I - INTRODUÇÃO
A melhor doutrina ensina que os direitos humanos preexistem à ordem positiva, portanto, anteriores a própria Constituição, sendo ainda, imprescritíveis, inalienáveis, absolutos, auto-aplicáveis e com eficácia erga omnes. Desta forma, tais direitos, que foram conclamados pelo mundo, através das Declarações de Direitos do Homem e dos Bill of Rights, são considerados imunes e privilegiados diante do tributo.
O ordenamento pátrio, através das garantias constitucionais e dos direitos fundamentais protegem as liberdades, limitando o poder de tributar, que deve agir apenas no espaço aberto pelo direitos humanos.
Deste modo, o poder fiscal deve ser constituído no espaço aberto pelas imunidades e privilégios, cabendo observar, que a Constituição brasileira, em seção denominada "das limitações do poder de tributar" ( arts. 150 à 152 do CF), contém o núcleo essencial da cidadania fiscal.
Ressalta-se que, geralmente os direitos humanos se expressam por meio de princípios, sendo vários deles expressos na Constituição Federal, como é o caso dos princípios da igualdade, da anterioridade, da legalidade, da livre iniciativa e da livre concorrência, entre outros. Cabe lembrar, conforme foi exposto, os direitos humanos ou direitos da liberdade, preexistem a própria constituição, portanto, deve ser levado em consideração a existência de princípios que não estão expressos na Carta Magna nacional, mas que devem que ser considerados, pois nascem com o homem.
Resumindo, a questão crucial dos direitos humanos é valorizar o poder do cidadão, limitando o poder dos governantes, impedindo o caráter autoritário de certos regimes políticos.
O cidadão brasileiro, apesar de jamais ter tido tantos instrumentos para a manifestação de seus anseios, como são os previstos na Constituição Federal, continua sem conseguir efetivar alguns direitos fundamentais previsto na Carta Magna. Deste modo, grande vem sendo a dificuldade de fazer valer direitos, este reconhecidos como direitos humanos, principalmente quando no outro pólo da relação jurídica situa-se o Estado.
A restrição de algumas capacidades, muitas vezes impostas pela vontade individual, ou de algum grupo econômico ou político, que se sobrepõem ao da coletividade (do povo), restringem ideais como o de liberdade e igualdade.
NOBERTO BOBBIO, lembra que:
"Uma sociedade que se inspira no ideal de autoridade é necessariamente dividida em poderosos e não-poderosos. Uma sociedade inspirada no princípio da hierarquia é necessariamente dividida em superiores e inferiores. Numa situação originária em que todos ignorem qual será sua posição na sociedade futura – e, portanto, não saibam se estarão entre os que mandam ou entre os que são obrigados a obedecer, e se estarão no topo ou na base da escala social -, o único ideal que lhes pode atrair é o de desfrutarem da maior liberdade possível diante de quem exerce o poder e de terem a maior igualdade possível entre si. Podem desejar uma sociedade fundada na autoridade e na hierarquia somente na condição não previsível de que estejam entre os poderosos e não entre os impotentes, entre os superiores e não entre os inferiores." [1]
Como bem comenta o autor [2], os homens apesar de desejarem mais a liberdade, preferem mandar a obedecer, e apesar de amarem a igualdade, preferem a hierarquia, quando situados no topo da escala social.
Assim, apesar das garantias constitucionais e dos direitos fundamentais previstos no Texto Fundamental de 1988, em um primeiro momento, percebe-se que estes são muito mais uma concessão dos poderosos, quem detém o poder, do que da grande parte dos cidadãos do Brasil.
Entender o direito do cidadão, apenas por uma expectativa econômica, como é o caso do direto do consumidor, é deixar de considerar que a "cidadania em sua expressão moderna tem, entre os seus desdobramentos, a de ser cidadania fiscal". [3]
Para que não sejam violados direitos fundamentais do contribuinte, torna-se necessário a valoração de princípios como o da igualdade,da liberdade, da capacidade tributária, da dignidade da pessoa humana, da anterioridade, da legalidade estrita, entre outros.
