1. Introdução
Apesar de usualmente tratadas como ciência única, o Direito Tributário e o Direito Aduaneiro são ciências distintas, conforme estudo que será apresentado. Porém, mister se faz ressaltar desde logo, que não é pacífico o consenso neste sentido.
Seguindo a linha de raciocínio adotada, tem-se que tanto o Direito Tributário, quanto o Aduaneiro, desfrutam de autonomia entre si e perante os demais ramos jurídicos, apesar da homogeneidade de suas estruturas normativas e de seus preceitos elementares.
Ocorre que indiscutível que com a evolução do comércio internacional, com a formação de blocos econômicos, com o crescimento avassalador do comércio internacional, com inúmeros regramentos específicos, abrangendo a própria Constituição, Tratados Internacionais, Decretos-Leis, Leis Ordinárias, Instruções Normativas, Portarias, Resoluções, etc. Sendo assim, é evidente a existência de um ramo distinto, que não pode simplesmente ser definido como parte integrante do Direito Tributário.
Porém, importante salientar que a classificação em questão é de cunho exclusivamente didático, pois é cediço que o Direito, do ponto de vista científico, é uno e indivisível.
2. O Direito Tributário
2.1. Noções preliminares
A Carta Magna, em seu art. 3º, preceitua como objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil (i) construir uma sociedade livre, justa e solidária, (ii) garantir o desenvolvimento nacional, (iii) erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais, e (iv) promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de discriminação.
Para o exercício de suas funções primordiais, bem como para regular a sociedade de uma forma geral, obviamente é necessária a captação de recursos, conforme ensinamentos do Prof. Leandro Paulsen:
“(…) não se concebe a tributação senão como instrumento da própria sociedade para consecução de seus objetivos. Pagar tributo já não é mais uma submissão ao Estado, tampouco um mal necessário. É, isto sim, dever fundamental de toda pessoa que integra uma sociedade e que, por isso, tem responsabilidade pela sua organização e manutenção” (PAULSEN, 2012, p.16).
Sendo assim, o tributo não deve ser enxergado como um sacrifício, mas, sim, na pior das hipóteses, como um mal necessário, haja vista que o Estado, para cumprir suas tarefas, buscando o interesse da coletividade, ou seja, dos cidadãos, precisa de recursos.
2.2. O Direito Tributário
Esclarecida a necessidade da cobrança de tributos, como principal meio de arrecadação financeira por parte do Estado, para que este possa cumprir seus objetivos fundamentais, deve-se então analisar a essência do direito tributário.
No Brasil, com a emenda constitucional nº 18 de 1965, o direito tributário recebeu status de sistema, no sentido de reunião de elementos de modo a criar um todo organizado, logo em seguida surgiu o Código Tributário Nacional, de 1966, recebido pela Constituição de 1988 com status de lei complementar, embora seja formalmente uma lei ordinária (Lei n.º 5.172/1966).
O sistema tributário nacional está previsto na Constituição da República Federativa do Brasil, em seu capítulo I, Título VII, entre os artigos 145 e 162, que dispõem acerca dos princípios gerais, das limitações ao poder de tributar, das competências tributárias e, por fim, da repartição das receitas.
No que tange sua definição, pode-se conceituar Direito Tributário como o conjunto das leis reguladoras da arrecadação dos tributos (taxas, impostos e contribuição de melhoria), bem como de sua fiscalização. Regula as relações jurídicas estabelecidas entre o Estado e contribuinte no que se refere à arrecadação dos tributos.
Nos dizeres do Prof. Eduardo Sabbag:
“(…) o Direito Tributário é a representação positivada da ciência jurídica que abarca o conjunto de normas intersubjetivas na obrigação tributária, cujos elementos são as partes,a prestação e o vínculo jurídico. As partes destacam-se como o ente publico estatal, de um lado, e o contribuinte (ou responsável), de outro. O objeto é a obrigação em si, que pode consistir numa obrigação de dar, de cunho patrimonial (levar a pecúnia aos cofres públicos), ou numa obrigação de fazer ou não fazer, de cunho instrumental (emitir notas fiscais, entregar Declarações etc.). Por fim, o vinculo jurídico (ou causa) é a norma jurídica que magnetiza o liame obrigacional.” (SABBAG, 2014, p.35)
Dentre as funções do Estado regulamentadas pelo direito tributário, destaca-se a arrecadatória, cujo objetivo é fazer frente às despesas com o cumprimento de suas funções constitucionalmente definidas.
