O Congresso Nacional rejeitou, no dia 30.05.2017, o veto presidencial ao Projeto de Lei Complementar (PLP) 366/13, permitindo a transferência da cobrança do Imposto sobre Serviços (ISS), atualmente feita no município do estabelecimento prestador do serviço, para o município do domicílio dos clientes nas operações com cartões de crédito e débito, leasing e planos de saúde.
As partes vetadas retornarão à Lei Complementar 157/2016.
Para o Imposto sobre serviços, determina a Constituição Federal:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: III - serviços de qualquer natureza (...) definidos em lei complementar.
Para haver incidência do ISS, é necessária a presença plena destes três elementos indissociáveis: 1. o serviço tem de estar previsto na lista (anexa à LC 116/2003); 2. o serviço tem de ser prestado a outrem; 3. o serviço tem de ser oneroso.
Sabe-se que é grave o problema a enfrentar com relação à questão que envolve a localização do sujeito passivo da relação de serviço, sujeito passivo do ISS, ao que se lê da Lei Complementar 116, com as modificações trazidas pela Lei Complementar 157/16:
Art. 3o O serviço considera-se prestado, e o imposto, devido, no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXV, quando o imposto será devido no local: (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
I – do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, na hipótese do § 1o do art. 1o desta Lei Complementar;
II – da instalação dos andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas, no caso dos serviços descritos no subitem 3.05 da lista anexa;
III – da execução da obra, no caso dos serviços descritos no subitem 7.02 e 7.19 da lista anexa;
IV – da demolição, no caso dos serviços descritos no subitem 7.04 da lista anexa;
V – das edificações em geral, estradas, pontes, portos e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.05 da lista anexa;
VI – da execução da varrição, coleta, remoção, incineração, tratamento, reciclagem, separação e destinação final de lixo, rejeitos e outros resíduos quaisquer, no caso dos serviços descritos no subitem 7.09 da lista anexa;
VII – da execução da limpeza, manutenção e conservação de vias e logradouros públicos, imóveis, chaminés, piscinas, parques, jardins e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.10 da lista anexa;
VIII – da execução da decoração e jardinagem, do corte e poda de árvores, no caso dos serviços descritos no subitem 7.11 da lista anexa;
IX – do controle e tratamento do efluente de qualquer natureza e de agentes físicos, químicos e biológicos, no caso dos serviços descritos no subitem 7.12 da lista anexa;
X – (VETADO)
XI – (VETADO)
XII – do florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.16 da lista anexa;
XII - do florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação, reparação de solo, plantio, silagem, colheita, corte, descascamento de árvores, silvicultura, exploração florestal e serviços congêneres indissociáveis da formação, manutenção e colheita de florestas para quaisquer fins e por quaisquer meios; (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
XIII – da execução dos serviços de escoramento, contenção de encostas e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.17 da lista anexa;
XIV – da limpeza e dragagem, no caso dos serviços descritos no subitem 7.18 da lista anexa;
XV – onde o bem estiver guardado ou estacionado, no caso dos serviços descritos no subitem 11.01 da lista anexa;
XVI – dos bens ou do domicílio das pessoas vigiados, segurados ou monitorados, no caso dos serviços descritos no subitem 11.02 da lista anexa;
XVI - dos bens, dos semoventes ou do domicílio das pessoas vigiados, segurados ou monitorados, no caso dos serviços descritos no subitem 11.02 da lista anexa; (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
XVII – do armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda do bem, no caso dos serviços descritos no subitem 11.04 da lista anexa;
XVIII – da execução dos serviços de diversão, lazer, entretenimento e congêneres, no caso dos serviços descritos nos subitens do item 12, exceto o 12.13, da lista anexa;
XIX – do Município onde está sendo executado o transporte, no caso dos serviços descritos pelo subitem 16.01 da lista anexa;
XIX - do Município onde está sendo executado o transporte, no caso dos serviços descritos pelo item 16 da lista anexa; (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
XX – do estabelecimento do tomador da mão-de-obra ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.05 da lista anexa;
XXI – da feira, exposição, congresso ou congênere a que se referir o planejamento, organização e administração, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.10 da lista anexa;
XXII – do porto, aeroporto, ferroporto, terminal rodoviário, ferroviário ou metroviário, no caso dos serviços descritos pelo item 20 da lista anexa.
