"Art. 9º É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

II - cobrar imposto sobre o patrimônio e a renda com base em lei posterior à data inicial do exercício financeiro a que corresponda;

III - estabelecer limitações ao tráfego, no território nacional, de pessoas ou mercadorias, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais;" (grifos e destaques do Autor)

Ademais, a situação jurídica causada pela nova redação do artigo 6º-A, do Decreto nº 29.560/08, implica também bitributação das operações mercantis interestaduais, pois, em uma mesma operação, os contribuintes terão que pagar duas vezes o ICMS, uma no Estado de origem com alíquota interna "cheia", a outra no Estado destinatário com a alíquota que for fixada, restando evidente a inconstitucionalidade da exigência também neste sentido.

Ainda neste aspecto, cumpre observar que, na situação inversa, ou seja, no envio de mercadorias com origem no Estado de Ceará à não contribuintes do ICMS estabelecidos em outros Estados da Federação, o artigo 56, do Decreto nº 24.569/97 (RICMS/CE), determina a aplicação da alíquota interna do Estado de origem, in casu o Estado do Ceará, quando o destinatário de mercadoria ou serviços, localizado em outro Estado, não for contribuinte do ICMS, exatamente como no caso em tela. Confira-se:

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"Art. 56. As alíquotas internas são aplicadas quando:

I - o remetente ou o prestador e o destinatário de mercadoria ou serviços estiverem situados neste Estado;

II - da entrada de mercadoria ou bem importados do exterior;

III - da entrada, neste Estado, de energia elétrica, petróleo e lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando não destinados à comercialização ou à industrialização;

IV - da prestação de serviços de transporte iniciado ou contratado no exterior, e de comunicação transmitida ou emitida no estrangeiro e recebida neste Estado;

V - o destinatário de mercadoria ou serviços, localizado em outro Estado, não for contribuinte do ICMS;

VI - da arrematação de mercadoria ou bem." (grifos e destaques do Autor)

No final das contas, a previsão do artigo 6º-A, incisos I e II, do Decreto nº 29.560/08, acabou por instituir uma regra com dois pesos e duas medidas, já que onera demasiadamente as mercadorias oriundas de outros Estados, mas mantém a incidência da alíquota interna "cheia" na remessa para não contribuintes localizados nos demais Estados da Federação, o que não se pode admitir em absoluto, sob pena de violação ao princípio da isonomia, insculpido no artigo 150, inciso II, da Constituição Federal, sendo certo, ainda, que a legitimação desta prática poderá desencadear uma "guerra fiscal" mais severa do que a atualmente existente, tornando impraticável a circulação de riquezas no País.

Nesse sentido, o artigo 11, do Código Tributário Nacional, também repudia a imposição de barreiras à circulação de mercadorias em razão da sua procedência ou destino, o que torna ilegal tributar as operações com mercadorias de procedência de outros Estados destinadas à adquirentes não contribuintes do ICMS. Veja-se a redação do aludido dispositivo legal abaixo transcrita:

"Art. 11. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens de qualquer natureza, em razão da sua procedência ou do seu destino."

Além da absoluta inconstitucionalidade do novel artigo 6º-A, incisos I e II, do Decreto nº 29.560/08, em razão da indevida alteração da regra matriz de incidência prevista na Constituição Federal, bem como em função da violação aos diversos princípios constitucionais acima expostos, verifica-se, ainda, que o mencionado dispositivo legal acabou por instituir uma nova hipótese de incidência do ICMS, diversa daquela prevista na Constituição da República.

De fato, no referido Decreto constam todos os critérios da regra matriz de incidência tributária, revelando, em verdade, a instituição de um novo tributo. Veja-se:

- Critério material: Entrar, no território do Estado do Ceará, com mercadorias ou bens oriundos de outras unidades da Federação destinados a contribuintes ou não do ICMS.

- Critério Espacial: Território do Estado do Ceará.

- Critério Temporal: Data da Entrada no Estado do Ceará.

- Critério Pessoal: Sujeito passivo - qualquer pessoa, física ou jurídica, fornecedor ou do transportador interestadual das mercadorias destinadas a contribuintes ou não do ICMS. Sujeito ativo - Estado do Ceará.

- Critério Quantitativo: base de cálculo – valor da operação constante do respectivo documento fiscal (carga líquida). Alíquota – 7,5% e 10%.

É tão inconstitucional a previsão encartada no texto legal da nova redação do artigo 6º-A, incisos I e II, do Decreto nº 29.560/08, que a única opção que resta aos contribuintes é imaginar a instituição de um novo tributo, pois, o ICMS, tal como definido na Constituição Federal, não pode ser.

Continuando com as inconstitucionalidades introduzidas no artigo 6º-A, do Decreto nº 29.560/08, pelo o artigo 4º, do Decreto nº 30.115/10, verifica-se que o "adicional" do ICMS exigido foi fixado por Decreto Estadual, e não por lei, representando evidente desrespeito ao princípio da legalidade estrita, insculpido no artigo 150, inciso I, da Constituição Federal, reproduzido no artigo 9º, inciso I, do Código Tributário Nacional, in verbis:

"Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;" (grifos e destaques nossos)

"Art. 9º É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - instituir ou majorar tributos sem que a lei o estabeleça, ressalvado, quanto à majoração, o disposto nos artigos 21, 26 e 65;"

Realmente, além das novas alíquotas incidirem sobre operação não gera a incidência do ICMS no Estado destinatário, observa-se que, embora o artigo 11 da Lei nº 14.237/08 tenha estipulado que as alíquotas oscilariam entre os percentuais de 3% e 10%, tais alíquotas foram efetivamente fixadas por Decreto Estadual, sem qualquer participação do Poder Legislativo, violando o princípio da legalidade estrita, previsto no artigo 150, inciso I, da Constituição Federal, bem como o disposto no artigo 9º, inciso I, do Código Tributário Nacional.

Nesse aspecto, vale a pena conferir o recente julgado proferido pelo E. Tribunal de Justiça do Estado do Ceará, no qual restou assentado o entendimento de que não compete ao Poder Executivo alterar, via decreto, a hipótese legal de incidência o ICMS, sob pena de violação ao princípio da legalidade. Veja-se:

O Convênio 66-88 só podia ser invocado para regular provisoriamente o ICMS, restringindo-se, contudo, às lacunas então existentes e às matérias não recepcionadas pela Constituição de 1988. ICMS - A Base de Cálculo do Imposto deve ser fixada em Lei e não em Ato do Poder Executivo, sob pena de grave ofensa ao Princípio da Legalidade. Ilegitimidade da Cobrança do ICMS Antecipado com Base de Cálculo fixada em Ato do Poder Executivo Desvinculado do Valor Real da Operação. Caracterizada Ofensa Ao Princípio da Legalidade. Recurso Conhecido e Provido."

(Apelação Cível 48414667200080600000 - Relator(A): Francisco Lincoln Araújo E Silva - Órgão Julgador: 4ª Câmara De Direito Cível - Data Do Julgamento: 21/10/2009 - Data De Registro: 29/10/2009) (Grifos e Destaques do Autor)

3. Conclusão

Portanto, conclui-se que a exigência do "adicional" do ICMS, quando da entrada, no território deste Estado do Ceará, de mercadorias ou bens oriundos de outras unidades da Federação destinados à adquirentes não contribuintes do ICMS, se mostra absolutamente inconstitucional, pois não só modifica a regra matriz de incidência do ICMS prevista na Constituição da República, como também viola diversos princípios constitucionais.

Notas

¹ Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.