O presente estudo procura se aprofundar no tema do FAP - FATOR ACIDENTÄRIO DE PREVENÇÃO, abordando especificamente dois dos muitos aspectos ainda não debatidos pelos tribunais superiores

FAP – QUESTÕES POLÊMICAS

Daniel de Magalhães Pimenta[1]

 

RESUMO:

Doze anos após o advento do artigo 10 da lei 10.666/2003, que previu, pela primeira vez no ordenamento jurídico brasileiro, a figura do FATOR ACIDENTÁRIO DE PREVENÇÃO – FAP, remanescem muitas dúvidas acerca da referida metodologia de apuração da contribuição previdenciária prevista no art. 22 da lei 8212/91. Mesmo com os inegáveis esforços da academia em inúmeros estudos sobre os limites e alcances da extrafiscalidade e da legalidade no Direito Tributário, pouco foram os avanços da jurisprudência pátria em relação à matéria específica atinente ao FAP. O presente estudo procura se aprofundar no tema, abordando especificamente dois dos muitos aspectos ainda não debatidos pelos tribunais superiores, quais sejam a ausência de isonomia tributária dentro de setores que possuem condições jurídicas semelhantes, e a natureza não punitiva dos tributos, aspectos esses que podem constituir, na visão do autor, possíveis inconstitucionalidades da metodologia atualmente aplicável pelo entre tributante, principalmente no que tange à liberdade de iniciativa.

 

Palavras-chave: FAP. Isonomia. Sanção. Empresa.

ABSTRACT:

Twelve years after the advent of article 10 of Law 10.666/2003, which provided, for the first time in the Brazilian legal system, the figure of PREVENTION Accident Factor - FAP, many questions remain about the said methodology for calculating the social security contributions provided for in art . 22 of the law 8212/91. Despite the undeniable academy's efforts in numerous studies on the limits and scope of extrafiscality and legality in Tax Law, some were advances in homeland jurisprudence in relation to specific matters pertaining to the FAP. This study seeks to delve into the subject, specifically addressing two of the many aspects have not discussed by the superior courts, namely the absence of tax equality within sectors that have similar legal, and nature does not punitive taxes, aspects that can constitute, in the author's view, possible unconstitutionality of the currently applicable methodology by taxing between, especially with regard to freedom of initiative.

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Keywords: FAP. Equality. Sanction. Company

SUMÁRIO:

1. INTRODUÇÃO; 2. PANORAMA ATUAL DA DISCUSSÃO; 2.1 POSSIBILIDADE DE INSTITUIÇÃO DE CRITÉRIOS TÉCNICOS POR MEIO DE DECRETO; 2.2 ISONOMIA X FAP; 2.3. SANÇAO PUNITIVA X DEFINIÇÃO DE TRIBUTO E LIBERDADE DE INICIATIVA; 3. CONCLUSÃO; REFERÊNCIAS.

 

1.      INTRODUÇÃO

Em 1998, dado o considerável aumento das despesas previdenciárias decorrentes de benefícios concedidos em função de acidentes de trabalho, bem como em face do aumento exponencial dos valores relativos à concessão de aposentadorias especiais derivadas de atividades que sujeitam os segurados à condições especiais que prejudicavam a sua saúde ou integridade física, o Congresso Nacional promulgou a Emenda Constitucional n. 20/1998, posteriormente alterada pela emenda constitucional 47/2005[2], por meio da qual passou a permitir a cobrança de contribuições sociais com alíquotas e bases de cálculo diferenciadas em razão da atividade econômica ou da utilização intensiva de mão de obra.

Por conta desse permissivo constitucional, o art. 22, II da lei 8.212/91, com redação dada pela lei 9.732/98, passou a dispor que as empresas deverão contribuir à Seguridade Social para o financiamento dos benefícios previdenciários especiais definidos nos arts. 57 e 58 da lei 8.213/91, bem como para o financiamento daqueles benefícios concedidos em razão da incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho.

Para essa classe de benefícios previdenciários, também intitulados benefícios de risco pela doutrina[3] mais abalizada, o legislador definia, até o final do ano de 2002, que as empresas deveriam recolher aos cofres públicos contribuição incidente sobre a folha de salários, à alíquota fixa de 1%, 2% ou 3%, de acordo com o grau de risco de acidentes do trabalho de sua atividade preponderante. A essa contribuição passou-se comumente denominar contribuição ao SAT, definido no art. 7º, XXVIII da CR/88 e que já foi objeto de inúmeros estudos na literatura jurídica brasileira.

Além dessas importantes inovações trazidas a partir de 1998 para o sistema de custeio da seguridade social, surge no ano de 2002 no ordenamento jurídico brasileiro, em reflexo às políticas públicas de proteção da saúde, higiene e segurança do trabalhador instituídas pelo governo federal com base no art. 7º, XXII da CR/88[4], a medida provisória n. 83, de 12 de Dezembro de 2002, posteriormente convertida na lei federal 10.666, de 8 de maio de 2003, por meio da qual são erigidos os pilares do atual FAP – Fator Acidentário de Prevenção, regulamentado por meio do Decreto 6.042/2007 e atos posteriores do governo federal.

Segundo o art. 10[5] da referida medida provisória, por meio de regulamento editado pelo governo federal, as alíquotas fixas de 1%, 2% e 3% da contribuição ao SAT, definidas no art. 22, II da lei 8.212/91 poderiam ser flexibilizadas de acordo com o desempenho de cada empresa em relação à prevenção de acidentes laborais e condições de saúde, higiene e segurança do ambiente de trabalho existente na empresa.