XXIII - do domicílio do tomador dos serviços dos subitens 4.22, 4.23 e 5.09; (Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
XXIV - do domicílio do tomador do serviço no caso dos serviços prestados pelas administradoras de cartão de crédito ou débito e demais descritos no subitem 15.01; (Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
XXV - do domicílio do tomador dos serviços dos subitens 10.04 e 15.09. (Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
§ 1o No caso dos serviços a que se refere o subitem 3.04 da lista anexa, considera-se ocorrido o fato gerador e devido o imposto em cada Município em cujo território haja extensão de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza, objetos de locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não.
§ 2o No caso dos serviços a que se refere o subitem 22.01 da lista anexa, considera-se ocorrido o fato gerador e devido o imposto em cada Município em cujo território haja extensão de rodovia explorada.
§ 3o Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no local do estabelecimento prestador nos serviços executados em águas marítimas, excetuados os serviços descritos no subitem 20.01.
§ 4o § 4o Na hipótese de descumprimento do disposto no caput ou no § 1o, ambos do art. 8o-A desta Lei Complementar, o imposto será devido no local do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado. (Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
Art. 4o Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.
Art. 5o Contribuinte é o prestador do serviço.
Veja-se o caso da prestação dos serviços nos casos dos cartões de crédito.
O que caracteriza os cartões de crédito bancários é o fato de participarem do organismo emissor instituições bancárias. Essa participação poderá ser direta ou indireta. Um banco ou um grupo de bancos pode ser o emissor dos cartões de crédito, ou criar uma sociedade ou associação para administrar a emissão desses cartões, devendo , entretanto, as operações feitas por meio dos cartões estar ligados aos bancos, incluindo-se como operações bancárias, que são objeto precipuamente da Lei 4.595/65.
O emissor de um cartão de credito bancário é um estabelecimento bancário, uma sociedade ou associação criada por estabelecimentos bancários. Como ensinou Fran Martins(Contratos e obrigações comerciais, 1977, pág. 626), nos cartões de crédito bancários há duas hipóteses a estudar; o banco ou grupo de bancos cria uma sociedade para administrar os cartões ou a emissão desses é feita diretamente pelo banco ou grupo de bancos.
No primeiro caso, a sociedade intermediária, ao conceder o cartão de crédito, abre uma conta em favor do beneficiário e, fixado o limite do crédito, pagará ao fornecedor as importâncias relativas às desesas dentro desse limite. Por ocasião da recuperação das despesas pagas pelo titular, pode este convencionar com a sociedade o seu desdobramento, sendo feito o pagamento apenas de parte da dívida e a o restante ficando para ser pago nos prazos convencionados. Como a sociedade emissora não é estabelecimento bancário, não podendo assim realizar operações privativas dos bancos, fica ela autorizada pelo titular(Cláusula que consta do contrato entre o titular e o emissor) a contratar com um estabelecimento bancário uma abertura de crédito no montante do saldo a ser desdobrado, agindo a sociedade emissora em nome do titular mas se coobrigando pelo pagamento das importâncias fornecidas com a abertura de crédito. Geralmente, para que tal aconteça, a sociedade emissora fica autorizada pelo titular a um, em nome deste, emitir títulos de crédito correspondentes aos saldos.
A segunda hipótese, é aquela em que o próprio banco emite os cartões de crédito. Em tal caso, abre o banco uma conta corrente em favor do titular, estabelecendo que só cobrará juros havendo o desdobramento das despesas. O titular irá autorizar o banco lançar, em sua conta corrente, as despesas feitas. Algumas vezes o banco exige que o titular tenha, em alguma de suas filiais, uma conta de poupança, diversa da resultante da abertura de crédito, com a autorização do titular ao banco para que este lance na conta particular as despesas por ele feitas.
