Considerações adicionais sobre a tributação das complementações de aposentadoria.

Recentemente, Jus Navigandi publicou mais um artigo meu, este último sob o título "A questão do imposto de renda incidente sobre a complementação de aposentadoria paga por entidades fechadas de previdência privada", que se encontra disponível em <http://jus.com.br/artigos/13289>, inserido, como Doutrina, no JN nº. 2228 – 07/08/2009.

Sobre o mesmo tema, saíram artigos meus, o mesmo na essência, em outros portais jurídicos, além do artigo a que me referi naquele texto, publicado na Revista do TFR1, em sua edição de abril passado ("Complementações de aposentadorias pagas por entidades de previdência privada – quanto tributar?").

Com isso, quero apenas mostrar minha preocupação sobre matéria que, pelo visto, está longe de ter chegado a uma solução definitiva, como o Superior Tribunal de Justiça pretendera ter feito, ao julgar, com base na Lei dos Recursos Repetitivos, o REsp 1.012.903.

É que surgem novos enfoques, ou a magistratura de menor grau (Varas Federais, Juizados Especiais Federais e Tribunais Regionais Federais) nem sempre dão a mesma interpretação ao decisum do STJ (ainda que ele seja citado), ou se valem da prerrogativa de decidir diferentemente, por falta de submissão obrigatória, dada a independência e autonomia legal do juiz.

Por exemplo, o aspecto do prazo prescricional. Eu imaginava que a discussão se centrasse ou perdurasse no tocante a se poderia ser postulada a devolução do indébito retido na fonte e recolhido nos cinco ou nos dez anos anteriores ao ajuizamento. Sobre esse assunto (prazo prescricional), as Cortes já se pronunciaram muitas vezes, e nem sempre de forma harmônica, inclusive, observando-se mudanças na jurisprudência, com o retorno, aqui e ali, à tese do "5 + 5" anos.

Qual não foi minha surpresa ao tomar conhecimento de decisões segundo as quais os 5 (ou os 10) anos não devem ser considerados relativamente às datas de recolhimento do IRPF, algo de trato sucessivo, mas em relação a "quando tivera início o pagamento das complementações de aposentadoria pagas por entidades de previdência complementar fechadas, privadas".

Ou seja, de acordo com esse entendimento, se alguém começou a receber seu benefício complementar (de um fundo de pensão como Petros, Previ, Sistel, Eletros, Telos, Centrus, etc.) em 1997, não pode mais reclamar a devolução de um indébito, por exemplo, de dezembro de 2008.

Com todas as vênias, entendo extremamente equivocada essa exegese. E a discussão tem que ser levada de volta ao STJ, pois não pode transitar em julgado apenas porque o tema de fundo é a tributariedade daquela complementação objeto de decisão da Corte pelo regime do art. 543-C do CPC.

Porém, talvez, o que mais continua gerando decisões díspares é no tocante a como tributar ou quanto devolver. Isso era, na verdade, o ponto que abordei antes, e imaginara que era o que restava a harmonizar. Enganei-me.

Permito-me rediscutir esse último ponto, procurando argumentar com casos hipotéticos.

A questão jurídica, como sabido, eu resumira antes nestes termos:

"Na vigência da lei anterior (7.713/88), o salário era tributado antes de ser descontada a contribuição para a entidade de previdência privada. Ou seja, a tributação (IRPF) incidia também sobre a contribuição do empregado para a formação de sua reserva atuarial na fundação de seguridade social à qual se filiara, mediante contrato de adesão (exemplo: Previ, Petros, Sistel, Telos, Eletros ou congênere), a ser, mais tarde, a fonte (ou uma das fontes) básica responsável pelo pagamento dos benefícios complementares aos do Instituto Nacional do Seguro Social (INSS).

Logo, os benefícios pagos pelas entidades privadas, e recebidos naquela época, não deveriam ser tributados (IR) na fonte, porque isso caracterizaria bitributação (bis in idem). Aqueles benefícios estariam, por assim dizer, isentos de IR (na verdade, já tinha havido a tributação, daí, talvez, seja impróprio dizê-los "isentos").

A partir de 01/01/1996, com a entrada em vigor da Lei 9.250/95, a contribuição mensal para o fundo de pensão (entidade de previdência complementar fechada) passou (melhor dizendo, voltou) a ser deduzida da base de cálculo do Imposto de Renda na fonte, não se configurando, pois, mais a dita bitributação. Isto é, se não houvera tributação, caberia a incidência do Imposto de Renda sobre o total da complementação decorrente dessas contribuições posteriores a 1995."

O caso de cada assistido daquelas fundações é singular, individual, personalíssimo, sem se poder assegurar que não possam ocorrer dois (ou mais) rigorosamente iguais, por mais improvável que seja.

Há duas situações que me parecem bem simples:

- aposentou-se antes da entrada em vigor da Lei 7.713/88; ou

- começou a contribuir para sua fundação após a revogação daquela lei, pela 9.250/95.

Em ambas as situações, não entendo que haja o que devolver. Na primeira, porque jamais viu sua contribuição tributada na fonte e, na segunda, porque também não houve tributação na origem sobre a contribuição à fundação.

A controvérsia se restringe, portanto, apenas às situações que rotulei de "híbridas": de quem contribuiu sob a vigência das duas legislações, uma que tributava e outras que não tributavam na fonte a contribuição, como a Lei 6.435/77, desde que, durante algum tempo, haja contribuído sob a Lei 7.713/88.