A exposição de motivos da MPv 83/2002 retrata claramente a intenção extrafiscal do governo federal com a adoção dessa nova metodologia. Cite-se:

(...)

31. No art 10, faz-se proposta de flexibilização de alíquotas de contribuição em razão dos desempenhos das empresas na prevenção dos acidentes de trabalho. A preocupação com a saúde e segurança dos trabalhadores constitui-se em um dos temas de mais elevado poder aglutinador. Mesmo reconhecendo que a necessidade de proteger o trabalhador que trabalha em ambiente ou serviço perigoso, insalubre ou penoso é da empresa que assume o risco da atividade econômica e deve responsabilizar-se pelas conseqüências das enfermidades contraídas e acidentes do trabalho sofridos pelos empregados, na prática que as suporta é o Governo, por meio do Ministério da Saúde em relação às despesas médicas e hospitalares e do INSS em relação às incapacidades laborativas, temporárias ou permanentes e às mortes.

 

        32. A proposta visa introduzir mecanismos que estimulem os empresários a investirem em prevenção e melhoria das condições do ambiente de trabalho, mediante a redução, em até 50%, ou acréscimo, em até 100%, da alíquota de contribuição destinada ao financiamento das aposentadorias especiais ou dos benefícios concedidos em razão de acidentes ou de doenças ocupacionais, conforme a sua posição da empresa na classificação geral apurada em conformidade com os índices de freqüência, gravidade e custo das ocorrências de acidentes, medidas segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social - CNPS. A participação do CNPS na validação desta metodologia é de fundamental importância devido ao caráter quadripartite (governo, aposentados, trabalhadores e empregadores) da sua composição.

(...)

 

Diferentemente do que havia sido definido em 1998, o legislador propôs, a partir da edição da MPv 832/2002, convertida na lei 10.666/2003, um elemento totalmente inovador no cenário do custeio da Seguridade Social.

Isso porque, se até 2002 se previa a contribuição ao SAT somente para custear o financiamento dos benefícios de risco, fazendo incidir maiores alíquotas àquelas empresas que desempenhavam atividades mais penosas e arriscadas por natureza, a partir da edição da nova legislação se vislumbraria efetivar valor constitucional extrafiscal, qual seja a prevenção dos acidentes do trabalho e a melhoria das condições de ambiente laboral, mediante a aplicação de alíquotas maiores ou menores do que as fixadas pelas alínias a, b, e c do art. 22, II da lei 8.212/91, em razão do desempenho de cada empresa em um ranking elaborado segundo metodologia específica definida em regulamento.

A partir dessa função eminentemente extrafiscal que passa a permear a Contribuição ao SAT a partir da edição da lei 10.666/2003, o legislador elegeria um standard de comportamento a ser alcançado pelas empresas em relação às melhorias das condições da saúde e de ambiente de trabalho, e ofereceria às mesmas um prêmio ou uma punição pelos resultados decorrentes dos investimentos nessa área, através da flexibilização das alíquotas básicas da contribuição - 1%, 2% ou 3% - que poderão ser diminuídas à metade ou aumentadas até o dobro, de acordo com o desempenho da empresa em cálculos realizados mediante metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social.

É o que dispõe o art. 10 da lei 10.666/93:

  Art. 10. A alíquota de contribuição de um, dois ou três por cento, destinada ao financiamento do benefício de aposentadoria especial ou daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, poderá ser reduzida, em até cinqüenta por cento, ou aumentada, em até cem por cento, conforme dispuser o regulamento, em razão do desempenho da empresa em relação à respectiva atividade econômica, apurado em conformidade com os resultados obtidos a partir dos índices de freqüência, gravidade e custo, calculados segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social[6].

 

Posteriormente a esta norma, foi editado o Decreto 6.042/2007, alterado pelo decreto 6.957/2009, que instituiu o FAP – Fator Acidentário de Prevenção, que nada mais é do que o resultado final da aplicação da metodologia aprovada pelo Conselho Nacional da Previdência Social, e se configura como um multiplicador que, aplicado à alíquota inicial do SAT (1%, 2% ou 3%), gerará o valor da alíquota efetiva a ser recolhida mensalmente pelo contribuinte durante o exercício fiscal subsequente. Cite-se:

Art. 202-A. As alíquotas constantes nos incisos I a III do art. 202 serão reduzidas em até cinqüenta por cento ou aumentadas em até cem por cento, em razão do desempenho da empresa em relação à sua respectiva atividade, aferido pelo Fator Acidentário de Prevenção - FAP. (Incluído pelo Decreto nº 6.042, de 2007)[7].

        § 1o  O FAP consiste num multiplicador variável num intervalo contínuo de cinco décimos (0,5000) a dois inteiros (2,0000), aplicado com quatro casas decimais, considerado o critério de arredondamento na quarta casa decimal, a ser aplicado à respectiva alíquota. (Redação dada pelo Decreto nº 6.957, de 2009)[8]

 

O FAP então se revela instrumento de aplicação da metodologia extrafiscal prevista no art. 10 da lei 10.666/2003 e criada por meio do decreto 6.042/2007, sendo aplicado no ordenamento brasileiro pela primeira vez a partir do exercício de 2010, quando passaram a ser efetivados disponibilizados pela primeira vez os FAPs de cada contribuinte.

