O IVA como instrumento de harmonização tributária no Mercosul

1.Introdução

Dentre os tantos blocos já constituídos ou em processo de formação, seguramente o MERCOSUL é o de principal interesse para os profissionais do direito brasileiro. Sua formação alterou e tende a alterar ainda mais a forma como vemos o direito internacional em aplicação local, e vem reformando todo um sistema legal já consolidado, a fim de adequar-se às regras estabelecidas pelo Tratado de Assunção.

O objetivo do presente exposto é explorar uma das grandes dificuldades na formação dos blocos econômicos, mais especificadamente no MERCOSUL, objeto do estudo: a harmonização tributária entre os Estados-Membros que os compõem. Qual o seu significado, porque é fundamental para o sucesso do Bloco, qual o seu reflexo para o mercado investidor e consumidor, como isso afeta a arrecadação e administração tributária brasileira, e por fim, o que já foi feito e vem sendo debatido sobre a questão.

A compreensão do sistema tributário do MERCOSUL, como se verá, é fundamental para corrigir as imperfeições que atravancam sua decolagem ao sucesso.

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2.Características de formação dos blocos econômicos

A formação de blocos econômicos é fundamentalmente idealizada a partir de uma regionalização, pois está integrado ao conceito de uma mesma característica e situação geográfica que reflete uma realidade comum. Esta regionalização decorre de todo um processo de globalização que o mundo vem sofrendo, com a formação de diversos blocos econômicos que, através de tratados multilaterais internacionais, ratificados por seus integrantes, buscam se fortalecer em conjunto e, por consequência, isoladamente. O sucesso do todo fortalece a parte. Isso que dizer que, se todos os países que compartilham de uma realidade semelhante, ou situação geográfica mesma, se comprometem a prestar mútuo auxilio para o desenvolvimento de uma região, esta como um todo se fortalecerá, e os Estados que os constituem da mesma maneira, por consequência.

É importante se ter base sobre como se dá a formação de um mercado comum, pois neste processo incluem-se as discussões acerca da organização tributária institucional do bloco. A formação de blocos econômicos não é objetivo alcançado repentinamente. É processo de tal complexidade que afeta em definitivo toda a estrutura e legislação interna de cada Estado envolvido na abertura de concessões mútuas e procedimentos de adaptação da norma frente á nova realidade que se pretende construir e aplicar. Segundo Patrícia Carvalho, O termo harmonização corresponde à aproximação entre diversas legislações, eliminando gradativamente as diferenças substanciais para a consecução do mercado comum. Ou seja, não é todo e qualquer assunto que deverá ser harmonizado, mas tão somente aquele que obsta o desenvolvimento do processo integracionista. Não obstante, por tal complexidade, este processo de regionalização é moldado em diversas etapas, conforme a maior ou menor integração planejada.

A primeira etapa a ser alcançada é a Zona de Livre Comércio. Esta etapa visa estabelecer a livre circulação de mercadorias sem barreiras ou restrições quantitativas ou aduaneiras, conservando os Estados dela integrantes, total liberdade nas relações com terceiros países, não integrantes da ZLC, em matéria de importação e exportação. Restrições aduaneiras são aquelas implementadas por meio de tributos. Desta forma, um Estado-membro não pode cobrar imposto de importação de mercadoria de outro Estado-membro quando o bloco tem característica integrativa comercial, como é o caso do MERCOSUL. Desta mesma forma, um Estado-membro não pode, através de cotas, limitar quantos produtos outro Estado-membro podem ser importados. Esta seria uma restrição quantitativa.

A segunda etapa seria a União Aduaneira, em que, além do livre comércio entre os países integrantes da União Aduaneira, adota-se uma tarifa aduaneira comum. Isto quer dizer que, além de não poderem cobrar impostos de importação e exportação sobre os produtos de origem ou com destino a outros países integrantes do bloco, estes integrantes estabelecem uma política comum de alíquotas e taxações quanto á entrada de produtos provenientes de países estranhos ao bloco, terceiros, visando uma cobrança uniforme em todos os países integrantes do bloco. Esta medida é fundamental para permitir o equilíbrio entre os membros do bloco, comercial, econômica e politicamente. Um descompasso entre os membros nas alíquotas aplicadas sobre países estranhos permitiria uma guerra entre os mesmos, disputando a entrada de recursos externos entre si, o que resultaria em grande tensão e desmoronaria todo o bloco. É neste setor que, mais á frente, será enfocada a importância da harmonização tributária.