Tem-se, assim, casos em que a complementação não pode ser tributada, pois seria bis in idem, casos em que a complementação deve ser integralmente tributada, pois nunca houvera contribuições tributadas com o IRPF, e a enorme maioria em que a tributação deve ser proporcional, correspondentemente ao período de contribuição na vigência da Lei 7.713/88, nas palavras da jurisprudência consolidada.

Há ainda um outro complicador a trazer confusão: nem todas as fundações de seguridade social têm a mesma regra. Há aquelas para as quais a contribuição do empregado é igual à da mantenedora, aquelas em que a mantenedora entra com uma contribuição maior (de uma e meia ou duas vezes a contribuição do empregado), e cheguei a saber de uma em que, estranhamente, consta não haver contribuição alguma do empregado (a mantenedora assume sozinha a formação do fundo de reserva para o futuro pagamento das complementações).

Como, historicamente, havia paraestatais que contribuíam com o dobro do que contribuía seu empregado, formou-se no subconsciente coletivo a ideia de que 1/3 era do empregado e 2/3 do empregador-mantenedor. Daí, inúmeras decisões judiciais (e também pedidos) falarem em devolução de "um terço" ou tributação de "dois terços" da complementação.

São essas as razões que me levam a investir, qual Quixote, contra os moinhos de vento da Justiça Federal, esperando sensibilizar os julgadores para definirem, de vez, como ou quanto tributar das complementações de aposentadoria pagas pelas entidades de previdência complementar fechada. Isso, na fase de conhecimento, pois a seguinte deve se limitar a tornar líquida a sentença ou o acórdão transitado em julgado, sem mais discussões sobre qual seja a proporcionalidade ou a correspondência aludida nos numerosos processos.

Volto a propor que a complementação de aposentadoria seja tributada extraindo-se do total de contribuições (incluindo aquelas sobre a gratificação natalina) as que foram tributadas na fonte, entre janeiro de 1989 e dezembro de 1995 – no máximo, 91 contribuições – dividindo a diferença pelo total de contribuições.

Exemplos:

a) contribuiu de janeiro de 1975 a dezembro de 1995: foram os sete anos de vigência da Lei 7.713/88 e catorze fora de sua vigência, resultando na tributação de 66,666%, isto é: (273 – 91) / 273;

b) contribuiu de janeiro de 1979 a dezembro de 1999: nesse caso, foram dez anos contribuindo antes da entrada em vigor da L. 7.713/88, sete anos sob a regência dessa Lei 7.713/88 e mais quatro anos sob a 9.250/95, resultando também naquele mesmo percentual de 66,666%;

c) contribuiu de janeiro de 1988 a dezembro de 2008: nesse outro caso, dos 21 anos (273 contribuições, computadas aquelas sobre o 13º salário anual), mais uma vez, tem-se a mesma proporção de 7 anos tributados na fonte e 14 não tributados, levando a 66,666% tributáveis;

d) contribuiu de janeiro de 1974 a dezembro de 1994, os mesmíssimos 21 anos, com a diferença de ter tido contribuições sob a Lei 7.713/88 por menos tempo (seis anos, igual a 78 contribuições). Sua complementação deve ser tributada pela conta (273 – 78) / 273, que resulta em 71,428%;

e) digamos, porém, que haja contribuído desde janeiro de 1974 até dezembro de 2008: dos 455 contribuições, apenas aquelas 91 já foram tributadas (de 1989 a 1995), enquanto 364 não o foram. Logo, a complementação deve ser tributada em 80,0%, fruto de operação aritmética (455 – 91) / 455;

f) mais um exemplo: contribuiu de janeiro de 1970 a dezembro de 2004, outra vez um período de 35 anos (455 contribuições), que leva aos mesmos 80,0%;

g) por outro lado, se contribuiu de janeiro de 1970 a dezembro de 1988, foram 19 anos (247 contribuições) todas elas anteriores à vigência da L. 7.713/88, em vista do que sua complementação deve ser tributada em 100%, pois (247 – 0) /247 = 1;

h) para encerrar (as probabilidades parecem infinitas), se contribuiu de janeiro de 1996 a dezembro de 2008, esses 13 anos, da mesma forma que no caso anterior, foram fora da vigência da Lei 7.713/88, configurando outra situação de tributariedade integral.

Como "sonhar não custa nada", já dizia um samba-enredo, quem sabe não vem aí uma Súmula do STJ dispondo que as complementações de aposentadoria pagas por ditas entidades são tributáveis segundo a fórmula:

(CT – Ct)

Ptrib = (CT - Ct) / CT

CT

em que:

P_trib=Percentual de tributação

CT=número total de contribuições, incluídas aquelas sobre as gratificações natalinas

Ct=número total de contribuições na vigência da Lei 7.713/88, incluídas aquelas sobre as gratificações natalinas

A meu sentir, satisfaz a qualquer hipótese, sendo o Ct variável de zero a 91 (de nenhuma contribuição ao número máximo possível delas), bem como o P_trib vai variar de zero a 1 (100%) – o zero por cento aplicar-se-ia na hipótese de ter havido, exclusivamente, contribuições entre janeiro de 1989 e dezembro de 1995.