Evidentemente, a norma contida no artigo 10 da lei 10.666/2003 induz o contribuinte a comportamentos desejados pelo legislador, quais sejam a prevenção de acidentes e melhoria das condições de saúde, higiene e segurança do ambiente de trabalho nas empresas.

Entretanto, a extrafiscalidade da norma tributária indutora, ainda que seja elemento central do FAP segundo dispõe a própria exposição de motivos do legislador, e seja decorrente de um valor constitucional válido a ser perseguido, deve, segundo a maioria dos autores sobre o tema, se balizar sob os fundamentos do Direito Tributário.

Nesse passo, cite-se importante lição emitida pela mestre e professora Martha Toríbio Leão[9]acerca da matéria:

 As normas tributárias indutoras são, antes de qualquer coisa, normas tributárias. Apesar de existir divergência doutrinária quanto ao tema, nos filiamos à corrente de que essas normas pertencem, também, ao Direito Tributário.

 

No mesmo sentido, o em. professor Luís Eduardo Schoueri:

É a última corrente a que se adota neste estudo, afirmando-se que as normas tributárias indutoras não perdem sua natureza tributária c por isso continuam sujeitas aos cânones tributários, cabendo dai ao jurista estudar sua compatibilidade tanto com o Direito Tributário como com o Direito Econômico.[10]

Em sendo assim, a norma instituidora do FAP deve estabelecer relações de obrigação tributária que estejam em conformidade com os caracteres aplicáveis a qualquer tributo, inclusive com os princípios limitadores do poder de tributar e as definições gerais estabelecidas pelo constituinte e pelo legislador.

Dentro desse espectro é que se centra o presente ensaio, pois, se não há dúvidas quanto à possibilidade de instituição de normas extrafiscais indutoras de comportamento, tais como o art. 10 da lei 10.666/2003, é importante que se verifique se tal previsão não malfere fundamentos e instrumentos aplicáveis ao sistema tributário nacional.

Nesse sentido, ainda que haja uma série de discussões em voga na doutrina acerca da constitucionalidade e legalidade do FAP, o presente artigo se centrará em 2 (dois) aspectos ainda não debatidos pelos tribunais superiores e que podem ter relevância para a manutenção ou não da atual metodologia imposta pelo legislador.

O primeiro deles é o fato de que a metodologia aplicada ao FAP pode violar o princípio isonomia tributária, gerando alíquotas distintas aplicáveis a contribuintes que se encontrem na mesma situação jurídica. Exemplo disso, apontado pela doutrina técnica especializada, se verificaria nos casos de acidente-zero não produzem FAP equivalente a 0,5000.  Ou seja, conforme já se verificou no passado, por se tratar de um ranking elaborado a partir de dados estatísticos diversos, existem situações em que dois contribuintes de um mesmo setor, que não possuem qualquer benefício previdenciário acidentário ou mesmo acidente de trabalho, possuem FAPs distintos, o que configuraria violação à isonomia obrigatória a todos os tributos. Além disso, serão realizados testes para verificar se a imposição de alíquotas únicas para cada contribuinte, ainda que todos estejam sob um mesmo espectro jurídico, não configuraria violação à igualdade que permeia o sistema tributário nacional.

O segundo ponto a ser analisado se remete à possível ilegalidade do FAP ao estatuir alíquotas superiores às originalmente fixadas pelas alíneas do art. 22, II, da lei 8.212/91. Para parte da doutrina, o resultado da aplicação do FAP que resulte em alíquotas efetivas superiores ao patamar de 1%, 2% ou 3% definido pelas alíneas da lei 8.212/91, configuraria sanção pela prática de um ato lícito, em contraposição ao conceito de tributo definido pelo Código Tributário Nacional, que vedaria a imposição de tributo como sanção, e ainda por cima violaria o próprio art. 22, II, à medida que estabeleceria limites superiores ao fixado pelo legislador.

2. PANORAMA ATUAL DA DISCUSSÃO

2.1 POSSIBILIDADE DE INSTITUIÇÃO DE CRITÉRIOS TÉCNICOS POR MEIO DE DECRETO

As atuais decisões verificadas nos tribunais acerca do FAP se centram, em sua grande maioria, em ponto já definido pelo Supremo Tribunal Federal em relação à contribuição ao SAT e que, no entender do Autor deste ensaio, não compreendem fundamento bastante para inviabilizar a adoção da atual metodologia por parte da Administração Tributária.

Com efeito, a maioria dos julgados produzidos a partir de 2010, data de início da vigência efetiva da metodologia que gera o FAP, discutem somente a possibilidade de instituição de critérios técnicos de aplicação da norma tributário por meio de decreto, especificamente a alteração dos critérios de definição do RAT (grau de risco da atividade).

Segundo os fundamentos contidos nessas decisões, os contribuintes tem argumentado que as alterações nos critérios de definição dos critérios do RAT, por meio dos Decretos 6.042/2007 e 6.957/2009, ofenderiam o princípio da legalidade estrita, posto que realizadas por meio de ato normativo infralegal, em descompasso ao art. 150, I da CR/88.

Entretanto, a questão da possibilidade de definição de critérios técnicos por meio de Decreto já passou pelo crivo dos tribunais superiores, havendo precedente do STF sobre a matéria no sentido de que seria possível ao legislador outorgar a competência da definição de critérios da norma tributária ao ente tributante, desde que não houvesse a ofensa ao texto base da legislação que descreve os aspectos gerais da norma.

