6. Das hipóteses de responsabilidade no IPVA paulista
6.1. Do adquirente do veículo
O inc. I do art. 6º da Lei 13.296/2008 coloca como responsável solidário (vide §2º do artigo) pelo pagamento do imposto e acréscimos legais aquele que adquiriu veículo sem o pagamento do imposto e acréscimos legais do exercício ou exercícios anteriores.
Pela sanção prevista para o adquirente incauto infere-se o dever jurídico atribuído ao interessado em adquirir veículo: verificar se este tem débito de IPVA.
Se houver débito de IPVA, avulta o poder a que se refere Justen Filho, do potencial responsável (interessado em adquirir o veículo) sobre o contribuinte: exigir que este pague o débito ou conceda abatimento, no preço, de valor igual ao do débito atualizado, sob pena de ele não adquirir o veículo. No entanto, se o interessado não exercer esse poder e adquirir o veículo, transformar-se-á em responsável solidário pelo pagamento do imposto e acréscimos legais.
6.2. Do alienante do veículo que não fornece os dados necessários à alteração no Cadastro de Contribuintes do IPVA
O inc. II do art. 6º coloca como responsável solidário (vide §2º do artigo) pelo pagamento do imposto e acréscimos legais o proprietário de veículo automotor que o alienou mas não forneceu, no prazo de 30 (trinta) dias, os dados necessários à alteração no Cadastro de Contribuintes do IPVA. A responsabilidade é para fatos geradores ocorridos entre o momento da alienação e o do conhecimento desta pela autoridade responsável.
Como o Cadastro de Contribuintes do IPVA previsto na Lei ainda não existe, basta que o alienante informe os dados do adquirente do veículo ao DETRAN do Estado de São Paulo. É o que se depreende da regra do art. 134 da Lei 9.503, de 23/09/1997, que instituiu o Código de Trânsito Brasileiro (CTB), e a do art. 3º das Disposições Transitórias da Lei 13.296/2008, abaixo transcritas:
“Art. 134. No caso de transferência de propriedade, o proprietário antigo deverá encaminhar ao órgão executivo de trânsito do Estado dentro de um prazo de trinta dias, cópia autenticada do comprovante de transferência de propriedade, devidamente assinado e datado, sob pena de ter que se responsabilizar solidariamente pelas penalidades impostas e suas reincidências até a data da comunicação”.
“Art. 3º - Enquanto não for instituído o Cadastro de Contribuintes do IPVA a que se referem os artigos 30 e 31 desta lei, serão utilizadas as informações constantes do cadastro de veículos do Departamento Estadual de Trânsito – DETRAN”.
Apesar das regras do art. 134 do CTB e do art. 3º do Decreto-lei 4.657, de 04/09/1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro) – segundo a qual “ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a conhece” –, era recomendável que, em parágrafo único do art. 3º das Disposições Transitórias da Lei do IPVA, acima transcrito, se prescrevesse que, enquanto não instituído o Cadastro de Contribuintes do IPVA, alterações ocorridas em relação ao proprietário, de que trata o art. 34 da Lei do IPVA, fossem informadas ao DETRAN, por meio da “comunicação de venda de veículo”. Afinal, “as normas tributárias devem ser marcadas pela clareza, exatamente para que seus destinatários saibam como comportar-se diante delas” (CARRAZZA, 2000, p. 231).
Anteriormente, pelo pedido de “bloqueio do CRV por falta de transferência”, o alienante devia comunicar ao DETRAN, em 30 (trinta) dias, que o adquirente não havia transferido o veículo para o nome deste. Com o pedido deveria ser apresentada cópia autenticada do CRV, devidamente assinado e datado. O pedido de bloqueio visava impedir lançamento automático de IPVA em nome do anterior proprietário em exercício com data de fato gerador posterior à de protocolização do pedido. Assim, mediante pedido de “bloqueio do CRV por falta de transferência” o alienante não se tornava responsável solidário pelo pagamento do imposto, ou, se isso já havia ocorrido, deixava de ser o responsável a partir do exercício subsequente ao do pedido.
Atualmente, pela “comunicação de venda de veículo”, o alienante informa ao DETRAN a venda do veículo, o nome, CPF (ou CNPJ) e endereço do adquirente. Na “comunicação de venda de veículo”, o anterior proprietário deve apresentar: Requerimento de Comunicação de Venda, com nomes, números de CPF (ou CNPJ) de vendedor e comprador, endereço deste, dados do veículo (RENAVAM, placa, chassi, município de registro); cópia autenticada, frente e verso, do CRV, devidamente preenchido e assinado, com firma reconhecida por autenticidade do vendedor; original e cópia simples da CNH (ou do RG) da pessoa natural anterior proprietária ou cópias simples do contrato social e do CNPJ (emitido na página da Receita Federal do Brasil, na INTERNET) da pessoa jurídica anterior proprietária, do documento de identificação de seu representante legal e do instrumento que lhe deu poderes para representá-la. Assim, se o adquirente do veículo não solicitar a expedição de novo CRV em seu nome, a “comunicação de venda de veículo” fará com que lançamento automático de IPVA em exercício seguinte ao da comunicação seja em nome da pessoa informada pelo alienante.