A terceira etapa consiste na constituição de um Mercado Comum, em que, além da união aduaneira, permitiria a livre circulação dos demais fatores de produção: capital e trabalho, permitindo o livre estabelecimento e a livre prestação de serviços profissionais. Esta livre circulação, sem qualquer restrição, apresenta um fator importante de risco: a concorrência desleal. Um desequilíbrio econômico interno acentuado entre os Estados integrantes pode induzir empresas a abandonarem países com altas taxas de tributação, com mercado consumidor deficiente ou mão-de-obra mais cara, para se instalarem em país vizinho, que apresenta maior flexibilidade tributária e trabalhista, mão-de-obra mais barata ou mercado mais aquecido.

Por fim, a última etapa da mais ampla harmonização de um bloco econômico é a União Econômica e Monetária. Nesta etapa, que abrange ainda todas as anteriores, é apresentado um Banco Central da União, que aplica as diretrizes da política monetária a ser seguida e adota uma moeda única. Trata-se do estágio que está sendo alcançado pela União Europeia atualmente, já circulando o Euro como moeda única, e já constituído um banco central, que emite e regula a moeda.

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3.Os diferentes sistemas tributários dos Estados-membros do MERCOSUL

O termo "harmonização" é conceituado como o ato de pôr em harmonia, conciliar, congraçar. Portanto, para que algo careça de ser harmonizado, é preciso que este algo já esteja previamente inclinado à uma desarmonia, um desacordo, uma desconciliação. Esta desarmonia no âmbito do direito tributário internacional, porém, não leva explicitamente o mesmo sentido. Não há no direito tributário internacional um desacordo entre as regras tributárias como contradições ou desavenças, mas sim diferenças singulares, criadas historicamente pelas culturas e realidades solidificadas a muito em cada um dos países.

Voltando-se ao passado, é possível perceber algumas razões destas diferenças. Em toda a América Latina, por exemplo, apenas o Brasil teve colonização portuguesa, enquanto basicamente todo o restante do continente sul-americano foi regido e dominado pelo reino espanhol. Ainda que se possa considerar esta base demasiadamente antiga e sem fundamento, este fator foi determinante para o futuro da realidade tributária de cada país. Espanha e Portugal tinham claramente sistemas de cobranças de tributos muito diferentes. Portugal, historicamente, passava por muito mais dificuldades financeiras que a Espanha, que sabia administrar suas riquezas com mais sabedoria e, a época das colonizações, detinha o monopólio comercial das Índias Orientais (caminho definitivamente aberto pela circunavegação de Fernão de Magalhães, em 1522), grande fonte de valiosas especiarias para a Europa e sinônimo de fortuna à época. Além disso, o reino espanhol dominava grande parte da América Latina e quase a totalidade da América Central, o que colocava em seu poder uma quantidade de riquezas significativamente maior do que detinham os portugueses com sua única colônia na América. Desta maneira, pode-se dizer que as colônias espanholas sofriam encargos tributários bem menos estafantes que a colônia portuguesa, que deveria cobrir essa diferença.

Além disso, existe outro fator histórico que determinou os diferentes encargos tributários. Durante os processos de independência, as colônias espanholas, em geral, obtiveram sua liberdade através do conflito armado ou empenho diplomático. O Brasil, entretanto, foi forçado a pagar por sua independência, tomando emprestado uma grande soma em dinheiro da Inglaterra para conquistarem a liberdade (paga) aos portugueses. A manutenção desta dívida externa dependia de um acréscimo nos tributos, o que gerou uma série de novos impostos e taxações com o fim de cobrir ou amenizar este déficit.

