Em tempos de declaração de Imposto de Renda Pessoa Física, ao contribuinte desperta grande interesse a possibilidade de granjear deduções que lhe traga benefícios imediatos, tais como a restituição de parte do que efetivamente recolheu aos cofres públicos ou que lhe minimize os efeitos da pesada tributação na ocasião da declaração. Dentre essas possibilidades está a dedução de despesas com os chamados dependentes, ou seja, aqueles que são financeiramente mantidos pelo contribuinte direto do Imposto de Renda.

Como é cediço, por se constituir como necessário de amparo e de arrimo econômico-financeiro pelo contribuinte direto, o dependente passou a se constituir também como fonte de mitigação do Imposto de Renda Pessoa Física, ou seja, as despesas com o dependente passou a ser objeto dedução do Imposto de Renda por se constituir como despesas que, no fim último colimado, o próprio Estado deveria arcar. Por essa razão, o próprio Estado reconhece que as despesas com os dependentes devem ser objeto de abrandamento tributário, assim como ocorre na prática.

Sendo assim, a própria Receita Federal do Brasil já divulgou a dedução que o contribuinte pode fazer por cada dependente, desde o ano-calendário 2007 até 2014, conforme se infere na tabela abaixo ^[01]:

O benefício é evidente e pode ser obtido por intermédio de cada dependente, sendo aumentado na medida em que o contribuinte também possa fazer deduções relacionadas ao respectivo dependente em face das despesas médicas tidas pelo mesmo, além de despesas com educação, pensão alimentícia e contribuição para previdência privada do referido dependente. Em outras palavras, a dedução com o dependente por ser acrescida sobremaneira em face do aumento da despesa com o mesmo.

Como se trata de um indiscutível fator de acréscimo patrimonial ao contribuinte direto do Imposto de Renda, o Regulamento do Imposto de Renda (RIR), Decreto n.° 3.000, de 26 de março de 1999, tratou de estabelecer textualmente o que viria a ser dependente para efeito de dedução do Imposto de Renda, conforme explicita o seu art. 77:

Art. 77.  Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderá ser deduzida do rendimento tributável a quantia equivalente a noventa reais por dependente (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º, inciso III).

§ 1º  Poderão ser considerados como dependentes, observado o disposto nos arts. 4º, § 3º, e 5º, parágrafo único (Lei nº 9.250, de 1995, art. 35):

I - o cônjuge;

II - o companheiro ou a companheira, desde que haja vida em comum por mais de cinco anos, ou por período menor se da união resultou filho;

III - a filha, o filho, a enteada ou o enteado, até vinte e um anos, ou de qualquer idade quando incapacitado física ou mentalmente para o trabalho;

IV - o menor pobre, até vinte e um anos, que o contribuinte crie e eduque e do qual detenha a guarda judicial;

V - o irmão, o neto ou o bisneto, sem arrimo dos pais, até vinte e um anos, desde que o contribuinte detenha a guarda judicial, ou de qualquer idade quando incapacitado física ou mentalmente para o trabalho;

VI - os pais, os avós ou os bisavós, desde que não aufiram rendimentos, tributáveis ou não, superiores ao limite de isenção mensal;

VII - o absolutamente incapaz, do qual o contribuinte seja tutor ou curador.

Como se pode constatar, o Regulamento do Imposto de Renda (RIR) é explícito no sentido qualificar quais seriam os dependentes passíveis de dedução do Imposto de Renda. Aliás, o RIR tenta se cercar ao máximo quanto a entendimentos enviesados acerca do que poderia ser considerado como dependente, embora não tenha dimensionado textualmente a amplitude conceitual do dependente, o que pode dar margem a entendimentos diversos.

A questão se torna mais intrincada quando o contribuinte faz uma interpretação extensiva do que venha a ser dependente, mesmo em face dos preceitos normativos acima, sobretudo porque existem dois tipos de dependência: uma dependência jurídica e outra de fato. Essa interpretação extensiva, amiúde ao ato normativo supra, pode ser fator de benefício ao contribuinte e possível margem de ilegalidade.

Desta feita, pode-se citar o caso do contribuinte que possui uma pessoa sob a sua dependência direta, mas que a legislação em tese não contemplaria como dependência para efeito de Imposto de Renda. Assim, por exemplo, o contribuinte que possui uma tia idosa sob sua dependência de fato não poderia considerá-la como dependente de direito sem que tal dependência fosse juridicamente comprovada. Esse tipo de caso é muito mais comum do que se imagina, pois a dependência de fato é algo que está no quotidiano das pessoas e que muitas vezes não é chancelado juridicamente.