Ante o exposto, transferida a propriedade do veículo, pelo pedido de bloqueio ou pela comunicação de venda o anterior proprietário cumpria e cumpre respectivamente o dever jurídico previsto no art. 134 do CTB: encaminhar ao DETRAN, em 30 (trinta) dias, cópia autenticada do CRV, devidamente assinado e datado, sob pena de se responsabilizar solidariamente pelas penalidades impostas e suas reincidências até a data da comunicação.
6.2.1. Da perda do prazo pelo anterior proprietário do veículo, sem que ele se transforme em responsável
Embora o art. 134 do CTB prescreva prazo de 30 (trinta) dias para o anterior proprietário comunicar a alienação do veículo ao DETRAN, se a relação de propriedade era tributada pelo IPVA, o anterior proprietário poderá comunicar a alienação antes de ocorrer o fato jurídico tributário do exercício seguinte.
Com efeito, se a comunicação ocorrer antes do primeiro dia do exercício seguinte ao da alienação, não nascerá a responsabilidade do anterior proprietário; se ocorrer depois, a responsabilidade cessará a partir do exercício seguinte ao da comunicação. O prazo de 30 (trinta) dias deve ser observado quando seu termo final ocorre depois do fato jurídico tributário do exercício seguinte. Por exemplo: se o proprietário alienou o veículo em 18/12/2011 e comunicou o fato em 16/01/2012, não se transformou em responsável. Apesar de a comunicação ter ocorrido após 01/01/2012 (data do fato jurídico tributário de 2012), ela é anterior a 17/01/2012, termo final do prazo.
O anterior proprietário do veículo também não se transformará em responsável, se o novo proprietário solicitar a expedição de novo CRV em seu nome, antes de ocorrer o fato jurídico tributário do exercício seguinte. O IPVA de exercício seguinte ao de alienação não será exigido do anterior proprietário se o novo proprietário quitá-lo, mesmo que no Cadastro do DETRAN o veículo continue em nome do primeiro.
6.2.2. Do poder do alienante sobre o adquirente do veículo
Conforme vimos no subitem 9.1, o interessado em adquirir veículo tem um poder sobre o proprietário que quer aliená-lo. No entanto, é menor o poder que o proprietário de veículo que quer aliená-lo tem sobre o interessado em adquiri-lo. De fato, para não incorrer na responsabilidade prevista no inc. II do art. 6º da Lei do IPVA, o proprietário terá de exigir que o interessado em adquirir o veículo demonstre que solicitou ao órgão estadual de trânsito a expedição de um novo CRV (nos termos do § 1º do art. 123 do CTB[8]), antes de efetuar a tradição do veículo. Embora possível, a exigência dificultaria sobremaneira a venda do veículo.
Assim, para não dificultar a venda do veículo e ao mesmo tempo proteger o alienante contra a negligência ou a má-fé do adquirente, o legislador criou o dever de o alienante efetuar o “bloqueio do CRV por falta de transferência”, hoje substituído pela “comunicação de venda de veículo”.
6.2.3. Do fundamento de validade da norma de responsabilidade do inc. II do art. 6º da Lei do IPVA
A regra do inc. II do art. 6º da Lei do IPVA parece retirar seu fundamento de validade da regra do art. 128 do CTN. No entanto, o proprietário que alienou veículo não está “vinculado ao fato gerador da obrigação” de exercício subsequente ao da alienação. Afinal, o critério material da hipótese da regra-matriz de incidência do IPVA é “ser proprietário de veículo automotor” e não “alienar veículo”.
A regra do inc. II do art. 6º, porém, retira seu fundamento de validade da regra do inc. II do art. 124 do CTN. O responsável não está vinculado ao fato gerador da obrigação, pois, conforme demonstramos no item 8, ele é parte de outra relação jurídica, de natureza sancionatória, que tem a mesma prestação da relação jurídica tributária. A sanção pecuniária que o Estado dele exige é por ter deixado de cumprir dever administrativo de interesse da Fazenda Pública.
6.2.4. Falta de comunicação em alienações sucessivas do veículo
Pode haver duas ou mais alienações sucessivas do mesmo veículo, sem que cada proprietário comunique a alienação ao DETRAN.
Responde cada alienante como responsável solidário pelo pagamento do IPVA de exercícios subsequentes ao da respectiva alienação? Mediante análise sumária da regra do inc. II do art. 6º da Lei do IPVA, parece que sim. No entanto, análise mais detida da regra mostra que responde como responsável apenas o primeiro proprietário, cujo nome consta do Cadastro de Veículos do DETRAN e que entregou ao adquirente o documento de transferência do veículo, preenchido com o nome, endereço de domicílio ou residência e CPF deste.