Estamos diante de um crédito rotativo que se recompõe na proporção em que são pagas as parcelas pelo titular. Há uma abertura de crédito bancário, que se se constitui em promessa de empréstimo em dinheiro aos titulares dos cartões.
Há o entendimento de que, embora sejam qualificados como sendo de crédito, os cartões servem para conferir uma garantia de pagamento da conta ao vendedor de bens ou serviços.
Um dos mais recentes avanços tecnológicos do interessante sistema consiste no chamado smart card, ou cartão inteligente, que contém chip que pode ser carregado com uma determinada soma em dinheiro. À medida que o portador vai gastando, o saldo vai sendo eletronicamente descontado. Quando o saldo acaba, o cartão pode ser carregado com uma nova quantia. Este tipo de cartão também permite o saque de dinheiro em espécie em totens, na maioria dos países civilizados.
USUÁRIO DO CARTÃO é o titular da tarjeta que, mediante o pagamento de TARIFA anual, recebe um limite garantido pela administradora para comprar fiado, pagar compras à vista ou sacar dinheiro a débito de sua conta corrente bancária.
TOMADOR DO SERVIÇO DE CARTÕES é a pessoa física/jurídica que contrata o sistema com a administradora de cartões, para poder vender fiado através da maquininha — que fica dentro do seu estabelecimento ou endereço ou consultório ou bolsa (faz pouco tempo, dispositivo permite operar transferência de valores diretamente dos celulares) — e arca com o débito de uma COMISSÃO em pagamento do serviço de cobrança ou transferência.
SERVIÇOS PRESTADOS PELAS ADMINISTRADORAS DE CARTÕES ao tomador: é um conjunto de prestações feitas preferencialmente através da informática (que se move com a força humana) com o objetivo de cobrar do usuário o crédito do comerciante e colocá-lo na sua conta corrente; ao usuário: é o serviço burocrático realizado para garantir o poder de compra e/ou de saque do seu cartão.
IDENTIFICAÇÃO DO DEVEDOR DO ISS (SUJEITO PASSIVO) é a empresa (bandeira) que emite a fatura mensal contra o tomador (operador da maquininha), desinteressando ao fisco se dividirá o valor do serviço debitado com outras organizações que operam no sistema.
Forte é o entendimento no sentido de que as empresas de cartões(bandeiras) são devedoras do ISS porque prestam dois tipos de serviços, uma vez que cobram dos clientes tarifas(anuais dos usuários) e comissões dos tomadores(pelas cobranças de suas contas).
O Superior Tribunal de Justiça tem a Súmula nº 283 com estes dizeres: “As empresas administradoras de cartão de crédito são instituições financeiras e, por isso, os juros remuneratórios por elas cobrados não sofrem as limitações da lei de usura.”
Cobra-se o IOF sobre operações realizadas sobre crédito.
Desde o final do ano de 2015, quando foi publicada a Instrução Normativa 1.571 (IN 1.571), a Receita Federal do Brasil teve seu poder de acesso às movimentações bancárias e do cartão de crédito dos brasileiros ampliada em todo o território nacional. A medida, que já era praticada anteriormente tanto para pessoa física quanto para pessoa jurídica, teve seus limites alterados, o que possibilitou ampliar o acesso do órgão a um maior número de correntistas, usuários de cartão de crédito e a movimentação financeira das empresas. A publicação do norma tem despertado polêmica. Algumas entidades acusam tal ato de ferir o direito do sigilo bancário de pessoas e empresas.
Antes da publicação da IN 1.571, todas as transações financeiras de pessoas físicas e de empresas que atingissem um valor de R$ 5.000 e R$ 10.000, respectivamente, em quaisquer instituições financeiras, deveriam ser obrigatoriamente informadas à Receita Federal. Com a publicação desta nova regra, estes limites foram reduzidos para R$ 2.000 e R$ 6.000, nesta mesma ordem. Além disto, as transações com cartão de crédito passam a compor este limite.