Em outras palavras, entendeu o STF, na esteira da mais hodierna doutrina sobre a matéria, que a legalidade definida no sistema tributário brasileiro admite a fixação de aspectos da norma (fato gerador, base de cálculo, entre outros) que possam ser definidos pelo intérprete, no caso o ente tributante, através de atos normativos.

Segundo essa parte da doutrina, desde que a interpretação esteja dentro dos limites do tipo definido pela legislação, não há qualquer impossibilidade da definição de critérios e aspectos da norma tributária pela norma infralegal, posto que ao legislador não é dado esmiuçar todas as hipóteses possíveis de incidência da norma tributária, como acreditavam os defensores das teorias que defendem a ‘tipicidade cerrada’ ou os conceitos fechados e imutáveis dentro do direito tributário.[11]

Cite-se, nesse sentido, os excertos abaixo, que traduzem em suma as atuais jurisprudências promovidas pelos Tribunais Regionais e Superiores acerca da matéria:

Superior Tribunal de Justiça

TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO. RAT (RISCO AMBIENTAL DE TRABALHO). ALTERAÇÃO DE ALÍQUOTA. ATIVIDADES REFERENTES À ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA. FAP (FATOR ACIDENTÁRIO DE PREVENÇÃO). MAJORAÇÃO DA ALÍQUOTA PELO DECRETO 6.042/2007. LEGALIDADE.[12] 1. A jurisprudência atualizada do STJ reconhece que o enquadramento, via decreto, das atividades perigosas desenvolvidas pela empresa - escalonadas em graus de risco leve, médio ou grave – objetivando fixar a contribuição para o Seguro de Acidentes do Trabalho – SAT (art. 22, II, da Lei n. 8.212/91) não viola o princípio da legalidade (art. 97 do CTN).

TRF 1ª Região

CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. AÇÃO ORDINÁRIA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA - RAT (RISCO AMBIENTAL DO TRABALHO). ÍNDICE FAP (FATOR ACIDENTÁRIO DE PREVENÇÃO). FLUTUAÇÃO DE ALÍQUOTA. ART. 10 DA LEI Nº 10.666/2003 E NORMAS INFRALEGAIS. LEGITIMIDADE. NULIDADE DA SENTENÇA REJEITADA. (8)

1. O destinatário da prova é sempre o julgador primário, que, para a sua convicção, pode deferir ou não a realização de prova pericial, como necessária ou não, porque somente ao seu convencimento é destinada a diligência processual à luz do art. 130 do CPC, restrita, todavia, à matéria fática controvertida. Tratando-se de matéria unicamente de direito, desnecessária se mostra a produção de prova pericial contábil para solução da lide. Preliminar rejeitada.

2. Consoante entendimento firmado no STF (RE nº 343.446/RS), sob o signo do art. 543-B/CPC, que concede ao precedente extraordinária eficácia vinculativa que impõe sua adoção em casos análogos, entendeu constitucional a regulamentação do SAT, atual RAT, por regulamento do Poder Executivo, o mesmo ocorrendo com RE nº 684.261/RS.

3. Honorários advocatícios mantidos conforme fixados pela sentença recorrida, nos termos do art. 20, §§ 3º 4º, do CPC.

4. Apelação não provida.[13]

TRF 3ª Região

APELAÇÃO CÍVEL. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. SAT. CÁLCULO DO FAP. LEGALIDADE ESTRITA E GENÉRICA. PUBLICIDADE. METODOLOGIA. ACIDENTES IN ITINERE. INCLUSÃO DE BENEFÍCIOS CONCEDIDOS PELA PREVIDÊNCIA SOCIAL EM RAZÃO DA OCORRÊNCIA DE ACIDENTE OU DOENÇA DO TRABALHO. BENEFÍCIOS EM DUPLICIDADE. INEXISTÊNCIA(...) 6. Não há infração aos princípios da legalidade genérica e estrita (art. 5º, II e 150, I da CF), em qualquer de suas consequências. 7. O FAP está expressamente previsto no art. 10 da Lei nº 10.666/2003 e o Decreto nº 6.957/09, que o regulamentou, não inovou em relação às as Leis nº 8.212/91 e 10.666/2003, apenas explicitou as condições concretas para o que tais normas determinam. [14]

(...)                         

Em análise de todas as decisões supracitadas, existe um elemento conectivo comum, qual seja o entendimento proferido na decisão do STF, emitida nos autos do RE 343.446/RS[15], que reconhece a legalidade da regulamentação de critérios a contribuição ao SAT por meio de regulamento.

Como se pode verificar no bojo do voto condutor do referido precedente jurisprudencial emitido pelo Supremo Tribunal Federal, o constituinte, ao determinar ao poder público a necessidade de observância ao princípio da legalidade na instituição de tributos, define que os elementos centrais dos tributos devem ser fixados em lei, citando nobre lição do saudoso professor Geraldo Ataliba.

Em certos casos, entretanto, -  dispõe o relator - , a aplicação da lei, no caso concreto, exige a aferição de dados e elementos. Nesses casos, a lei, fixando parâmetros e padrões, comete ao regulamento essa aferição.  Não há falar, em casos assim, em delegação pura, que é ofensiva ao princípio da legalidade genéricas (C.F, art. 5º, II) e da legalidade tributária. (C.F., art. 150, I).[16]

Ao assim dispor, o i. julgador admite a existência de tipos e conceitos indeterminados em direito tributário, que podem exigir a complementação de sua extensão através de atos interpretativos, tais como os decretos normativos.