Deste modo, afastada qualquer pretensão de esgotar o assunto relacionado aos princípios constitucionais, o presente artigo, busca fazer uma análise resumida do comportamento do governo, frente ao institutos como o do mínimo existencial, de princípios como o da dignidade humana e da capacidade tributária.
II - O DESENVOLVIMENTO HUMANO E O MÍNIMO EXISTENCIAL
Conta o Prof. RICARDO LOBO TORES [4], que "no Estado Patrimonial, que se estendeu do desmoronamento do Estado Feudal até a proximamente o final do séc. XVIII, os pobres não eram imunes aos tributos". Contudo, quando se lembra que no Brasil do séc. XXI, onde o povo continua sofrendo com uma elevada carga tributária, com uma das piores distribuições de riquezas do mundo, assim como, com péssimas condições para o desenvolvimento de suas capacidades, percebe-se que direitos relativos a imunidades continuam sendo desrespeitados.
Em um país como o Brasil, que na busca de recursos financeiros através de um sistema tributário confuso e injusto, atinge uma carga tributária que situa-se acima dos trinta pontos percentuais do PIB, não há como admitir-se que seus cidadãos não possam usufruir pelo menos de um eficiente sistema de saúde, saneamento, educação e previdenciário. Contudo, o que a realidade mostra, é que neste país, serviços mínimos, necessários para o desenvolvimento do ser humano, não funcionam como deveriam, ou simplesmente não existem.
Em estudo desenvolvido pela Escola de Administração Fazendária – ESAF -, apresentado na 33ª. Asamblea General Del Centro Interamericano de Administraciones Tributárias – CIAT, San Salvador – El Sanvador, de 3 a 6 de maio de 1999, foram apresentados três situações de transferência da pressão fiscal. Assim, na primeira situação, onde não se considerou qualquer transferência de encargos fiscais do empregador para o empregado, ficou registrado que a carga tributária efetiva sobre o rendimento assalariado (coeficiente de transmissão = 0%) que ganha até 2 (dois) salários mínimos é de 13,13%, decorrente de tributos que incidem sobre o consumo, e 7,82%, decorrente de tributos que incidem sobre a renda, totalizando um total de 20,95%. Na segunda situação, foi considerada a transferência pelo coeficiente de transmissão de 50%, de encargos fiscais do empregador para o empregado assalariado que ganha até 2 (dois) salários mínimos, sendo registrado neste caso, o percentual de 13,13%, de encargos fiscais incidentes sobre o consumo, e 19,14 % sobre a renda, totalizando um total de 32,27%. Na terceira e última hipótese, na qual foi considerada a transferência pelo coeficiente de transmissão de 100%, de encargos fiscais do empregador para o empregado assalariado que ganha até 2 ( dois) salários mínimos, sendo registrado neste caso, o percentual de 13,13%, de encargos fiscais incidentes sobre o consumo, e de 27,98% sobre a renda, totalizando um total de 41,12% (www.receita.fazenda.gov.br/EstTributarios/cargatributaria/CTtotal.htm).
Levando-se em consideração que o Estado não dá uma contraprestação decente, em áreas essenciais para o desenvolvimento humano, tem-se que se contestar a legitimidade da administração quando impõe uma carga tributária tão elevada e injusta.
AMARTYA SEM [5], em sua obra denominada "Desenvolvimento como Liberdade", em capítulo intitulado como "pobreza como privação de capacidades", demonstra que esta, em vez do baixo nível de renda, é a responsável por privar desenvolvimento do ser humano. O autor, faz uma relação entre vários Estados e grupos sociais, demonstrando que em alguns casos, mesmo que baixo o nível de renda, se forem disponibilizadas certas capacidades básicas a sociedade terá condições para se desenvolver.
Lembra ainda, o autor, que o aumento das capacidades humanas também tende a andar junto com a expansão das produtividades e do poder de auferir renda. Essa conexão estabelece um importante encadeamento indireto mediante o qual um aumento de capacidade ajuda direta e indiretamente a enriquecer a vida humana e a amenizar mais as privações humanas.