Em suma, esta série de fatores tornou o Brasil, hoje, o país detentor de uma das maiores cargas tributárias do planeta. Definitivamente, o Brasil se destaca neste aspecto tributário dos demais países da América Latina, que ainda divergem entre si em certos aspectos, porém de maneira muito mais sutil.

Já foi dito anteriormente que uma das fases de constituição de um bloco econômico é a União Aduaneira, em que, além do livre comércio entre os países integrantes, adota-se uma tarifa aduaneira comum. Mas como seria possível que diferentes países, com diferentes cargas tributárias, e com diferentes necessidades de arrecadação, pudessem entrar num consenso de, em regra, reduzir sua carga e, para a circulação de mercadorias e serviços entre os membros, eliminá-las? Este é exatamente o grande desafio à harmonização tributária: adaptar as regras de tributação para uma regra comum, considerando a necessidade de arrecadação dos Estados-membros. Portanto, para entender como esta harmonização tributária será possível no MERCOSUL, é preciso entender alguns aspectos da legislação tributária constitucional de cada país membro do bloco.

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4.Conflito entre normas internas e externas

Quando se fala em conflito de normas internas e as novas normas a serem implementadas no âmbito do MERCOSUL, não se trata de nenhuma surpresa. As normas tributárias internas de cada país integrante do bloco foram confeccionadas, por assim dizer, para atender exclusivamente à necessidade interna dos mesmos. Quando estas normas foram elaboradas, primordialmente, não se cogitava a formação de um bloco econômico como o MERCOSUL. Portanto, não havia também que se pensar em elaborar regras tributárias que atendessem à necessidade interna, mas que também fossem flexíveis numa possível integração econômica a níveis continentais, porque tal realidade não existia.

Diante disso, frente à nova realidade que se estabelece na formação do MERCOSUL, surgem novas necessidades, as quais incluem a necessidade de uma pacificação normativa no âmbito tributário, que por sua vez, exige uma análise profunda sobre a atual perspectiva das legislações vigentes, e uma projeção de reforma sobre o que deverá, eventualmente, ser adequada.

Ives Gandra da Silva Martins diz estar convencido de que um dos problemas mais sérios da harmonização tributária no MERCOSUL é que o Brasil é a única Federação dentre os países-membros que oferece aos municípios competência impositiva constitucional e o considera entidade federativa.

Em relação aos conflitos com a legislação tributária brasileira, alguns são amplamente discutidos pelos principais doutrinadores da área. Em primeiro lugar, e o mais discutido, é o conflito entre as normas internas tributárias vigentes e as peculiaridades do Tratado de Assunção, principalmente no que concerne à atual eficácia das novas disposições.

O artigo 5º, parágrafo 2º da Constituição Federal diz que "Os direitos e garantias expressos nesta Constituição não excluem outros decorrentes do regime e dos princípios por ela adotados, ou dos tratados internacionais em que a República Federativa do Brasil seja parte". Trata-se de cláusula pétrea da Constituição. Frente este artigo, há de se analisar qual a eficácia, portanto, dos tratados tributários ratificados pelo Brasil e que se mostram conflitantes com a nova pactuação internacional.

Ives Gandra da Silva Martins diz que apenas quando tais direitos fundamentais forem objeto de alteração por emenda constitucional ou por legislação infraconstitucional é que a mácula de inconstitucionalidade atingiria a nova veiculação legislativa. Segundo este douto jurista, em se tratando de matéria tributária, não há que se considerar cláusula pétrea, havendo, portanto, a livre possibilidade de emendas constitucionais e legislações inferiores alterar características tributárias, como alíquotas, incidências, tributos, inclusive criando novos regimes tributários, sem ferimento da lei soberana. Desde que sejam respeitados os princípios da legalidade, anterioridade, irretroatividade, e outros, não há de se falar em direitos adquiridos (ressalvadas as exceções dos impostos ditos extrafiscais).