Por essa necessária abertura, que acompanha a evolução da própria doutrina acerca da legalidade tributária, entende o Supremo Tribunal Federal que as alterações promovidas por meio de decreto, desde que estejam dentro do escopo definido pelo legislador, e advindos de uma delegação derivada, não usurpam a legalidade tributária definida na constituição.

Sendo assim, o tema central que atualmente vem sendo discutido nos tribunais, e que se remete à possibilidade de regulamentação do FAP por meio de Decreto Legislativo, a princípio deverá ter o mesmo deslinde da discussão posta no precedente definido pelo Supremo, à medida que, além de terem fundamentos semelhantes, seguem a linha contemporânea acerca da observância do princípio da legalidade em matéria tributária.

Entretanto, conforme se dispôs no início do presente ensaio, o enfoque a ser debatido extrapola os limites de estudo da extensão da legalidade, adentrando em verdade em dois pontos ainda não completamente discutidos nas atuais discussões sobre o tema, quais sejam a ofensa ao princípio da isonomia e a violação à definição de tributo contida no Código Tributário Nacional, e que passam a ser analisados a seguir.

2.2 ISONOMIA X FAP

O ponto que agora se aborda, e que ao ver deste pesquisador ainda não foi devidamente atacado pela doutrina e pela jurisprudência pátrias, diz respeito à possível violação à isonomia tributária em face da aplicação da metodologia do FAP.

Com efeito, a análise da constitucionalidade da metodologia do FAP exige correspondência com os princípios informadores do ordenamento tributário nacional. A subsunção do fato à norma, que gera a obrigação tributária, está condicionada a regras e princípios limitadores do poder de tributar, dentre eles o princípio da isonomia, inserido pelo constituinte no art. 150, II[17] da CR/88.

Analisando os principais julgados sobre matéria, dentre eles os já acima citados, verifica-se que os tribunais tendem a interpretar que a fixação de alíquotas flutuantes, tais como as definidas no art. 22, II, da lei 8.212/91, não violariam a isonomia tributária definida no art. 150 da CR/88 pois são estabelecidas através de estabelecem critérios previstos no Decreto e que diferenciam as empresas por seu desempenho, premiando ou onerando-as com alíquotas distintas, de acordo com o cumprimento dos standards de comportamentos definidos pela metodologia definida pelos mesmos decretos.

Entretanto, a questão não é tão simples e não perpassa somente pela análise da possibilidade de alíquotas diferenciadas para contribuintes que se encontrem em situações fáticas distintas. Em verdade, a problemática análise da metodologia do FAP é encontrada na atribuição de critérios de distinção não previstos na norma constitucional.

A vedação ao tratamento desigual a contribuintes que se encontrem sob a mesma situação jurídica foi historicamente erigida como um dos corolários da atuação da administração tributária brasileira para proteger, na dicção de CARRAZZA, o exercício do princípio republicano. Veja-se:

Logo, com a República, desaparecerem os privilégios tributários de indivíduos, de classes, ou de segmentos da sociedade. Esta assertiva há de ser bem entendida. Significa, não que todos devem ser submetidos a todas as leis tributárias, mas, sim, que todos os que realizam a situação de fato a que a lei vincula o dever de pagar um dado tributo estão obrigados, sem discriminação arbitraria alguma, a fazê-lo. Assim, é fácil concluirmos que o princípio republicano leva ao princípio da generalidade da tributação, pelo qual a carga tributária, ponto de se imposto sem qualquer critério, alcança a todos com isonomia e justiça[18]

Sob esse prisma, constata-se que a metodologia imposta pela lei 10.666/2003 e repetida nos decretos regulamentares (ou definidores) do FAP, feriria expressamente a ideia de isonomia, ao passo que os reais elementos que deveriam formar os critérios de distinção do valor do tributo devido, e que compõem a situação jurídica dos contribuintes, não são alterados de forma a permitir a inclusão do FAP como aspecto válido para a tributação.

Nesse diapasão, diferentemente de outras espécies tributárias, a contribuição ao SAT a que alude o art. 22, II da lei 8.212/91 possui dispositivos constitucionais expressos como marco teórico para a definição dos critérios de aplicação da isonomia, e que delimitam de forma estanque quais poderiam ser os aspectos materiais de distinção utilizados pelo legislador.

Esses aspectos se encontram no art. 195, I, ‘a’ e §9º da CR/88. O referido parágrafo 9º do art. 195, inserido no texto constitucional pelo constituinte derivado, por meio da emenda constitucional 47/2005, acresceu elementos específicos de distinção da tributação em face de situações jurídicas vivenciadas pelas empresas ou setores da economia, conforme se verifica abaixo:

 

§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão-de-obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.

Feita essa exposição, restam claros os parâmetros definidos pelo constituinte e que  poderiam ser utilizados pelo legislador como critério de distinção.

Note-se que dentre esses aspectos que servem de parâmetro para a diferenciação das bases de cálculo e alíquotas, e consequentemente para a aplicação do princípio da isonomia, não se encontram o número, freqüência e gravidade dos acidentes de trabalho vivenciados no ambiente de cada empresa, e que são utilizados na metodologia FAP, segundo os parâmetros definidos no decreto 6.047/2002 e 6.957/2009.