Seguindo este raciocínio, para países como o Brasil, que não disponibilizam de uma forma decente dos meios necessários para o desenvolvimento humano, assim como, não possuem um distribuição justa de renda, faz-se necessário, que sejam no mínimo aplicados, quanto a tributação, princípios como o da capacidade contributiva e da dignidade humana.
Com relação ao tema, não pode ser deixado de fora, o problema do mínimo existencial, o qual, apesar de difícil definição, confundindo-se com a própria questão da pobreza, parte da idéia do mínimo necessário para salvaguardar uma existência humana digna.
Ensina o RICARDO LOBO TORRES, que:
"O mínimo é direito subjetivo protegido negativamente contra a intervenção do Estado e, ao mesmo tempo, garantido positivamente pelas prestações estatais. Diz-se, pois, que é direito de status negativus e de status positivus, sendo certo que não raro se convertem uma na outra ou se coimplicam mutuamente a proteção constitucional positiva e a negativa" [6].
Deste modo, ensina o autor, que o status negativus, decorrente dos direitos humanos, significa que o Estado não pode criar qualquer constrangimento ao indivíduo, quanto ao seu poder de autodeterminação, liberdade de ação ou omissão. Sendo que este status negativus, firma-se no campo tributário por meio das imunidades fiscais, demonstrando que se trata de um caso paradoxal, por proteger tanto a pobres como a ricos, dentro de limites mínimos necessários para garantir a dignidade humana [7].
Quanto ao status positivus, identifica o autor, duas espécies deste, o status positivus libertis e o status positivus socialis, sendo que o primeiro impõe prestações positivas, gerais e igualitárias do Estado, devendo este, assegurar prestações jurisdicionais, e garantias de liberdades através da polícia, das forças armadas, da diplomacia, etc. Resumindo, o Estado, deve garantir os direitos fundamentais por meio de serviços públicos remunerados através de impostos gerais ou taxas [8].
Continua o autor, informando, que o mínimo existencial postula ainda "prestações positivas de natureza assistencial". Contudo, tais prestações tem caráter subsidiário, uma vez que o Estado somente estará obrigado a cumpri-las quando o sistema de seguridade público ou privado falhar, deixando o cidadão sem meios indispensáveis para a sua sobrevivência [9].
Quanto ao status socialis, ensina RICARDO LOBO TORRES, que este não tem dimensão originariamente constitucional, por depender da situação econômica do país e da riqueza nacional, sendo que tal status é de "suma importância para o aperfeiçoamento do Estado Social de Direito, sob a sua configuração de Estado de Prestações e em sua missão de protetor dos direitos sociais e de curador da vida social, responsável pela previsão ou cura da existência ( Daseinsvorsorge para os alemães): compreende o fornecimento de serviços públicos inescensial ( educação secundária e superior, saúde curativa, moradia, etc) e as prestações financeiras em favor dos fracos, especialmente sob a forma de subvenções sociais" [10].
Como o presente artigo não está voltado para a busca da definição do mínimo existencial, importa por enquanto frisar, que esta é um matéria sobre a qual incidem questões de imunidade, tratando-se desta forma, de incompetência das entidades tributárias para onerar pessoas que dependam deste mínimo para sobreviver.
Cabe lembrar, que apesar de declarações como a "Declaração Universal dos Direitos do Homem" [11] e a "Declaração sobre o Direito ao Desenvolvimento" [12] (aprovada pela Resolução 41/128 da Assembléia Geral das Nações Unidas, de 04/12/1986), e da Constituição nacional estabelecer que constitui objetivo fundamental da República Federativa do Brasil, entre outros, "erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais" ( art. 3º.), e ainda, prevê casos de imunização contra a incidência de tributos ( arts. 5º., XXXIV, LXXII, LXXIII, LXXIV e 153, § 4o. da C.F.), muito pouco está se fazendo para efetivar estas normas, e quase nada tem-se realizado com relação ao desenvolvimento do povo brasileiro.
