4. CRÉDITO E COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA NO CTN E NA CRFB/88
Na expressão de crédito tributário, Torres46 apresenta uma divisão como crédito básico e concedido:
O crédito básico é o montante cobrado na operação anterior a título de ICMS (art. 155, § 2º, I, da CF), decorrente da própria estrutura da não-cumulatividade. Já crédito concedido a título de incentivo fiscal (crédito financeiro, crédito presumido ou simbólico e crédito incondicionado), embora suscetível de compensação financeira, não resulta da atuação do princípio constitucional da não-cumulatividade, mas de razões da política tributária, constituindo uma renúncia de receita.
Em uma ocasião de o contribuinte ter como direito a um crédito tributário e este não estar sendo garantido pelo Estado, com efeito, aquele tem como garantia o Mandado de Segurança Machado47 salienta que:
O mandado de segurança é uma das garantias que a Constituição Federal assegura aos indivíduos para proteção de direito líquido e certo lesado ou ameaçado de lesão por ato de autoridade. Assim, em face de cobrança de tributo indevido pode o contribuinte, em princípio, valer-se do mandado de segurança.
O CTN trata da compensação em seu art. 170, incluindo-a como forma de extinção do crédito tributário (capítulo IV do CTN):
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos, ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
O art. 170. teve seu texto acrescido pela Lei Complementar n. 104. de 10 de janeiro de 2001, esta criou o art, 170-A:
Art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial.
Comenta de forma inversa o jurista Jardim48 sobre a compensação, o artigo “[...] como se vê, o legislador complementar pretendeu reduzir o campo de atuação do Judiciário, afrontando, assim, o arquétipo da interdependência harmônica dos Poderes”.
Fabretti49 também expressa sua opinião assim:
O trânsito em julgado da decisão judicial ocorre quando esgotados todos os recursos, a decisão se torna irrecorrível. Considerando a lentidão do Judiciário, na prática, essa disposição significa adiar o direito a compensação, por muitos anos.
O professor Machado50 resume oportunamente o conceito do instituto da compensação, a saber:
A compensação é como que um encontro de contas. Se o obrigado ao pagamento do tributo é credor da Fazenda Pública, poderá ocorrer uma compensação pela qual seja extinta sua obrigação, isto é, o crédito tributário.
Em 30 de dezembro de 1991, editava-se a Lei n. 8.383, que previa o "instituto da compensação" em seu art. 66, prevista a compensação tributária no art. 170. do CTN:
Art. 66. Nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos e contribuições federais, inclusive previdenciárias, mesmo quando resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a períodos subsequentes.
§ 1º A compensação só poderá ser efetuada entre tributos e contribuições da mesma espécie.
Sobre o tema, Machado51 discorre sobre a compensação que a Lei n. 8.383/91 apresenta:
É possível dizer-se, sem exagero, que o art. 66, da Lei nº 8.383/91 foi a maior conquista do contribuinte brasileiro, nos últimos cinquenta anos, em sua luta contra os abusos do fisco. Entretanto, pode-se dizer também que por desconhecimento, ou por má vontade, muitos obstáculos têm sido colocados contra o exercício do direito à compensação, que permanece sendo um tema de grande interesse para os que trabalham com a relação tributária.
Neste contexto, eventual crédito reconhecido em pedido de ressarcimento, não pode ser negado ao contribuinte sob o fundamento de não estar em lei definido, pois tal providência, esta previsto nos Princípios Constitucionais da CRFB/88.
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Diante do exposto, o princípio da não-cumulatividade assegura ao contribuinte, nas operações de venda, que promova o ônus do imposto adiantado ao Estado e, ao mesmo tempo, possa ele creditar-se do imposto suportado em suas aquisições.
As partes envolvidas devem respeitar os Princípios Constitucionais da CRFB/88, onde o princípio da certeza jurídica é implícito, defendendo que todas as diretrizes constitucionais do ordenamento operam no sentido de realizá-lo.
É preciso que a Contribuição Social, o IPI, o PIS/COFINS, o ICMS e o ISS, fiquem apenas com a sua função de arrecadar o valor em crédito, mantendo-se nos regimes de tributação tanto quanto possível, seguindo os Princípios Constitucionais apontados que protegem todo o contribuinte em possíveis irregularidades.
A importância do princípio da não-cumulatividade tributária na segurança de todo o sistema constitucional não pode ser negada. Sua função, como demonstrado, extrapola o simples fato de se tratar este princípio de uma das limitações ao poder de tributar expressamente contempladas pelo texto constitucional, chegando a tocar no princípio da segurança jurídica.
Sob o olhar do princípio da segurança jurídica, afasta-se qualquer tentativa estatal de reter o patrimônio dos cidadãos com base unicamente em sua liberdade concedida aos administradores públicos ou, não exagerando dizer, arbitrariedade, garantindo-se assim, a proteção efetiva deste tão fundamental direito.
A perspectiva da segurança jurídica também se presta a enaltecer o Princípio da não-cumulatividade Tributária, indispensável à meta de se atingir um Estado com base na segurança e estabilidade nas relações jurídicas integrados por governantes e governados.
A exaltação constitucional aos direitos e garantias individuais, bem como aos direitos dos contribuintes em face dos entes tributantes, é sem dúvida, fator que acaba por fortalecer e beneficiar, em muito, os ditames do princípio da não-cumulatividade tributária.
Por tudo o que foi dito, importante é que se mostra clara a necessidade de respeito absoluto aos ditames do Princípio Constitucional estudado, como forma de se preservar a própria higidez de sistema constitucional, e por consequência, os ditames e garantias decorrentes da ideia de Estado Democrático de Direito, marcado, como deve ser, pela segurança e lisura das relações.