As informações dos usuários de conta corrente deverão ser cruzadas com as informações contidas na Declaração de Imposto de Renda de cada um que for submetido a uma análise. Com este método, a Receita espera coibir os casos de sonegação fiscal, evasão ilegal de divisas e de lavagem de dinheiro.Uma maneira eficaz em termos de custo e tempo para fazer compras no exterior, remessas de dinheiro, rendimentos de investimentos é através do uso de um cartão internacional pré-pago.
Quem tem conta no exterior e faz saques em reais no Brasil não está sujeito ao IOF. O imposto só será cobrado no caso de operações de câmbio quando a moeda é convertida. Mas há o entendimento de que não se trata de operação de crédito, mas sim uma prestação de serviços. Nesse sentido veja-se a decisão do STF, no RE 105.844/SP.
Na matéria destaca-se decisão recente do Superior Tribunal de Justiça no REsp 1170222/RJ, onde se disse:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ISSQN. ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO. COMPETÊNCIA PARA A COBRANÇA. LOCAL DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR. PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. MATÉRIA DECIDIDA NO RESP 1.117.121/SP, SOB O REGIME DO ART. 543-C, DO CPC. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE A ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITOS. INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA QUE NÃO SE VERIFICA. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. NÃO OCORRÊNCIA. 1. Caso em que o Tribunal a quo entendeu que a competência para a cobrança do ISSQN é do local da prestação dos serviços e que mesmo sem previsão expressa da incidência de tal imposto sobre administração de cartão de crédito, no período compreendido entre julho de 1992 e janeiro de 1996, o serviço devia ser tributado com base na interpretação extensiva ao item 43 da Lista de Serviços do Decreto-Lei 406/68, que dispunha sobre incidência de ISSQN sobre "administração de bens e negócios de terceiros e de consórcios". 2. A violação do art. 535 do CPC não se configura quando o Tribunal de origem, embora sucintamente, pronuncia-se de forma clara e motivada sobre a questão posta nos autos. 3. Esta Corte Superior de Justiça pacificou o entendimento de que o Município competente para realizar a cobrança do ISSQN é o do local da prestação dos serviços em que se deu a ocorrência do fato gerador do imposto. (REsp 1.117.121/SP, Primeira Seção, Min. Eliana Calmon, DJe de 29/10/2009, julgado sob o regime do art. 543-C do CPC). 4. A jurisprudência desta Corte, por ocasião do julgamento do REsp 1.111.234/PR, da relatoria da Min. Eliana Calmon, julgado pela sistemática do art. 543-C do CPC, firmou entendimento de que é taxativa a Lista de Serviços anexa ao DL n. 406/68, para efeito de incidência de ISSQN, admitindo-se, aos já existentes apresentados com outra nomenclatura, o emprego da interpretação extensiva para serviços congêneres. Nesse contexto, o deslinde da presente controvérsia reside em saber, mediante interpretação do citado item da lista anexa, se a administração de serviços de cartão de crédito possui identidade com "administração de bens e negócios de terceiros e de consórcios", a fim de fazer incidir ISSQN. 5. A doutrina especializada entende que a expressão "administração de cartão de crédito" designa a atividade que tem por cerne assegurar ou garantir crédito, dentro de limites previamente definidos, às pessoas que se associam às empresas do gênero, para aquisição de mercadorias ou serviços, mediante a simples apresentação de um cartão próprio, aos fornecedores desses bens, que a ela sejam filiados (RONCAGLIA, Marcelo Marques. Tributação no Sistema de Cartões de Crédito. São Paulo: Quartier Latin, 2004, p. 132). 6. Com efeito, consistindo a atividade desempenhada pela administradora de cartão de crédito em assumir perante o comerciante ou prestador de serviço o compromisso de honrar o pagamento dos produtos ou serviços adquiridos por seu cliente, bem como em garantir crédito aos seus associados, mediante remuneração, não há que se falar em interpretação extensiva para enquadrá-la no conceito de administração de bens ou negócios de terceiros, afastando-se, assim, a incidência do ISSQN. Precedente: REsp 439.432/RJ, Rel. Ministro João Otávio de Noronha, Segunda Turma, DJ 18/8/2006. 7. Recurso especial provido.