É que, apesar de em todas as alienações ter havido transmissão de propriedade do veículo, somente na primeira o alienante tinha condições de apresentar cópia autenticada do documento de transferência do veículo, datado e assinado com reconhecimento de firma por autenticidade, necessário para providenciar o “bloqueio do CRV por falta de transferência” ou a “comunicação de venda de veículo”.
No entanto, poderá haver um contribuinte e dois ou mais responsáveis pelo IPVA de dado exercício. É o que ocorre se: A aliena veículo a B e, no exercício seguinte, este o aliena a C, que o aliena a D; B não solicita a expedição de novo CRV em seu nome nem paga o IPVA do exercício seguinte; A não comunica a alienação ao DETRAN antes de primeiro de janeiro desse exercício. No exercício seguinte: i) A responde como responsável solidário pelo pagamento do IPVA (art. 6º, II, da Lei do IPVA); ii) B responde como contribuinte do imposto, pois era o proprietário do veículo na data do fato jurídico tributário (art. 5º da Lei); iii) C responde como responsável solidário pelo pagamento do IPVA (art. 6º, I, da Lei); iv) D também responde como responsável solidário pelo pagamento do IPVA (art. 6º, I, da Lei).
6.2.5. Da dispensa de pagamento do IPVA
Há dispensa do pagamento do IPVA incidente a partir do exercício seguinte ao da data da ocorrência do evento, nas hipóteses de perda total do veículo por furto ou roubo ocorridos fora do território paulista, por sinistro ou por outros motivos, previstos em regulamento, que descaracterizem o domínio ou a posse (§ 2º do art. 14).
Ora, se o Estado dispensa o proprietário do veículo do pagamento do IPVA incidente a partir do exercício seguinte ao da data da ocorrência do sinistro, não há sentido em exigir esse imposto de anterior proprietário que alienou o veículo mas não comunicou o fato ao DETRAN no prazo legal.
6.2.6. Da alienação do veículo a adquirente com domicílio ou residência em outro Estado
Suponhamos que veículo usado de propriedade de pessoa com domicílio ou residência no Estado de São Paulo seja alienado a pessoa com domicílio ou residência em outro Estado. Se o adquirente registrar o veículo no DETRAN de seu Estado antes de ocorrer o fato jurídico tributário do exercício seguinte ao da aquisição, o alienante não será responsável pelo pagamento do IPVA daquele exercício, mesmo que não tenha efetuado a comunicação de venda do veículo no prazo de trinta dias ou antes da ocorrência daquele fato, e o adquirente não tenha recolhido o IPVA de referido exercício[9].
É que, com o registro do veículo no DETRAN do Estado de domicílio ou de residência do adquirente, passa esse Estado a ser o novo sujeito ativo do IPVA a partir do exercício seguinte ao de registro. Assim, ainda que o alienante tenha descumprido a obrigação de comunicar a alienação, não pode o Estado de São Paulo dele exigir sanção pecuniária de valor igual ao do IPVA, uma vez que esse imposto será devido a outro Estado[10].
6.3. Do leiloeiro que entrega veículo adquirido ou arrematado em leilão sem comprovação do pagamento do IPVA e acréscimos legais
No inc. III do art. 6º da atual Lei do IPVA, o legislador ordinário inovou ao colocar como responsável solidário (vide § 2º do artigo) pelo pagamento do IPVA e acréscimos legais o leiloeiro que entrega veículo adquirido ou arrematado em leilão, sem comprovação do pagamento do IPVA e acréscimos legais, relativos ao exercício ou exercícios anteriores.
A sanção deixa implícito que o leiloeiro somente deverá entregar o veículo ao arrematante se não houver débito do IPVA, seja porque inexistia débito na data de arrematação, seja porque o arrematante quitou o então existente.
Pela regra do parágrafo único do art. 130 do CTN, na arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço. Embora o caput do artigo refira-se a bens imóveis, a jurisprudência estendeu a regra aos bens móveis. De acordo com Machado (2008, p. 152):
“Se o bem imóvel é arrematado em hasta pública, vinculado ficará o respectivo preço. Não o bem. O arrematante não é responsável tributário (CTN, art. 130, parágrafo único). A não ser assim, ninguém arremataria bens em hasta pública, pois estaria sempre sujeito a perder o bem arrematado, não obstante tivesse pago (sic) o preço respectivo.
[...]
Aplica-se, também, por analogia, a norma do parágrafo único do art. 130 aos casos de arrematação de bens móveis ou semoventes. É inadmissível atribuir-se a alguém que arrematou bens em leilão público a responsabilidade pelos tributos devidos pelo proprietário anterior, ainda que relativos aos próprios bens adquiridos”.