As reiteradas tentativas de se macular o princípio em questão devem, pois, ser prontamente repelidas pela doutrina e, particularmente, pelos órgãos julgadores, responsáveis últimos pela aplicação efetiva dos limites da atuação estatal em matéria de tributação.
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Notas
3 VADE MECUM. 9. ed. atual. e ampl. São Paulo: Saraiva, 2010.
4 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva. 1989. p. 30.
5 BASTOS. Celso Ribeiro. Curso de direito financeiro e tributário. 9. ed. ampl. atual. São Paulo: Celso Bastos, 2002. p. 157.
6 JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual de direito financeiro e tributário. 8. ed. revt. e atual. São Paulo: Saraiva, 2007. p. 9.
7 HARADA, Kiyishi. Direito financeiro e tributário. 9. ed. São Paulo: Atlas. 2002. p. 291.
8 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 32. ed. revt. atual. ampl. Malheiros, 2011. p. 50.
9 CARRAZZA. Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 23. ed. São Paulo: Malheiros, 2007. p. 39.
10 ÁVILA, Humberto. Sistema constitucional tributário, de acordo com a emenda constitucional nº 53, de 19-12-2006. 3. ed. revt. e atual. São Paulo: Saraiva, 2008. p. 38.
11 ÁVILA. Humberto. Teoria dos princípios: da definição dos princípios jurídicos. São Paulo: Malheiros, 2004. p. 70.
12 AMARO. Luciano. Direito tributário brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009. p. 1.
13 MACHADO, Hugo de Brito. Os princípios jurídicos da tributação na constituição de 1988. 5. ed. São Paulo: Dialética, 2004. p. 21.
14 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 1995. p. 139
15 MACHADO, Hugo de Brito. Os princípios jurídicos da tributação na constituição de 1988. p. 66.
16 SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 3. ed. São Paulo: Saraiva, 2011. p. 134.
17 BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário. 4. ed. São Paulo: Noeses, 2007. p. 511.
18 DIFINI, Luiz Felipe Silveira. Manual de direito tributário. 4. ed. atual. São Paulo: Saraiva, 2008. p. 83.
19 SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. p. 94.
20 MACHADO, Hugo de Brito. Os princípios jurídicos da tributação na constituição de 1988. p. 95.
21 ALEXANDRINO, Marcelo e PAULO, Vicente. Direito tributário na constituição e no STF, teoria e jurisprudência. 10. ed. Rio de Janeiro: Impetus, 2005. p. 113.
22 SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. p. 229.
23 MACHADO, Hugo de Brito. Os princípios jurídicos da tributação na constituição de 1988. p. 121.
24 HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. p. 296.
25 MACHADO, Hugo de Brito. Os princípios jurídicos da tributação na constituição de 1988. p. 124.
26 VADE MECUM. 9. ed. atual. e ampl. São Paulo: Saraiva, 2010. CTN. p. 761.
27 DIFINI, Luiz Felipe Silveira. Manual de direito tributário. p. 89.
28 CARVALHO. Paulo de Barro. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011. p. 220.
29JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual de direito financeiro e tributário. p. 210.
30 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. p. 354.
31 JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual de direito financeiro e tributário. p. 211.
32 TORRES, Ricardo Lopes. Tratado de direito constitucional financeiro e tributário – valores e princípios constitucionais tributários. Rio de janeiro: Renovar, 2005. p. 342.
33 BOTTALLO, Eduardo Domingos. Fundamentos do IPI. São Paulo: Revista dos Tribunais. 2002. p. 36.
34 PAULSEN, Leandro; MELO, José Eduardo Soares de. Impostos: federais, estaduais e municipais. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2004. p. 99.
35 TÔRRES. Heleno Taveira. Monofasia e não-cumulatividade das contribuições ao PIS e à COFINS no setor de Petróleo: refinarias. São Paulo: IOB Thomson, 2004. p. 117.
36 CARRAZZA, Roque Antônio. “ICMS”. 9. ed., São Paulo: Malheiros, 2002. p. 255.
37 CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. p. 36.
38 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao código tributário nacional: artigos 1º a 95. São Paulo: Atlas, v. 1. 2003. p. 520.
39 CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. p. 255.
40 MACHADO, Hugo de Brito. SEGUNDO MACHADO, Hugo de Brito. Direito tributário aplicado. Rio de Janeiro: Forense, 2008. p. 232.
41 CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. p. 90.
42 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. p. 345.
43 MELO, José Eduardo Soares de. Curso de direito tributário. 7. ed. São Paulo: Dialética. 2007. p. 470.
44 MELO, José Eduardo Soares de. Curso de direito tributário. p. 488.
45 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2007. p. 593.
46 TORRES, Ricardo Lopes. Tratado de direito constitucional financeiro e tributário – valores e princípios constitucionais tributários. p. 340.
47 MACHADO. Hugo de brito. Curso de direito tributário. p. 198.
48 JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual de direito financeiro e tributário. 8. ed. revt. e atual. São Paulo: Saraiva, 2007. p. 314.
49 FABRETTI, Láudio Camargo, FABRETTI, Dilene Ramos. Direito tributário para os cursos de administração e ciências contábeis. 2. ed. revt. e atual. São Paulo: Atlas, 2003. p. 111.
50 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. p. 160.
51 MACHADO, Hugo de Brito. Mandado de Segurança em Matéria Tributária.: Série Acadêmicos Brasileiros. São Paulo: Revista dos Tribunais, vol. 1, 1994. p. 01.