Dessa forma, torna-se de difícil compreensão o por quê, de que um país, como o Brasil, que apesar de gozar de uma imensa riqueza mineral, de um grande potencial energético e hidrográfico, de uma grande diversidade biológica - invejada por inúmeros países desenvolvidos -, de uma vastidão de terras a espera para produzir, de uma boa legislação voltada para os direitos humanos, tanto na área constitucional como na infra-constitucional, por outro lado, continue a conviver com índices como apresentado pelo Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada (IPEA), que no ano de 1999, indicava um percentual de 22,90 % (fonte www.ipeadata.gov.br) da população formada por uma imensa massa de miseráveis e de 53,11% (fonte www.ipeadata.gov.br) por pessoas abaixo da linha de pobreza.
III – BREVE COMENTÁRIO SOBRE OS PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS
Partindo-se da idéia da bipartição das normas em princípios e regras, pode-se afirmar que os princípios seriam as normas-chaves do sistema jurídico, gozando de superioridade formal e material frente as demais normas (regras).
Ensina o Prof. CELSO ANTÔNIO BANDEIRA DE MELLO [13], que desobedecer um princípio é muito mais grave do que desobedecer a uma simples norma, uma vez que este é um mandamento nuclear de um sistema, sendo considerado o verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que se irradia sobre várias normas.
Deste modo, o princípio é quem dá a direção a ser seguida pela norma, e é ele ainda, quem determina o conteúdo e o limite da norma esparsa.
Tendo os princípios, grande importância no ordenamento jurídico nacional, percebe-se neles duas funções: uma positiva e outra negativa. A função positiva dos princípios seria a de influenciar na elaboração de normas e decisões sucessivas, na atividade de interpretação e integração do direito, enquanto a função negativa, daria-se em decorrência destes rejeitarem a introdução de conteúdo que com eles se incompatibilizem. Funcionando como critério hermenêutico.
Cabe ainda citar, que apesar de alguns autores entenderem que os princípios não podem ser fundamentos autônomos de decisões, registra-se, que no ordenamento pátrio estes vem sendo aceitos, sendo inclusive, objeto autônomo e suficiente de inúmeras Ações Diretas de Inconstitucionalidade.
Após esta breve análise sobre a importância dos princípios, passa-se a fazer um modesto estudo dos princípios da dignidade humana e da capacidade contributiva, sem deixar de lembrar que vários outros princípios com estes se relacionam, como é o caso dos princípios da legalidade, da igualdade e da irretroatividade.
IV - PRINCÍPIO DA DIGNIDADE DA PESSOA HUMANA
Para IMMANUEL KANT [14], o que caracteriza o ser humano, é que este "existe como fim em si mesmo, não só como meio para o uso arbitrário desta ou daquela vontade". Conseqüentemente, se a Constituição Federal, em seu art. 1º., estabelece como um dos fundamentos do Estado Democrático, a dignidade da pessoa humana, concluí-se que este existe em função de todos, e não o inverso.
Ensina o Ilmo. Prof. FERNANDO FERREIRA DOS SANTOS [15], que:
"...a dignidade da pessoa humana não é uma criação do legislador constituinte, que apenas reconhece a sua existência e sua eminência, pois ela, como a própria pessoa humana, é um conceito a priori. Porém, ao coloca-la como um dos fundamentos da República Federativa do Brasil, transformou-a "num valor supremo da ordem jurídica", ou seja, "não é apenas um princípio da ordem jurídica, mas o é também da ordem política, social, econômica e cultural", que atrai o conteúdo de todos os direitos fundamentais".
Fala ainda, o nobre autor, que "não é só o Estado, mas, consectário, o próprio Direito" [16]. Pois, partindo-se da idéia que " a dignidade é o fim", fácil fica afirmar-se que a juridicidade da norma positiva deve ter este fim.
A Constituição Federal brasileira, busca assegurar uma série de direitos a pessoa humana, vários deles expressos em um conjunto de direitos fundamentais, assim como, em demais artigos esparsos por esta, demonstrando um forte anseio social, e voltada, principalmente em seu artigo 1º., para a dignidade humana. Contudo, cabe lembrar, que mesmo na ausência de tais previsões, estes direitos não poderiam deixar de ser considerados, pois, nascem com o homem, preexistindo a própria Constituição.