Imagine, pois, que o contribuinte possua um primo doente e que a sua mantença dependa exclusivamente do contribuinte. Para alcançar o direito da dedução do Imposto de Renda, o contribuinte terá que comprovar que o referido primo esteja sub sua tutela ou curatela (interdição), nos termos do Código Civil.

Como é cediço, de acordo com as regras de interpretação e integração da lei tributária, a correta conceituação dos institutos de direito privado é de vital importância para o Direito Tributário. O próprio Código Tributário Nacional, em seu artigo 110 ^[02], certifica a importância dos conceitos de direito privado no âmbito tributário. Com base no referido dispositivo, é importante asseverar que, dentro da legislação tributária brasileira, a estrutura jurídica e a definição legal de determinado ato ou negócio jurídico são de extrema importância para fins fiscais. Sendo assim, para que um contribuinte possa beneficiar-se de uma dedução do Imposto de Renda em função de possuir dependente, essa dependência há de ser comprovada juridicamente.

Na hipótese do exemplo acima, se o contribuinte desejar manter um primo sob sua dependência e favorecer-se da dedução prevista no Imposto de Renda terá que comprovar sob que tipo de dependência jurídica esse primo esteja albergado, a exemplo da tutela e curatela. O Código Civil define as hipóteses de tutela e curatela (interdição), respectivamente, quando:

Art. 1.728. Os filhos menores são postos em tutela:

I - com o falecimento dos pais, ou sendo estes julgados ausentes;

II - em caso de os pais decaírem do poder familiar.

Art. 1.734.  As crianças e os adolescentes cujos pais forem desconhecidos, falecidos ou que tiverem sido suspensos ou destituídos do poder familiar terão tutores nomeados pelo Juiz ou serão incluídos em programa de colocação familiar, na forma prevista pela Lei nº 8.069, de 13 de julho de 1990 - Estatuto da Criança e do Adolescente. (Redação dada pela Lei nº 12.010, de 2009) 

CURATELA (INTERDIÇÃO)

Art. 1.767. Estão sujeitos a curatela:

I - aqueles que, por enfermidade ou deficiência mental, não tiverem o necessário discernimento para os atos da vida civil;

II - aqueles que, por outra causa duradoura, não puderem exprimir a sua vontade;

III - os deficientes mentais, os ébrios habituais e os viciados em tóxicos;

IV - os excepcionais sem completo desenvolvimento mental;

V - os pródigos.

Art. 1.768. A interdição deve ser promovida:

I - pelos pais ou tutores;

II - pelo cônjuge, ou por qualquer parente;

III - pelo Ministério Público.

A doutrina conceitua tutela, parafraseando GONÇALVES ^[03], como o encargo conferido por lei a uma pessoa capaz, para cuidar da pessoa do menor e administrar seus bens, destinando-se a suprir a falta do poder familiar e com o nítido caráter assistencial. Por outro lado, a curatela também seria o encargo deferido por lei a alguém capaz para reger a pessoa e administrar os bens de quem não possa fazê-lo por si mesmo, assemelhando-se à tutela por seu caráter nitidamente assistencial e destinando-se à proteção do incapaz. A diferença entre os institutos é que a tutela é destinada aos menores de dezoito anos, enquanto a curatela é deferida, em regra, a maiores. A tutela abrange pessoas e bens, enquanto que a curatela compreende somente a administração dos bens do incapaz, razão pela qual pode-se inferir que a tutela seja bem mais ampla.

Independentemente do tipo de sujeição que qualquer pessoa esteja afeta a outra, pode-se inferir que a tutela e a curatela não se presumem, mas devem ser juridicamente comprovada. Por essa razão, caso o contribuinte tenha o objetivo de inserir alguém como seu dependente, a exemplo da tia idosa ou do primo doente, para tentar granjear os benefícios da dedução do Imposto de Renda, terá que comprovar juridicamente o tipo de sujeição (tutela e curatela) que esta pessoa se enquadra e não simplesmente inseri-la em sua declaração por mera presunção fática.

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A questão em tela ganha contornos mais aflitivos quando um contribuinte resolve, por mera liberalidade, inserir como dependentes pessoas cujo vínculo seja apenas afetivo ou circunstancial, a exemplo da inserção como dependente a empregada doméstica que trabalha há muito tempo na família, o funcionário humilde da residência, o filho de um conhecido, ou qualquer outro dependente cujo laço seja meramente de fato.