A União, ao lançar mão da competência definida no art. 195, I, a da CR/88, limitada pelo §9º do mesmo artigo, instituiu a contribuição a que alude o art. 22, II da lei 8.212/91 e as demais contribuições sociais (PIS/COFINS, entre outras) utilizando os parâmetros definidos pelo constituinte: Veja-se:

- Distinção pela atividade econômica – contribuição ao SAT (art. 22, II da lei 8212/91), cuja alíquota é definida pelo RAT básico, que leva em consideração a atividade econômica (CNAE) do contribuinte;

- Distinção pela utilização intensiva de mão-de-obra - contribuição ao SAT (art. 22, II da lei 8212/91), cuja alíquota é definida pelo RAT básico, que leva em consideração o risco acidentário geral da atividade econômica (CNAE) realizada pelo contribuinte;

- Distinção pelo porte da empresa – a) Contribuições ao PIS e COFINS – sistemáticas de tributação cumulativa e não cumulativa, com bases de cálculo e alíquotas diferenciadas; b) contribuição ao SAT (art. 22, II da lei 8212/91), pois existem alíquotas distintas para atividades econômicas (CNAE) que se diferenciam somente em face do porte do empreendimento;

-Distinção pela condição estrutural do mercado de trabalho - – a) Contribuições ao PIS e COFINS – estabelece alíquotas e bases de cálculo distintas para fomentar a inserção em determinado mercado de trabalho b) contribuição ao SAT (art. 22, II da lei 8212/91) - em face das condições do MERCADO DE TRABALHO, demonstradas por estatísticas que deveriam ser amplamente publicadas pelo MPS, é definida pelo RAT básico.

Note-se que o constituinte não concedeu à União a competência para instituição de contribuição que tenha como critério de distinção (isonomia) e aplicação de alíquotas diferenciadas as condições individuais de trabalho de cada empresa, mas tão somente a condição estrutural do mercado de trabalho, que a princípio é representada pelo RAT básico (alíquotas fixas de 1%, 2% e 3%).

Em outras palavras, a metodologia do FAP seria inconstitucional por levar em consideração as condições INDIVIDUAIS DAS EMPRESAS, e não somente aquelas ESTRUTURAIS DO MERCADO como critério de distinção para fixação de alíquotas e bases de cálculo da contribuição.

Pela situação atualmente definida, chega-se a absurdas situações de desrespeito à isonomia, como o famoso exemplo do acidente zero que não produz FAP 0,5 (mínimo), e que é trazido pelo prof. Paulo Rogério Albuquerque de Oliveira, um dos técnicos criadores da metodologia do FAP, em sua crítica obra Uma sistematização sobre a Saúde do trabalhador; do Exótico ao Esótérico[19].

Segundo o d. pesquisador, como a metodologia FAP estabelece um ranking entre as empresas, levando em consideração critérios específicos e individuais de cada empresa, houve casos estudados em que uma empresa que não registrou nenhum tipo de acidente de trabalho ou concessão de benefício de risco durante a aferição realizada pelo poder público não obteve direito ao índice mais benéfico (FAP mínimo equivalente a 0,5), enquanto outras empresas na mesma situação obtiveram o benefício.

Relata o d. pesquisador:

Este item é tão desprovido de sensatez que os próprios autores do novo-FAP, envergonhados com tamanha debilidade de raciocínio e com a repercussão, princi[almente dos empresários, correram para inventar outra fórmula, mas como não conseguiram, retornaram ao FAP-original!

Essa regrinha – acidente zero = FAP mínimo -, percebida em qualquer educandário, não foi entendida ou pensada pelos autores do novo-FAP.(...)

Talvez agora se entenda porque o autor reputa o novo-FAP de farsa acidentária de prevenção, pois, dadas as Resoluções 1308/1309 – 2009, mesmo com zero de ocorrência, ão houve FAP mínimo. [20]

À evidência, parece ocorrer sério problema na metodologia definida pela lei 10.666/2003, posto que empresas em situação jurídica semelhante acabam por ter tratamentos diferentes por parte do ente tributante. Nota-se que tal violação ao princípio da isonomia, à evidência, decorre do fato de que a metodologia FAP utiliza fundamentos de distinção não previstos na constituição - Condição individual da empresa.

Sendo assim, há nova fronteira a ser abordada no julgamento da metodologia do FAP, e que destoa da análise inicial definida pela jurisprudência atual, posto que a violação ao texto constitucional não se encontra propriamente na possibilidade de flutuação de alíquotas diferenciadas, mas sim na eleição de critérios de distinção que não se encontram no texto constitucional.

2.3. SANÇAO PUNITIVA X DEFINIÇÃO DE TRIBUTO E LIBERDADE DE INICIATIVA

Outro ponto que merece atenção na análise da metodologia FAP, e que, ao ver do autor deste artigo, ainda não foi definidamente analisado pela doutrina e pela jurisprudência, remonta à possível violação do conceito de tributo ao se determinar, pelo art. 10 da li 10.666/2003, a imposição de alíquotas superiores à alíquota básica do RAT fixada em lei, como sanção ao contribuinte supostamente descumpridos dos standards de comportamento eleitos pelo Conselho Nacional da Providência Social.