No que tange a arrecadação do Estado, o direito tributário serve como uma verdadeira proteção contra a arbitrariedade dos governantes, haja vista que, conforme já destacado, o poder de tributar limitado e, não, irrestrito.
Nas palavras do Prof. Hugo de Brito Machado:
“O direito tributário existe para delimitar o poder de tributar, transformando a relação tributária, que antigamente foi uma relação simplesmente de poder, em relação jurídica. A finalidade essencial do direito tributário, portanto, não é a arrecadação do tributo, até porque esta sempre aconteceu, e acontece, independentemente da existência daquele. O direito tributário surgiu para delimitar o poder de tributar e evitar os abusos no exercício deste.” (MACHADO, 2014, p.52).
2.3 Tributo: conceito e função
Inicialmente insta registrar que os tributos não nasceram com o Direito Tributário, de modo que, anteriormente, eram objeto de estudo de outras ciências, como, por exemplo, a ciência das financias e, na esfera jurídica, o Direito Administrativo, ramo que busca regular o Estado.
No que tange a definição do conceito de tributo, deve-se destacar que, conforme art. 3º, do Código Tributário Nacional, “tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.
Da supracitada definição, extrai-se:
a) O tributo deve ser pago em dinheiro, não podendo ser pago in natura ou in labore;
b) Trata-se de prestação compulsória, visto que a vontade do sujeito passivo (contribuinte) prever ou desejar o dever jurídico tributário é indiferente para sua incidência;
c) A hipótese de incidência do tributo prevista em lei não pode ser por conta de alguma ilicitude, sob pena de se caracterizar sanção e, não, tributo;
d) Deverá ser instituída por lei, pois nenhum tributo pode ser exigido sem que lei previamente o estabeleça;
e) A cobrança do tributo por parte da administração pública é plenamente vinculada, ou seja, ela não goza de liberdade para analisar a conveniência e/ou a oportunidade de agir, não deixa margem à autoridade administrativa, que fica inteiramente vinculada ao disposto em lei.
No que tange a função dos tributos, tem-se que como função principal a arrecadatória, que visa apenas arrecadar, para que o Estado possa garantir seu pleno funcionamento, isto é, a criação do tributo é exclusivamente para atender o abastecimento dos cofres públicos, sem levar em conta interesses sociais, políticos ou econômicos.
Nas palavras de Marcus de Freitas Gouvêa:
“No Estado Democrático de Direito, que obedece a regime constitucional, que valoriza a livre iniciativa e o direito de propriedade, que adota o capitalismo como sistema econômico, cujas regras impedem, ou limitam severamente a atividade econômica estatal, seja como proprietário dos meios de produção, seja como agente econômico, é axiomático adotar-se a tributação como forma de obtenção de recursos para financiar a concretização dos fins estatais.” (GOUVÊA, 2006, p. 40)
Outra função dos tributos é a parafiscalidade, hipótese a tributação visa custear atividades de interesse público desenvolvidas por entidades paraestatais, como, por exemplo, o Instituto Nacional do Seguro Social (INSS) e da fiscalização de profissões regulamentadas.
Por fim, tem-se a função extrafiscal, que visa estimular ou desestimular atividades, onerando ou desonerando (importação de determinados bens, por exemplo), ou tributando de forma mais gravosa produtos nocivos à saúde, como cigarros, ou seja, os objetivos vão além da simples arrecadação, para, assim, prestigiar, ou não, situações sociais, políticas e econômicas valiosas.
No que tange a extrafiscalidade, Gouvêa destaca:
“A extrafiscalidade se constitui no ‘algo a mais’ que a obtenção de receitas mediante tributos; liga-se a valores constitucionais; pode decorrer de isenções, benefícios fiscais, progressividade de alíquotas, finalidades especiais, entre outros institutos criadores de diferenças entre os indivíduos, que são, em última análise, agentes políticos, econômicos e sociais.” (GOUVÊA, 2006, p. 2-3)
Justamente no que tange o caráter extrafiscal do tributo observa-se o grande vínculo existente entre o direito aduaneiro e o direito tributário, que será tratado no capítulo seguinte.