A regra do CTN harmoniza-se com a norma do art. 23 da atual Lei do IPVA, que dispõe: “no caso de veículo alienado em hasta pública, o débito vencido e não pago deverá ser deduzido do montante arrecadado na venda e recolhido até o 3º (terceiro) dia útil após a realização do leilão”.
Por outro lado, em face do disposto no inc. V do art. 686 do Código de Processo Civil (CPC)[11], em julgados do Superior Tribunal de Justiça entendeu-se que, se do edital de leilão não constou que a arrematação seria feita sem exoneração dos ônus tributários, pode o arrematante requerer a quitação dos débitos tributários com o valor da arrematação (vide REsp 166975-SP, REsp 707605-SP, REsp 540025-RJ). No entanto, se a informação constou do edital, além de pagar o preço, o arrematante também deverá quitar os débitos. No REsp 716438-PR, a Primeira Turma entendeu que, ao aceitar as condições do edital do leilão, o arrematante renunciou tacitamente ao disposto no parágrafo único do art. 130 do CTN. No REsp 216556-SP, a Terceira Turma entendeu não ter havido violação da regra do inc. V do art. 686 do CPC, se o edital do leilão não consignou o valor exato do ônus existente, já que era do interessado em arrematar o bem o dever de apurar o valor no órgão competente (disponíveis em: <http://stj.jus.br/SCON/> Acesso em: 15/06/2012).
O § 1º do art. 6 º da Lei do IPVA dispõe que, “no caso de veículo abrangido pela imunidade, isenção ou dispensa do pagamento do imposto, o agente público ou o leiloeiro deverá exigir a respectiva comprovação”. Embora a declaração de imunidade, isenção ou dispensa de pagamento do imposto seja fornecida pela Fazenda Pública do Estado, é do arrematante o ônus de apresentá-la ao leiloeiro.
6.4. Do inventariante, pelos débitos devidos pelo espólio
A disposição do inc. IV do art. 6º da atual Lei do IPVA, inexistente na anterior, assemelha-se à do inc. IV do art. 134 do CTN. Diferentemente do legislador federal, o legislador estadual foi mais preciso ao não prever solidariedade entre contribuinte e responsável, conforme se infere pelo exame do § 2º do art. 6º.
Inventariante é “a pessoa a quem se comete o dever de administrar o espólio, até que se julgue, definitivamente, a partilha, e sejam os quinhões hereditários e os legados atribuídos e adjudicados aos herdeiros e legatários”. “... é o mandatário legal da herança com autoridade para defender todos os interêsses (sic) dela e promover tôdas (sic) as ações necessárias a essa defesa”. O cargo, em regra, é exercido pelo cônjuge sobrevivente. “Na falta dêste (sic), compete a um dos herdeiros e ao testamenteiro” (SILVA, 1973, p. 862).
O inc. III do art. 131 do CTN dispõe ser o espólio pessoalmente responsável pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão. Para a lei tributária, o espólio tem personalidade jurídica; para a lei civil, não. Na realidade, o espólio responde pelos tributos devidos. É o inventariante quem o representa em juízo, ativa e passivamente (inc. V do art. 12 do CPC).
6.5. Do tutor ou curador, pelos débitos de seu tutelado ou curatelado
A disposição do inc. V do art. 6º da atual Lei do IPVA, inexistente na anterior, assemelha-se à do inc. II do art. 134 do CTN. Diferentemente do legislador federal, o legislador estadual foi mais preciso ao não prever solidariedade entre contribuinte e responsável, conforme se infere pelo exame do § 2º do art. 6º.
“Tutela é a instituição estabelecida por lei para a proteção dos menores órfãos, ou sem pais, que não possam, por si sós, dirigir suas pessoas e administrar os seus bens, em virtude do que se lhes dá um assistente, ou representante legal, chamado, especìficamente (sic), de tutor” (SILVA, 1973, p. 1600). Curatela “indica o encargo que é conferido a uma pessoa para que, segundo os limites determinados judicialmente, fundados em lei, cuide dos interêsses (sic) de alguém que não possa lìcitamente (sic) administrá-los” (SILVA, 1973, p. 464). Segundo o art. 1.767 do CC, “estão sujeitos à curatela:
I – aqueles que, por enfermidade ou deficiência mental, não tiverem o necessário discernimento para os atos da vida civil;
II – aqueles que, por outra causa duradoura, não puderem exprimir a sua vontade;
III – os deficientes mentais, os ébrios habituais e os viciados em tóxicos;
IV – os excepcionais sem completo desenvolvimento mental;
V – os pródigos”.
Conforme se vê, a relação entre o tutor ou curador e o contribuinte (tutelado ou curatelado) não é exatamente de poder daquele sobre este, mas sim de representação legal do segundo pelo primeiro. Apesar de ter capacidade de gozo ou de direito, tutelado ou curatelado não tem capacidade de exercício ou de fato. Por tal razão, compete ao tutor “representar o menor, até os 16 (dezesseis) anos, nos atos da vida civil, e assisti-lo, após essa idade, nos atos em que for parte” (inc. I do art. 1.747 do CC). Compete também ao tutor, com autorização do juiz, “pagar as dívidas do menor” (inc. I do art. 1.748 do CC).