Sendo, deste modo, imperioso reconhecer a existência e validade de um sistema de direitos fundamentais, voltado a pessoa humana, o qual serve de fonte de solução jurídica enquanto pressuposto de validade e enquanto elemento de interpretação e integração das normas, assim como, de fonte autônoma de solução jurídica.
O princípio da dignidade humana deve servir de diretriz tanto para o legislador, como para a Administração, na produção de sua política econômica e social, devendo ser observado inclusive, também quanto ao aspecto tributário, pelo Poder Judiciário que deve atuar de forma a inibir qualquer violação a citado princípio.
Pois, se o ser humano coloca-se no topo da pirâmide evolutiva, por acreditar ser um ser racional, deve aprender valorizar este atributo que apenas ele possui, garantindo, para tanto, que seja assegurado a cada pessoa um mínimo inviolável, necessário para resguardar a sua dignidade, pondo fim as profundas desigualdades que cercam a sociedade, impedindo assim, qualquer tratamento desumano, degradante, limitador de seu desenvolvimento.
V - PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA
Levando-se em consideração o problema do mínimo existencial e do desenvolvimento das capacidades, torna-se imperativo considerar-se que o princípio da capacidade contributiva, previsto no art. 145, § 1º. da Constituição Federal, deve ser entendido como uma diretriz obrigatória a guiar todo o ordenamento tributário, e não apenas aos impostos ( espécie tributária).
Neste sentido, cabe citar, que apesar do § 1º. do art. 145 da C.F. falar em "impostos", o princípio da capacidade contributiva deve ser aplicado a todas as espécies tributárias, entendimento este, seguindo inclusive pelo Supremo Tribunal Federal (AGRRE-216259/CE. J. 09/05/2000. DJ 19.05.2000.P 00018./ RTJ 174-3.P.911).
O princípio da capacidade contributiva busca alcançar a justiça tributária, incorrendo em maior tributação o contribuinte de maior renda, e em menor tributação o de menor renda, através de uma atuação progressiva. Contudo, como facilmente pode ser atestado, no Brasil muitas vezes isso não ocorre, provocando deste forma, que não diminua o abismo existente entre as classes sociais.
FRANCISCO JOSÉ DE CASTRO REZEK, em obra publicada pela editora IOB ( A Thomson Company), ensina que o princípio da capacidade contributiva é corolário do princípio da igualdade ( art. 5º. da C.F.), sendo que, deste modo, todos os contribuintes devem concorrer "com o mesmo sacrifício para suportar as despesas e os investimentos necessários à manutenção da atividade estatal" [17].
Explica ainda, o nobre autor, que tendo em vista que a igualdade real, é uma idéia utópica, de difícil alcance pelo homem do Direito, deve-se tentar buscar as desigualdades do homem, com relação aos bens da vida e em consonância com o ordenamento jurídico, vinculando-se a máxima de que "igualdade é tratar igualmente os iguais e desigualmente os desiguais, na medida de suas desigualdades". Deste modo, todos que se encontram em posições diferentes devem ser tratados de forma diferente, procurando assim, harmonia e igualdade na contribuição para o financiamento do Estado.
O prof. ROQUE ANTONIO CARRAZA [18], tecendo análise sobre o tema, lembra que o princípio da igualdade guarda intima relação com o princípio progressividade, e em decorrência disso eles conseguem atender o princípio da capacidade contributiva.
Ensina ainda, o renomado autor, que a progressividade não deve ser confundida com a proporcionalidade, pois, esta atrita com o princípio da capacidade contributiva, "fazendo com que pessoas economicamente fortes paguem impostos com as mesmas alíquotas" [19]. Deste modo, tanto as pessoas economicamente fortes, como as mais fracas estariam pagando tributos na mesma proporção, deixando-se de levar em consideração a capacidade econômica de cada qual.