3. O DIREITO ADUANEIRO
3.1. Breve histórico do Direito Aduaneiro no Brasil
A atividade de comércio teve início com o escambo – atividade de simples troca entre duas ou mais pessoas, haja vista todas as necessidades humanas ante a impossibilidade de se produzir tudo que se precisa.
Com o passar do tempo, e o surgimento do fenômeno da globalização mundial e os inúmeros negócios internacionais realizados pelos mais diversos países, seja em seus respectivos blocos econômicos ou não, acarreta numa rede complexa de comércio que se intensifica mais a cada dia que passa.
Neste diapasão, o comércio internacional, que consiste na troca comercial entre diversas nações de todo o mundo, veio se tornando cada vez mais usual.
O Direito Aduaneiro veio com o objetivo de regular essas transações, tentando evitar ao máximo abusos e fraudes, que eram comuns nos séculos passados, quando a ausência de regulamentação específica tornava o comercio internacional uma verdadeira desordem, em que o chamado “equilíbrio contratual” ou até mesmo a “boa-fé” eram sequer conhecidas.
Ao contrário do que pensa a grande maioria, o direito aduaneiro é, sim, muito antigo, ao passo que se data de 1832 a promulgação do primeiro regulamento aduaneiro, o Regulamento das Alfândegas do Império.
Insta registrar que grandes autores destacam como marco inicial do direito aduaneiro no Brasil a publicação da Carta Régia de 28 de janeiro de 1808, que abriu os portos brasileiros para o comércio internacional, que permitia que as mercadorias pudessem ser despachadas em navios portugueses ou em navios que mantinham uma relação de amizade com Portugal.
Posteriormente, a abertura dos portos às nações amigas foi ampliada por decreto de 18 de junho de 1814, que permitiu a entrada de navios de quaisquer nações, bem como a saída de embarcações nacionais independente do porto de destino.
Em 1885, uma consolidação das diversas leis aduaneiras existentes até então foi aprimorada pelo governo e, após algumas reformulações, tornou-se, em 1894, o diploma aduaneiro mais importante do Brasil, denominado Nova Consolidação das Leis das Alfândegas e Mesas de Rendas – NCLAMR, que vigorou até 1966.
Na sequência, outro marco importante no direito aduaneiro brasileiro, que deve ser comentado é o Decreto-Lei nº 37, de 18 de novembro de 1966, que instituiu a chamada lei aduaneira, responsável por substituir a consolidação de leis anterior.
No que tange sua previsão constitucional, tem-se que a Constituição da República Federativa do Brasil, em seu art. 237, preceituou que compete ao Ministério da Fazenda a fiscalização e o controle sobre o comércio exterior.
A mesma Constituição determinou ainda a competência privativa da União para legislar sobre comércio exterior, e para instituir os impostos de importação e exportação, que possuem caráter muito mais extrafiscal do que simplesmente arrecadatório.
3.2. Conceito de Direito Aduaneiro
Pode-se definir o Direito Aduaneiro como o conjunto de normas que disciplina a atividade de regulamentação e fiscalização da entrada e saída de produtos do território nacional, e o lançamento e arrecadação dos tributos eventualmente incidentes.
Ou seja, conforme pode-se facilmente observar, o direito aduaneiro vai além do objetivo do direito tributário, haja vista que a atividade de regulamentar e fiscalizar a entrada e saída de produtos do território nacional nada tem a ver com simples tributação.
Importante salientar que as atividades de regulamentação e fiscalização da entrada e da saída de bons do território nacional poderiam existir mesmo sem a previsão de qualquer tributação sobre o comércio internacional – a função do direito aduaneiro extravasa a meramente arrecadatória fiscal.
O Direito Aduaneiro visa regular a aduana, que tem a ver com afirmação da soberania nacional do país, mediante seu controle sobre seu território, o que inclui a fiscalização de suas fronteiras, do movimento de entrada e saída de bens e pessoas.