Com efeito, a doutrina entende que as normas tributárias indutoras, tais como a metodologia do FAP definida pela lei 10.666/2003, serão teoricamente viáveis na medida em que não imponham ao contribuinte uma sanção pela prática do ato lícito que não é querido pelo estado.

Nesse sentido, a pesquisadora Martha Toríbio Leão, em sua peça de dissertação de mestrado já citada no presente estudo, traça com singular singeleza e concisão o limite político das normas indutoras, delimitando que a imposição de condutas por meio de normas tributárias não pode ser tal que transforme o tributo em uma sanção contra o contribuinte que realiza sua atividade dentro dos limites da livre iniciativa definida no art. 170 da CR.88. Ensina-nos a d. mestre:

 

Em segundo lugar, também cabe uma advertência no sentido de que as normas tributárias desestimuladoras de determinados comportamentos podem acabar transformando o tributo numa espécie de “multa disfarçada”. Vejamos o exemplo dos tributos ecológicos, que oneram às empresas mais poluidoras. Nesse caso, é possível que para a empresa seja mais lucrativo pagar o preço e manter o comportamento, isto é, talvez seja mais vantajoso pagar para poluir, do que aceitar os incentivos para adotar um novo comportamento, assumindo também os riscos não tributários que a conduta possa gerar. Ocorre que, com isto, o tributo acaba se aproximando de uma espécie de “multa”, que se paga por adotar a conduta indesejada pelo Estado. Trata-se de uma aproximação, já que a multa incide sobre atividade ilícita, enquanto o tributo incide necessariamente sobre uma atividade lícita, que, porém, pode ser tão indesejada do ponto de vista político e social que se aproxime de uma ilicitude.

[...]

Se, no entanto, as normas tributárias indutoras passarem a ser utilizadas também como forma de desestímulo de condutas proibidas pelo Estado, surgirão dois problemas: o primeiro, a institucionalização da possibilidade de “comprar” a conduta proibida e, segundo, a transformação do tributo numa multa. No sistema brasileiro, isto seria contrário ao conceito de tributo adotado pelo Código Tributário Nacional e, por essa razão, não há como se admitir em nosso sistema um tributo indutor tendo como fato gerador atividade ilícita. {C}[21]{C}

Trazendo a assertiva acima disposta ao caso da metodologia do FAP, a atribuição de alíquotas personalíssimas de acordo com o desempenho da empresa em um ranking que leva em consideração o número e gravidade de acidentes de trabalho, bem como o número de benefícios previdenciários concedidos por conta de doenças do trabalho e eventos laborais, evidentemente força a empresa a investir continuamente em saúde e segurança do trabalho, o que do ponto de vista do desenvolvimento de políticas públicas é desejado e até mesmo aceitável. O efeito meramente extrafiscal é claramente atingido com a norma instituída, posto que induz a empresa a investir na melhoria das condições de trabalho oferecidas.

Entretanto, instituir a tributação como forma de penalizar o contribuinte pela ocorrência de acidentes de trabalho - que evidentemente se tratam de ilícitos trabalhistas, senão não gerariam indenizações na esfera trabalhista – significa, em última instância, usurpar o conceito de tributo consagrado pelo art. 3º do Código Tributário Nacional[22], na medida em que se exige prestação pecuniária que constitui sanção de ato ilícito.

Nesse passo, além de ser vedada a determinação de um ato ilícito como hipótese de incidência tributária, pelo conceito legal de tributo também é vedada distinção do valor do tributo em face da ocorrência ou não de fatos ilícitos que, apesar de não configurarem o fato gerador da obrigação, são levados em consideração na apuração do tributo imponível ao administrado.

Em outras palavras, ainda que a contribuição ao SAT tenha como base imponível manifestação de riqueza representada pela folha de pagamento das empresas, resta claro que os demais elementos definidores do tributo, principalmente aqueles que definem a alíquota aplicável, carregam consigo a pretensão estatal de punir aqueles contribuintes considerados “faltosos” e que tiveram índices de acidentes de trabalho mais elevados.

                Não enxergar tal pretensão punitiva no artigo 10 da lei 8.666/93 é fechar os olhos à realidade imposta na aplicação do FAP, e que está expressamente definida no referido dispositivo.

Ademais, uma leitura apurada dos Decretos que regulamentam e definem a metodologia d o FAP revela a expressa intenção do poder tributante de utilizar a majoração pelo FAP como forma de punição aos contribuintes supostamente “faltosos”, uma vez que ao determinar que a metodologia privilegie as empresas que possuem menor histórico de ocorrências de acidentes de trabalho (índices de freqüência, gravidade e custo), a União acaba por impor sanção contra aquelas que supostamente teriam descumprido as normas de segurança e saúde do trabalhador definidas pelo executivo.

Embora indiretamente, administração tributária tenta por meio do FAP, que é determinado pelo número de acidentes de trabalho registrados no ambiente de trabalho do contribuinte, majorar tributo em face de fatos tidos como ilícitos, o que é expressamente vedado pelo ordenamento jurídico nacional.