“Aplicam-se à curatela as disposições concernentes à tutela, com as modificações dos artigos seguintes” (art. 1.774 do CC). Esses artigos são o 1.775 a 1.778.
6.6. Da pessoa jurídica que resulta da fusão de pessoas jurídicas, ou da incorporação ou cisão de outra pessoa jurídica
A disposição do inc. VI do art. 6º da atual Lei do IPVA, inexistente na anterior, assemelha-se à do caput do art. 132 do CTN. Aquela trata de cisão, mas não de transformação de pessoa jurídica (mudança de tipo de sociedade em outro); esta cuida da transformação, mas não da cisão.
Como a pessoa jurídica incorporada ou fusionada deixa de existir, seus débitos de IPVA passam para a pessoa jurídica que a incorporou ou que resultou da fusão.
A cisão é regulada pelo art. 229 da Lei 6.404, de 15/12/1976, que dispõe sobre as Sociedades por Ações. É a seguinte a redação do artigo:
“Art. 229. A cisão é a operação pela qual a companhia transfere parcelas do seu patrimônio para uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim ou já existentes, extinguindo-se a companhia cindida, se houver versão de todo o seu patrimônio, ou dividindo-se o seu capital, se parcial a versão.
§ 1º Sem prejuízo do disposto no artigo 233, a sociedade que absorver parcela do patrimônio da companhia cindida sucede a esta nos direitos e obrigações relacionados no ato da cisão; no caso de cisão com extinção, as sociedades que absorverem parcelas do patrimônio da companhia cindida sucederão a esta, na proporção dos patrimônios líquidos transferidos, nos direitos e obrigações não relacionados.
. . . ”.
O art. 233 da Lei 6.404/1976, que dispõe sobre os Direitos dos Credores na Cisão, tem a seguinte redação:
“Art. 233. Na cisão com extinção da companhia cindida, as sociedades que absorverem parcelas do seu patrimônio responderão solidariamente pelas obrigações da companhia extinta. A companhia cindida que subsistir e as que absorverem parcelas do seu patrimônio responderão solidariamente pelas obrigações da primeira anteriores à cisão.
Parágrafo único. O ato de cisão parcial poderá estipular que as sociedades que absorverem parcelas do patrimônio da companhia cindida serão responsáveis apenas pelas obrigações que lhes forem transferidas, sem solidariedade entre si ou com a companhia cindida, mas, nesse caso, qualquer credor anterior poderá se opor à estipulação, em relação ao seu crédito, desde que notifique a sociedade no prazo de 90 (noventa) dias a contar da data da publicação dos atos da cisão”.
A obrigação de pagar o IPVA é propter rem (está vinculada à coisa de que o devedor é proprietário ou possuidor), de modo que, se a companhia cindida foi extinta, responde preferencialmente pelo débito do IPVA a sociedade que teve o veículo automotor transferido para o seu patrimônio. Se o veículo não mais existia na data da cisão mas apresentava débito do IPVA, por este respondem solidariamente as sociedades que absorveram parcelas do patrimônio da companhia cindida, conforme regra da primeira parte do caput do art. 233.
Se a companhia cindida subsistiu, responde preferencialmente pelo débito do IPVA: ela própria, se o veículo permaneceu em seu patrimônio; ou a sociedade que teve o veículo transferido para o seu patrimônio. Se o veículo automotor não mais existia na data da cisão mas apresentava débito do IPVA, por este respondem solidariamente a sociedade cindida e as que absorveram parcelas do seu patrimônio, conforme regra da segunda parte do caput do art. 233.
6.7. Do agente público que autoriza ou efetua o registro, o licenciamento ou a transferência de propriedade do veículo automotor neste Estado, sem a comprovação do pagamento ou do reconhecimento da imunidade, da concessão da isenção ou da dispensa do pagamento do imposto
A disposição que dá título a este subitem deve ser analisada com a regra do art. 25 da Lei, a seguir transcrita:
“Art. 25 - Nenhum veículo será registrado ou licenciado perante as repartições competentes sem a prova do pagamento do imposto ou de que é imune, isento ou de que está dispensado o seu pagamento.
Parágrafo único - O disposto neste artigo aplica-se, igualmente, aos casos de renovação, averbação, cancelamento e a quaisquer outros atos que impliquem alteração no registro do veículo”.