A inclusão de dependentes de fato, mas não de direito, pode se consubstanciar muitas vezes em uma atitude até mesmo altruísta ou assistencial, uma abnegação carreada com o intuito de ajudar o próximo. No entanto, embora a beneficência seja louvável, não restam dúvidas que tal procedimento certamente se materializa em evidente violação às normas tributárias, passível até mesmo de subsunção dos chamados crimes contra a ordem tributária, previstos na Lei n. 8.137, de 27 de dezembro de 1990, nos termos do seu art. 1º e 2º, que dispõem:

Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:

I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;

II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;

...

Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.

Art. 2° Constitui crime da mesma natureza:

I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo;

...

Pena - detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa ^[04].

Mesmo que não intencional, a inclusão equivocada ou irregular de dependentes se afigura como uma prestação falsa de informações à autoridade administrativo-tributária, o que pode sujeitar ao contribuinte ao pagamento de pesadas multas e ainda ter que responder criminalmente. Além do mais, o Regulamento do Imposto de Renda ^[05] prevê que a dedução não cabível pode ser glosada, ou seja, a dedução feita com o dependente imaginário pode rejeitada pela autoridade administrativa sem sequer a manifestação do contribuinte.

Os dependentes imaginários do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, assim intitulados em similitude ao que a psicologia chama de "amigo imaginário" ^[06], se materializam nas declarações do Imposto de Renda Pessoa Física de contribuintes muitas vezes mal intencionados, os quais se fiam na dificuldade que a autoridade administrativa possuía de fiscalizar os dependentes de direito, fato este que vem sendo gradativamente minimizado pela Receita Federal do Brasil no controle das falsas deduções.

Para os contribuintes que já apresentaram a declaração de ajuste anual do Imposto de Renda Pessoa Física, com a inclusão do chamado dependente imaginário, resta como opção a imediata declaração retificadora do Imposto de Renda, o que não vai impossibilitar que a autoridade administrativa possa eventualmente fiscalizar os períodos anteriores em que o referido dependente tenha sido incluído indevidamente nas declarações. Por outro lado, é evidentemente possível o "dependente imaginário" possa sumir da declaração do Imposto de Renda do contribuinte sem que a autoridade administrativa se dê conta sequer de sua existência, assim como o tal "amigo imaginário" da psicologia some da vida das crianças sem que os adultos tomem conhecimento.

ANDREAS, Eisele. Apropriação indébita e ilícito penal tributário. São Paulo: Dialética, 2001.

COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Teoria geral do tributo e da exoneração tributária. Belo Horizonte: Del Rey, 2000.

GONÇALVES, Carlos Roberto. Direito Civil: Direito de Família, V. 2. 8ª Ed. São Paulo: Saraiva, 2006.

THEOPHILO, Roque. Amigo Imaginário. http://www.psicologia.org.br, acessado em 20.04.2011.

TOLEDO, Moacyr. Direitos do contribuinte e da fiscalização: como entender a fiscalização tributária, administrativa, trabalhista e demais atividades fiscalizadoras. São Paulo: Atlas, 2008.

Notas

1. . http://www.receita.fazenda.gov.br/aliquotas/tabdependentes.htm Acessado em 20.04.2011.
2. .
Art. 110 – A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
3. . GONÇALVES, Carlos Roberto. Direito Civil: Direito de Família, V. 2. 8ª Ed. São Paulo: Saraiva, 2006, pág. 160.
4. .    Art. 8° Nos crimes definidos nos arts. 1° a 3° desta lei, a pena de multa será fixada entre 10 (dez) e 360 (trezentos e sessenta) dias-multa, conforme seja necessário e suficiente para reprovação e prevenção do crime.

Parágrafo único. O dia-multa será fixado pelo juiz em valor não inferior a 14 (quatorze) nem superior a 200 (duzentos) Bônus do Tesouro Nacional BTN.

5. . Art. 73.  Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 3º).

§ 1º  Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do contribuinte (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 4º).

6. . Os amigos imaginários podem surgir de dois modos: amigos invisíveis (que ninguém pode ver) e, objetos personificados (com os quais a criança interage como se fossem humanos). "Um amigo imaginário pode ser qualquer coisa, e até não ser nada de concreto - simplesmente estar ali, para a criança". Fonte: http://www.psicologia.org.br/internacional/ap24.htm, acessado em 20.04.2011.