Ante o exposto, conclui-se que o Direito Aduaneiro busca disciplinar os controles de entradas e saídas de veículos, pessoas e mercadorias, de acordo com os tratados internacionais, firmados pelo ordenamento pátrio, e, ainda, ter o cuidado de atender aos interesses nacionais de intervenção na política de interna e externa de comércio exterior.
Juridicamente o Direito Aduaneiro é o conjunto de normas aplicáveis às importações e exportações, dentre as quais se incluem os tratados internacionais devidamente reconhecidos, no âmbito do comércio exterior, ao passo que abrange normas internas e externas.
Portanto, a atividade aduaneira não se confunde com a tributária, mesmo que esta possa fazer parte daquela.
3.3. A legislação aduaneira
O instrumento normativo mais importante no ordenamento jurídico aduaneiro é o Decreto-Lei nº 37/66, que além de ser a lei básica de do imposto de importação, também dispõe sobre os regimes aduaneiros, posteriormente regulados por leis mais específicas. O Decreto em questão ainda é valido, tendo sido recepcionado pela Constituição da República Federativa do Brasil de 1988.
Outro importante instrumento normativo é o Regulamento Aduaneiro (RA), que tem como fundamento de validade o Dereto-Lei 37/66 e é nele baseado. Vários dispositivos deste decreto preveem regulamentação específica posterior, por meio de regulamentação.
O Regulamento Aduaneiro nada mais é do que um conjunto de normas e princípios que disciplinam juridicamente a política aduaneira, entendida esta como a intervenção pública no intercâmbio internacional de mercadorias e que constitui um sistema de controle e de limitações com fins públicos.
Ademais, outro importante instrumento normativo em matéria aduaneira são as inúmeras instruções normativas da Receita Federal do Brasil (RFB), cuja importância é indiscutível, ante sua competência legal de controle aduaneiro e vinculação ao Ministério da Fazenda.
Por fim, existem as portarias da Secretaria de Comercio Exterior, ligada ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior.
3.4. O território aduaneiro
Corresponde a todo o território nacional, envolvendo o espaço aéreo, marítimo e terrestre. O próprio Regulamento Aduaneiro, em seu art. 2º, traz exatamente esta definição, verbis:
“Art. 2º: O território aduaneiro compreende todo o território nacional.”
O mesmo Decreto divide o território aduaneiro em duas zonas, sendo elas: (i) Zona Primária, correspondente às faixas internas e externas de portos e aeroportos, recintos alfandegados e locais habilitados nas fronteiras terrestres, bem como as que efetuam operações de carga e descarga de mercadoria ou ainda embarque e desembarque de passageiros provenientes ou em deslocamento para o estrangeiro e (ii) Zona Secundária, relativa ao restante do território nacional não compreendido na zona primária.
3.5. A administração aduaneira
Conforme supracitado, a CRFB, em seu art. 237, preceitua que compete ao Ministério da Fazenda a fiscalização e o controle sobre comércio exterior. No que tange a fiscalização da arrecadação de tributos incidentes nas operações aduaneiras a competência é do Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil.
3.6. Os impostos no Direito Aduaneiro
O Regulamento Aduaneiro – Decreto nº 6.759/2009 – regula os impostos empregados no comércio exterior, enfatizando os impostos com caráter exclusivamente extrafiscal, quais sejam o de importação e exportação.
Conforme tratado anteriormente no tópico destinado ao Direito Tributário, restou claro que tal espécie de tributo não visa a simples arrecadação, mas, sim, visam regular o mercado, com objetivo a proteção da soberania nacional, buscando sempre um superávit da balança comercial.
A própria Carta Magna estabelece que esses dois impostos não estão sujeitos aos efeitos dos princípios (i) da legalidade e (ii) da anterioridade tributária.
Outrossim, em seu art. 153, §1º, a CRFB estabelece que tanto o imposto de importação quanto o de exportação podem ter suas alíquotas majoradas por simples ato do Poder Executivo Federal.
Tais prerrogativas explicitam o caráter extrafiscal dos impostos de importação e exportação, que podem, de maneira extremamente desburocratizada, serem manipulados pelo Poder Executivo Federal, com o intuito de resguardar a soberania e a economia nacionais.
Outrossim, importante destacar que os supracitados impostos não são os únicos incidentes nas atividades aduaneiras, ao passo que o Regulamento Aduaneiro regula ainda a aplicação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação e da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – Combustíveis, nas operações de importação.