Em sendo prestação de serviço, pergunta-se: Qual o local da prestação de serviço para efeito da incidência desse imposto municipal?
Insatisfeitas com os vetos acima noticiados, as administrações tributárias de vários municípios se mobilizaram pela sua derrubada no Congresso Nacional, sob o argumento de que, sem as regras originalmente inseridas no projeto de que resultou a LC 157/16, haveria grande concentração da arrecadação do ISS nos grandes municípios, ou nos municípios que praticam alíquotas efetivas de ISS inferiores a 2%. Nesse sentido, veja-se a seguinte manifestação extraída do boletim publicado pela Confederação Nacional de Municípios (CNM):
“A Confederação entende que a ação da Presidência da República desconfigurou o projeto como um todo. A proposta era considerar a tendência observada nos sistemas tributários mundo afora de que o imposto sobre circulação seja devido no destino, onde se localiza o usuário final daquela operação, e não na origem — onde se localiza o fornecedor do bem ou serviço daquela operação. Com o texto retirado pelo veto, seria mais provável atingir justiça fiscal”.
A tributação no destino não seria novidade legislativa trazida pela LC 157/16. Há, contudo, que se acentuar a excepcionalidade dos casos em que esse critério de conexão pode e deve ser aplicado.
Nesse sentido, José Eduardo Soares de Melo:
“Doravante, e em princípio, para efeito de fixação de competência objetivando o auferimento do ISS: deverá ser considerado o município, do estabelecimento do prestador; e como exceção (no caso de inexistência de estabelecimento prestador no Município) o município do local onde se situar o domicílio do prestador. Em casos excepcionais (serviços provenientes do exterior, ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do país; e serviços aludidos no artigo 3o da LC 116/03), ignora-se o estabelecimento (ou domicílio) do prestador (localizado no exterior), sendo considerado o estabelecimento do tomador ou do intermediário”(em ISS - Aspectos teóricos e práticos. Atualizada com a LC 116. 3ª ed. São Paulo. Dialética, 2003. p. 157; grifei).
E Susy Gomes Hoffman:
“(...) em substituição ao Decreto-lei 406/68 — que veiculava normas gerais de direito tributário — em julho de 2003 foi promulgada a Lei Complementar 116/03 que fez a seguinte previsão sobre a competência do Município para a cobrança do ISSQN: em caráter geral, deve ser considera ocorrida a prestação de serviços no Município em que estiver o estabelecimento do prestador; em caráter excepcional, deverá ser considerada ocorrida a prestação dos serviços no Município em que estiver estabelecido o tomador dos serviços ou em que ocorrer efetivamente o serviço indicado. As exceções estão previstas no texto da lei” (Revista Dialética de Direito Tributário, vol. 105/2004, p. 86; grifei).
Todavia, é respeitável a argumentação que se apresenta em artigo de Alberto Macedo (Vetos na LC 157/2016 evitam explosão de custos de conformidade), quando se disse:
“Acontece que a peculiaridade de o ISS ser um imposto de competência tributária de 5.570 municípios, aliada ao fato de tributar bens imateriais, fazem com que o sucesso da implementação da sua incidência no destino não dependa somente de previsão legal. Em muitos casos, essa incidência no destino é inviável economicamente — pelo menos enquanto não houver normas gerais uniformes de cumprimento de obrigações principais e acessórias aliadas a um sistema eletrônico único de controle e cobrança nacional desse imposto — à luz do elevado custo de conformidade para as empresas cumprirem a diversidade de obrigações de, no limite, milhares de municípios.
Caberá ao Supremo Tribunal Federal, em sede constitucional, a última palavra na matéria, nessa discussão entre o Executivo e o Legislativo federal.