Pelo princípio da proporcionalidade, uma grande massa da população de brasileiros, que não tem a mínima condição de contribuir com o fisco, estaria em débito com o Estado. Enquanto, o princípio da progressividade, de forma mais justa e humana, fica longe de atritar com o princípio da capacidade tributária, atingindo de forma igualitária tanto os economicamente fortes, quanto os economicamente fracos.
Deste modo, a tributação por alíquotas fixas, tendem a contribuir com a desigualdade econômica, obrigando que pessoas que não tem condições de contribuir, suportem um sacrifício injustificável, conseqüentemente, sem a progressividade não há como atingir a igualdade tributária.
V – CONCLUSÃO
Em razão da imposição constitucional, assim como, dos Direitos Humanos, não há como se aceitar a tributação de contribuinte que depende de um mínimo vital para a sua sobrevivência ou para o desenvolvimento de suas capacidades básicas.
Deste modo, a legislação não pode deixar de considerar que o contribuinte possui certos direitos decorrentes da sua natureza humana, sendo defeso a exoneração de recursos vitais para manutenção do ser humano.
Partindo-se ainda, da premissa que o legislador pátrio deixou de definir qual seria o mínimo vital necessário para garantir a condição humana, deve o aplicador do Direito, quando diante do caso concreto, buscar tal definição através do apoio em estudos científicos relacionados com as ciências jurídicas, econômicas e sociais, para que não deixe de efetivar a aplicação de direitos a que fazem jus os contribuintes.
Difícil é a concepção de uma sociedade que possuí um sistema jurídico que abriga inúmeras normas de âmbito humanitário, que deixa de aplicar princípios constitucionais, sob a alegação da falta de regras infra-constitucionais.
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Notas
1. BOBBIO, Norberto. Igualdade e Liberdade. Rio de Janeiro: Ediouro, 2000, p. 09 e 10.
2. BOBBIO. Op. cit., p.9.
3. TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de Direito Constitucional Financeiro e Tributário. Os direitos Humanos e a Tributação – Imunidades e Isonomia. Vol. III. Rio de Janeiro: Renovar, p. 32.
4. TORES. Op. cit., p. 138.
5. SEM, Amartya. Desenvolvimento como Liberdade. São Paulo: Prêmio Nobel Companhia das Letras, p. 109.
6. TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de Direito Constitucional Financeiro e Tributário. Os direitos Humanos e a Tributação – Imunidades e Isonomia. Vol. III. Rio de Janeiro: Renovar, p. 164.
7. TORRES. Op. cit. p. 165.
8. TORRES. Op. cit. p. 179.
9. TORRES. Op. cit. p. 179.
10. TORRES. Op. cit. p. 183.
11. "Art. 25. Toda pessoa tem direito a um nível de vida suficiente para assegurar a sua saúde, o seu bem-estar e o de sua família, especialmente para a alimentação, o vestuário, a moradia, a assistência médica e para os serviços sociais necessários".
12. "Art. 1º. O direito ao desenvolvimento é um direito humano inalienável em virtude do qual toda pessoa humana e todos os povos estão habilitados a participar do desenvolvimento econômico, social, cultural e político, a ele contribuir e dele desfrutar, no qual todos os direitos humanos e liberdades fundamentais possam ser plenamente realizados".
13. MELLO, Celso Antonio Bandeira de. Elementos do direito administrativo. São Paulo: Malheiros Editores, 1992.
14. KANT, Immanuel. Fundamentação da Metafísica dos Costumes. P. 68.
15. SANTOS, Fernando Ferreira. Princípios Constitucionais da Dignidade da Pessoa Humana. São Paulo: Instituto Brasileiro de Direito Constitucional, 1999, p. 79.
16. SANTOS. Op. cit. p.92.
17. A Defesa do Contribuinte no Direito Brasileiro. São Paulo: IOB ( A Thomson Company), 2002, p.279.
18. CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. São Paulo: Malheiros Editores, 16ª. Ed., 2001, p. 75.
19. CARRAZZA. Ob. cit. p. 75.