Com o fim de reforçar a garantia do crédito tributário constituído pelo lançamento do IPVA, no inc. VII do art. 6º da Lei 13.296/2008 o legislador ordinário colocou como responsável solidário (vide § 2º do artigo) pelo pagamento do imposto o agente público que autoriza ou efetua o registro, o licenciamento ou a transferência de propriedade do veiculo automotor neste Estado, sem a comprovação do pagamento do imposto ou do reconhecimento da imunidade, da concessão da isenção ou da dispensa do pagamento do imposto. No entanto, a dispensa de pagamento do IPVA ocorre normalmente por fato superveniente ao registro e licenciamento do veículo, tal como perda total do veículo por furto ou roubo, sinistro ou outros eventos, previstos em regulamento, que descaracterizem o domínio ou a posse (§ 2º do art. 14 da Lei). Logo, a regra somente tem sentido na transferência de propriedade, neste Estado, de veículo com prova de dispensa de pagamento do IPVA em período anterior, mas que já foi recuperado e devolvido ao seu então proprietário.
O dever jurídico atribuído ao agente público está implícito na norma sancionadora. Ele deve (tem o poder de) exigir daquele que deseja registrar ou licenciar veículo automotor no Estado de São Paulo, ou transferir a propriedade do veículo neste Estado, que apresente o comprovante de pagamento do IPVA do exercício ou do reconhecimento da imunidade, da concessão da isenção ou da dispensa do pagamento do imposto, pena de não efetuar o registro, o licenciamento ou a transferência. No caso de veículo contemplado com imunidade, isenção ou dispensa do pagamento do imposto, o dever jurídico imputado ao agente público está expresso na regra do § 1º do art. 6º, já comentada no subitem 9.3.
Assim, se a propriedade de veículo automotor sem pagamento do IPVA do exercício for transferida no Estado de São Paulo, haverá dois responsáveis solidários pelo pagamento do imposto: o adquirente (inc. I do art. 6º da atual Lei do IPVA); e o agente público que efetuou a transferência de propriedade no Cadastro do DETRAN.
Mamede (2002, p. 163-164) entende ilegítimas normas como a em análise, já que carentes de autorização constitucional. Afirma ainda que, o débito do IPVA é transmitido ao adquirente, salvo nos casos de Certidão Negativa expedida pela Fazenda Pública. Não concordamos, pois a norma ora analisada retira seu fundamento de validade da norma do inc. II do art. 124 do CTN, diploma normativo esse recepcionado pela Constituição de 1988.
6.8. Das hipóteses de responsabilidade relativas a locadoras de veículos
Com o propósito de evitar que empresa locadora de veículos com estabelecimentos neste e em outro(s) Estado(s) registre no DETRAN de Estado com alíquota de IPVA inferior à do Estado de São Paulo veículos que ela, de forma exclusiva ou preponderante, pretende locar ou colocar à disposição para locação neste Estado, o legislador ordinário:
a) definiu novos critérios temporais da hipótese da regra-matriz de incidência do IPVA para veículos de propriedade de empresa locadora com estabelecimentos no Estado de São Paulo e em outro(s) Estado(s) (alíneas “a”, “b” e “c” do inc. X do art. 3º da Lei 13.296/2008);
b) usando a competência concorrente, prevista no inc. I do art. 24 da Constituição Federal, criou regras sobre domicílio para pessoa jurídica (alíneas “a”, “b” e “c” do item 2 e item 3 do § 1º, e §§ 4º e 7º, todos do art. 4º da Lei 13.296/2008), em razão de as normas sobre domicílio tributário do CTN (art. 127), editadas quando ainda não existia o IPVA, não serem adequadas para resolver os conflitos de competência entre os Estados;
c) colocou como responsáveis solidários pelo pagamento do imposto:
c.1) a pessoa jurídica de direito privado, bem como o sócio, diretor, gerente ou administrador, que tomar em locação veículo para uso no Estado de São Paulo, em relação aos fatos geradores ocorridos nos exercícios em que o veículo estiver sob locação (inc. VIII do art. 6º);
c.2) o agente público responsável pela contratação de locação de veículo, para uso no Estado de São Paulo por pessoa jurídica de direito público, em relação aos fatos geradores ocorridos nos exercícios em que o veículo estiver sob locação (inc. IX do art. 6º);
c.3) o sócio, diretor, gerente, administrador ou responsável pela empresa locadora, em relação aos veículos locados ou colocados à disposição para locação no Estado de São Paulo (inc. X do art. 6º).
Colocar pessoa jurídica ou natural ou agente público como responsável se ocorrer evento cujo relato se subsome a fato descrito hipoteticamente no antecedente da norma geral e abstrata do inc. VIII ou IX do art. 6º implica impor a cada um deles o dever de exigir que a empresa locadora (contribuinte) inscreva-se no Cadastro de Contribuintes do IPVA e pague ao Estado de São Paulo o IPVA dos veículos que nele pretende locar no exercício. Se houver veículo a ser locado sem inscrição no Cadastro ou sem pagamento do IPVA ao Estado de São Paulo, bastará não celebrar o contrato de locação. O dever jurídico é confirmado pela regra do § 3º do art. 6º:
“§ 3º - para eximir-se da responsabilidade prevista nos incisos VIII e IX deste artigo, a pessoa jurídica ou o agente público deverá exigir comprovação de regular inscrição da empresa locadora no Cadastro de Contribuintes do IPVA, bem como do pagamento do imposto devido a este Estado, relativamente aos veículos objetos da locação”.