3.6.1.Breves considerações acerca do Imposto de Importação
Por muitas vezes denominado de forma equivocada como tarifa aduaneira ou tarifa das alfândegas, trata-se o imposto de importação de um tributo de competência da União, com implicações imediatas nas relações internacionais.
Conforme art. 153, V, da CRFB, o imposto de importação é de competência da União. Seu fato gerador é a entrada de mercadoria estrangeira em território nacional (art. 72, do RA).
O imposto de importação possui como característica principal a extrafiscalidade, isto porque através dele o Estado não busca o simples aumento da arrecadação, mas, sim, dar prevalência aos preceitos constitucionais, que a própria finalidade do tributo, por si só, não faz.
Destaca-se sua fundamentação constitucional, verbis:
Art. 1º A República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de Direito e tem como fundamentos:
(…)
IV – os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa;
(…)
Art. 3º Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:
II – garantir o desenvolvimento nacional;
III – erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais;
(…)
Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:
IX – tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constituídas sob as leis brasileiras e que tenham sua sede e administração no País
(…)
Art. 172. A lei disciplinará, com base no interesse nacional, os investimentos de capital estrangeiro, incentivará os reinvestimentos e regulará a remessa de lucros.
(…)
Art. 174. Como agente normativo e regulador da atividade econômica, o Estado exercerá, na forma da lei, as funções de fiscalização, incentivo e planejamento, sendo este determinante para o setor público e indicativo para o setor privado.
§ 1º – A lei estabelecerá as diretrizes e bases do planejamento do desenvolvimento nacional equilibrado, o qual incorporará e compatibilizará os planos nacionais e regionais de desenvolvimento.
§ 2º – A lei apoiará e estimulará o cooperativismo e outras formas de associativismo.
§ 3º – O Estado favorecerá a organização da atividade garimpeira em cooperativas, levando em conta a proteção do meio ambiente e a promoção econômico-social dos garimpeiros.
§ 4º – As cooperativas a que se refere o parágrafo anterior terão prioridade na autorização ou concessão para pesquisa e lavra dos recursos e jazidas de minerais garimpáveis, nas áreas onde estejam atuando, e naquelas fixadas de acordo com o art. 21, XXV, na forma da lei.
Através do imposto de importação o Estado busca implementar valores constitucionais a sociedade, estimulando ou desestimulando condutas, através da majoração ou diminuição dos tributos.
3.6.2. Breves considerações acerca do Imposto de Exportação
Igualmente de competência da União, conforme art. 153, II, da CRFB, o imposto de exportação incide sobre mercadoria nacional ou nacionalizada (mercadoria importada a título definitivo) destinada ao exterior (art. 212, do RA) e tem como fato gerador a saída destas mercadorias do território nacional.
As particularidades deste imposto são similares as do imposto de importação, ao passo que sua característica é preponderantemente extrafiscal e sua alíquota pode ser alterada por simples ato do Poder Executivo Federal, haja vista celeridade necessária para garantir a soberania nacional, protegendo a economia interna.
4. Conclusão
Ate o exposto no presente trabalho, didaticamente pode-se afirmar que o direito aduaneiro é autônomo, independente, portanto, do Direito Tributário, haja vista que, caso se retirem todos os tributos do comércio exterior, ainda assim existirá um direito aduaneiro, mas, em contrapartida, se não existissem mais normas reguladoras e fiscalizadoras, existindo somente normas meramente tributárias, não poderia mais se falar em direito aduaneiro.
Ademais, o Direito Aduaneiro igualmente não se confunde com o Direito Tributário, pois, conforme exposto, a legislação aduaneira não pode ser resumida à mera lei tributária, haja vista se tratar de um ordenamento jurídico destinado a regulamentação das entradas e saídas de bens, mercadorias, veículos ou pessoas do território nacional.
5. Referência bibliográfica
GOUVÊA, Marcus de Freitas. A extrafiscalidade no Direito Tributário. Belo Horizonte: Del Rey, 2006.
PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário completo / Leandro Paulsen. 4. ed. rev. atual. e ampl. – Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2012
SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário / Eduardo Sabbag – 6. ed. – São Paulo: Saraiva, 2014.