E cite-se, nesse mesmo sentido, que as empresas estão sujeitas a ocorrência de eventos previdenciários e acidentes laborais, pelo risco natural da atividade. A ocorrência desses eventos, na maioria das vezes, não é desejada pela empresa, que não pode ser penalizada, por meio de tributação, pela ocorrência do evento laboral não desejado pelo Estado,

É certo que, caso entenda necessário punir o contribuinte faltoso, deve a administração instituir os meios legais para tanto, impondo multas e exigindo do administrado o cumprimento de suas obrigações trabalhistas e previdenciárias. Porém, dentre esse poder de polícia não se encontra a faculdade de exigir do ora impetrante ou de qualquer contribuinte tributo materialmente definido pelo número e gravidade de acidentes de trabalhos registrados.

            

3. CONCLUSÃO

Diante das questões acima definidas, resta claro que as discussões acerca da viabilidade jurídica do FAP ainda se encontram longe de uma resposta adequada tanto pela doutrina quanto pela jurisprudência, posto que, apesar de possivelmente já haver um entendimento sedimentado quanto à possibilidade de imposição de critérios e aspectos da norma tributária por meio de atos normativos de interpretação e complementação dos tipos tributários, ainda existem outras questões que sequer foram analisadas pelo judiciário, e que podem levar a uma guinada jurisprudencial caso constatadas as violações ora sustentadas, bem como outras apresentadas em outros trabalhos acerca da matéria.

 Como disposto, o respeito aos cânones do direito tributário, e mesmo à liberdade de iniciativa que impede a imposição de tributos como sanção de ato ilícito, deve levar a uma maior reflexão sobre o tema, sob pena de se instalar um Estado Fiscal que não respeita suas próprias convicções somente pelo desejo de implementar políticas públicas de melhorias das condições do ambiente laboral.

REFERÊNCIAS.

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BRASIL. Decreto 6.042, de 12 de fevereiro de 2007. Diário Oficial da União. Brasília, DF, 13 fev. 2007. Disponível em:< http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/decreto/d6042.htm>. Acesso em: 15 jul. 2015

 

BRASIL. Decreto 6.957, de 9 de setembro de 2009. Diário Oficial da União. Brasília, DF, 10 set. 2009. Disponível em:< http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/decreto/d6957.htm>. Acesso em: 15 jul. 2015

 

BRASIL. Lei ordinária 10.666 de 8 de maio de 2003. Diário Oficial da União. Brasília, DF, 08 mai. 2003. Disponível em:< http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2003/L10.666.htm>. Acesso em: 15 jul. 2015

BRASIL. Medida provisória Nº 83, de 12 de dezembro de 2002. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 13 dez. 2002. Disponível em:< http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/mpv/Antigas_2002/83.htm>. Acesso em: 15 jul. 2015

 

BRASIL. Tribunal Regional Federal da 1ª Região – TRF 1ª Região. Sétima Turma APELAÇÃO CÍVEL. AC 2010.38.00.007176-1 / MG. Relatora Desembargadora federal ANGELA CATÃO. DF, 17 de abril de 2015. Disponível em: <http:// http://arquivo.trf1.jus.br/default.php?p1=188191720104013800 >. Acesso em: 30. jun. 2015

 

BRASIL. Tribunal Regional Federal da 3ª Região – TRF 3ª Região. Décima Primeira Turma APELAÇÃO CÍVEL. AC 0007543-48.2012.4.03.6100/SP. Relator Desembargador federal JOSÉ LUNARDELLI. SP, 22 de junho de 2015. Disponível em: <http://www.trf3.jus.br/NXT/Gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=trf3e:trf3ve>. Acesso em: 30. jun. 2015

 

BRASIL. Superior Tribunal de Justiça STJ - AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. AgRg no REsp 1456422 / PB . Relator Ministro BENEDITO GONÇALVES. DF, 09 de junho de 2015. Disponível em: <http://www.stj.jus.br/SCON/jurisprudencia/doc.jsp?livre=fap&&b=ACOR&p=true&t=&l=10&i=2>. Acesso em: 30. jun. 2015

 

BRASIL. Supremo Tribunal Federal – STF. Recurso Extraordinário 343.446/RS. Relator Ministro Carlos Velloso. DF, 04 de abril de 2003. Disponível em: <http://www.stf.jus.br/portal/diarioJustica/verDiarioProcesso.asp?numDj=65&dataPublicacaoDj=04/04/2003&incidente=2013286&codCapitulo=5&numMateria=9&codMateria=1>. Acesso em: 30. jun. 2015, p. 1404/1405

 

BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei n. 5172, de 25 de outubro de 1966. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 27 out. 1966. Disponível em:< http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm>. Acesso em: 01 jul. 2015

 

CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito constitucional tributário. 20. Ed. Malheiros, 2004, p-73.74

 

LEÃO, Martha Toribio. Critérios para o controle das normas tributárias indutoras: uma análise pautada no princípio da igualdade e na importância dos efeitos / Martha Toribio Leão. Dissertação (Mestrado), Universidade de São Paulo, USP, Programa de Pós-Graduação em Direito, 2014.São Paulo, 2014.p 42

 

SCHOUERI, Luis Eduardo. Normas tributárias indutoras e intervenção econômica / Luis Eduardo Schoueri. - Rio de Janeiro: Forense, 2005.p.280

 


Autor

  • Daniel de Magalhães Pimenta

    Professor, mestrando em Direito Empresarial pela Faculdade Milton Campos.Graduado em Direito pela Universidade Federal de Minas Gerais (2004). Pós graduado ao nível de Especialização em Administração de Empresas pela Fundação Getúlio Vargas - FGV. Possui experiência na área de Direito, com ênfase em Direito Tributário.

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