Evidentemente, a pessoa jurídica de direito privado que tomou em locação veículo para uso no Estado de São Paulo praticou o negócio jurídico por meio de sócio, diretor, gerente ou administrador.
Entendemos que a regra de responsabilidade prevista no inc. X do art. 6º da Lei somente pode ser aplicada a dirigente ou administrador que tem poder para definir a política de atuação de empresa locadora sediada em outro Estado. Diretor, gerente, administrador ou responsável sem esse poder teria de interceder junto à Administração da empresa locadora para que esta fosse inscrita no Cadastro de Contribuintes do IPVA e para que fosse pago ao Estado de São Paulo o IPVA de cada veículo a ser locado ou colocado à disposição para locação no exercício. Logo, o dever jurídico imputado a esse funcionário não se afina com o direito individual previsto no inc. XIII do art. 5º da CF (“é livre o exercício de qualquer trabalho, ofício ou profissão, atendidas as qualificações profissionais que a lei estabelecer”).
6.9. Do titular do domínio ou possuidor a qualquer título
Ao escolher como responsável solidário pelo pagamento do IPVA o “titular do domínio” ou o “possuidor a qualquer título” (inc. XI do art. 6º da Lei, combinado com o seu § 2º), o legislador ordinário certamente se inspirou no texto do artigo 34 do CTN, que dispõe ser contribuinte do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU), “o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título”.
Silva (1973, p. 565) observa a diferença entre propriedade e domínio:
“Propriedade é o gênero, que compreende o domínio, como espécie, abrangendo tôda (sic) sorte de dominialidades, de dominação ou de senhorio individual sôbre (sic) coisas corpóreas ou incorpóreas. É o conjunto de direitos reais e pessoais.
Domínio, no entanto, compreende sòmente (sic) os direitos reais ou seja (sic) o direito de propriedade encarado sòmente (sic) em relação às coisas materiais ou corpóreas”.
Para bem imóvel, a propriedade somente é transferida ao adquirente mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis (art. 1.245 do CC). “Titular de domínio útil”, portanto, é o promitente comprador que pagou o preço ao promitente vendedor, foi imitido na posse do bem imóvel, mas ainda não providenciou o registro do título translativo no Registro de Imóveis. “Possuidor a qualquer título” é, p. ex.: o locatário, que tem normalmente apenas o direito de usar o bem (a sublocação depende do consentimento prévio e escrito do locador); o usufrutuário, que tem o direito de usar o bem e o de dele gozar, mas não o de dele dispor.
No caso do IPTU, Becho (2000, p. 105) denomina o “titular de domínio útil” ou o “possuidor a qualquer título” de “sujeitos passivos legais”. São figuras jurídicas muito próximas da do proprietário. Acrescenta o Autor que um e outro são “quase-proprietários” porque podem estar a caminho de alcançar a propriedade. Entendemos que o conceito se aplica ao IPVA.
A transmissão de propriedade de bem móvel dá-se com a tradição (vide caput do art. 1.267 do CC), ou seja, quando o alienante entrega o bem ao adquirente. “Titular de domínio” a que se refere o inc. XI do art. 6º da Lei, portanto, só pode ser o adquirente que, em face de contrato de compra e venda, pagou o preço ao proprietário mas dele ainda não recebeu o veículo. “Possuidor a qualquer título” é o arrendatário, o devedor fiduciário, a pessoa jurídica de direito privado ou público locatária de frota de veículos, o usufrutuário. Todos eles têm a posse do veículo, mas não a propriedade plena.
“Titular de domínio” e “possuidor a qualquer título” são figuras que estão mais próximas da do contribuinte do que da do responsável. De fato, “titular de domínio” está a um passo de ser o proprietário do veículo. Na alienação fiduciária em garantia e no arrendamento mercantil, devedor fiduciário e arrendatário são “possuidores a qualquer título”. Ambos têm o direito de usar o veículo. No arrendamento mercantil à empresa locadora, tem esta o direito de usar o veículo e o de dele fruir, ao receber o aluguel pela locação do veículo. Ora, o “direito de usar” e o “direito de gozar” (ou “direito de fruir”) são direitos constitutivos do “direito de propriedade”. No entanto, mesmo que não equiparados a contribuintes, o “titular de domínio” e o “possuidor a qualquer título” estão vinculados ao fato jurídico tributário, de modo que podem responder como responsáveis, a teor da regra do art. 128 do CTN.
O § 1º do art. 5º da Lei 8.115, de 30/12/1985, do Estado do Rio Grande do Sul, dispõe que, “no caso de alienação fiduciária de veículo automotor, o contribuinte do imposto é o devedor fiduciário”. A Lei 7.543, de 30/12/1988, do Estado de Santa Catarina, no caput do art. 2º, estabelece que “o imposto sobre a propriedade de veículos automotores tem como fato gerador a propriedade, plena ou não, de veículos automotores de qualquer espécie”, mas no § 1º do art. 3º dispõe: “são responsáveis pelo pagamento do imposto e dos acréscimos legais”: “o fiduciante ou possuidor direto, em relação ao veículo automotor objeto de alienação fiduciária em garantia” (inc. II do § 1º); “o arrendatário, no caso de veículo cedido pelo regime de arrendamento mercantil” (inc. III do § 1º) – são nossos os grifos dos dispositivos transcritos. De forma análoga, a Lei 1.810, de 22/12/1997, do Estado de Mato Grosso do Sul, que “dispõe sobre os tributos de competência do Estado e dá outras providências”, no art. 145 estabelece que “o IPVA incide sobre a propriedade, plena ou não, de veículo automotor aéreo, aquático ou terrestre”, no art. 158 estipula que “contribuinte do IPVA é o proprietário do veículo, observado o disposto no artigo seguinte”, mas, neste artigo, surpreendentemente, dispõe: “são sujeitos passivos por substituição tributária”: “o devedor fiduciário, no caso de alienação fiduciária em garantia” (inc. I do art. 159); “o arrendatário do veículo, no caso de arrendamento mercantil” (inc. II do art. 159) – são nossos os grifos dos dispositivos transcritos.
Em contrato de arrendamento mercantil de veículo automotor, arrendatário é o possuidor do veículo; arrendador é o proprietário. Embora a posse permaneça com o arrendatário, o registro do veículo no Cadastro do DETRAN é feito em nome do arrendador, conforme se depreende da regra do inc. I do art. 1º da Lei Federal 11.649, de 04/04/2008. Contratos de arrendamento mercantil de veículo automotor geralmente contêm norma que prevê a responsabilidade do arrendatário por impostos, taxas, multas e outros encargos incidentes sobre o veículo. No entanto, para desobrigar-se do pagamento do IPVA, não poderá o arrendador opor referida norma à Fazenda Pública, em face do disposto no art. 123 do CTN[12].
Na alienação fiduciária em garantia, o devedor fiduciante transfere ao credor fiduciário o domínio resolúvel e a posse indireta do veículo, independentemente da tradição efetiva do bem, tornando-se o alienante ou devedor possuidor direto e depositário, com todas as responsabilidades e encargos que lhe incumbem de acordo com a lei civil e penal. Apesar de o devedor fiduciante ser possuidor, o registro do veículo no Cadastro do DETRAN é feito em seu nome, mas com restrição financeira indicada no CRV, em que aparece o nome da instituição financeira. Isso impede que o devedor aliene o veículo a outrem ou receba valor de seguro por furto, roubo ou perda total do veículo, sem antes quitar o empréstimo.
Em face da regra analisada nesse subitem, responde por débito do IPVA quem de boa-fé ou má-fé adquiriu veículo furtado ou roubado mas perdeu-o em ação de evicção, se em exercício em que teve a posse ocorreu novo fato jurídico tributário.
6.10. Daquele que concorre para a sonegação do IPVA
Finalmente, o inc. XII do art. 6º da atual Lei do IPVA coloca como responsável solidário (vide § 2º do art. 6º da Lei) aquele que efetivamente concorrer para a sonegação do imposto. Trata-se de hipótese de responsabilidade que não descreve a conduta do agente, mas exige que ela concorra para a sonegação do imposto.
A disposição assemelha-se à do inciso XII do artigo 9º da Lei 6.374/89 (Lei do ICMS do Estado de São Paulo), que deve ter inspirado o legislador do IPVA. A rigor, sonega o IPVA o proprietário ou possuidor que não registra seu veículo no Cadastro do DETRAN do Estado de São Paulo. Sem o registro, a Fazenda Pública do Estado não tem como efetuar o lançamento automático do IPVA, por notificação. Para veículo registrado, porém, a falta de pagamento do IPVA do exercício é mera inadimplência. A Fazenda do Estado tem as informações para efetuar o lançamento.
Assim, concorre para a sonegação do IPVA quem, com sua conduta, impede o proprietário ou possuidor de registrar o veículo naquele Cadastro. É o que ocorre com a seguradora que reconhece perda total do veículo, indeniza o segurado, sub-roga-se nos direitos sobre o veículo sinistrado, recupera-o e o aliena a terceiro, sem antes solicitar a expedição de novo CRV em nome dela. Como não pode haver lacuna na série de registros de veículo no Cadastro do DETRAN, a omissão da seguradora impede o adquirente de registrar o veículo em seu nome.