Diz, entretanto, que estes problemas poderão aparecer no futuro, com alterações que prejudiquem os direitos adquiridos tributários, citando como exemplo os estímulos condicionados e a prazo certo (artigo 178 do CTN), situação em que prevalecerá o direito adquirido nacional, ou que atinjam direitos garantidos no que concerne a crimes de natureza tributária, situação que não poderia prevalecer o Tratado de Assunção. Vamos supor que um determinado fato, uma determinada prática que esteja vinculada ao âmbito tributário não constitua crime no aspecto interno brasileiro, mas que venha a ser considerado crime por uma resolução vinculada ao Tratado de Assunção. Se esta determinação atingir direito garantido anteriormente por sua omissão quanto à prática realizada no Brasil, ofenderá o princípio, e não poderá ser considerada infração.

Já o jurista Marco Aurélio Greco desconsidera o artigo 5º, parágrafo 2º da CF como sendo uma cláusula pétrea, portanto, é passível de alteração. Greco considera que a proibição do inciso IV do parágrafo 4º do artigo 60 da CF diz respeito apenas às emendas tendentes a "abolir" os direitos individuais. Deste modo, emendas que versem sobre a regulação destes direitos não poderiam ser consideradas extintoras de direitos individuais. Ainda segundo o douto jurista, emendas constitucionais poderiam até mesmo alterar incisos do próprio artigo 5º da CF, desde que não inviabilizem ou extingam direitos individuais, o que não configuraria uma afronta às clausulas pétreas.

Em relação à eficácia do Tratado de Assunção em relação à legislação tributária, Greco afirma que alguns doutrinadores têm questionado a constitucionalidade do artigo 98 do CTN frente ao artigo 146 da CF. Este artigo delibera sobre a disposição de conflitos de competência e regulação de matéria tributária, mediante a aprovação de lei complementar. Já o artigo 98 do CTN diz que "Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha". Neste contexto, parece-lhe que a lei complementar do artigo 146 da CF assume caráter de norma estruturante do sistema tributário, inclusive podendo dispor sobre o convívio entre as várias espécies normativas, enquanto o artigo 98 do CTN apenas indica a posição que os Tratados têm no conjunto da legislação tributária. Assim sendo, pode-se considerar a plena compatibilidade entre os mencionados regramentos legais.

Por sua vez, Kiyoshi Harada é categórico: A eficácia do Tratado de Assunção é plena frente a outros tratados firmados pelo Brasil, resguardando os direitos adquiridos, a coisa julgada e o ato jurídico perfeito, insuprimíveis por meio de tratados ou de emendas constitucionais.

Concluindo, ainda que o artigo 146 da CF defina a necessidade de deliberação na forma de lei complementar para promover reforma tributária, visto que sua matéria está inserida dentro da Carta Magna, esta mesma Constituição promove a integração internacional em seu corpo, uma vez que estabelece prerrogativas hierárquicas aos tratados internacionais. É razoavelmente lógico constatar que o conteúdo tributário da Constituição Federal, assim como de muitos outros campos do direito nela expressos, são normas basicamente pragmáticas, declaratórias, mas que exigiram uma regulamentação específica por outro tipo normativo para sua aplicação, no caso, o que deu origem ao atual CTN. Assim sendo, se para sua aplicação exige-se a edição de outra lei que a regulamente tecnicamente, e esta lei traz consigo norma que lhe possibilite a modificação, como o artigo 98, que traz a possibilidade de mutabilidade do conteúdo da lei que instituiu o CTN, e não da própria Constituição Federal, deixe-se claro, parece não haver desrespeito no que concerne ao artigo 146 da CF.

Outra grande questão a ser debatida e que parece necessário o presente estudo fazer-lhe menção é sobre a possibilidade de os Tratados, tanto quanto o Tratado de Assunção quanto os demais que vierem posteriormente, poderem disciplinar tributos de competência estaduais e municipais, inclusive concedendo isenções nestas esferas. Esta questão, especificamente, tem sido foco de grande divergência entre os maiores doutrinadores tributários brasileiros, como se verá a seguir.

Até o presente momento, o foco deste estudo se limitou à visão constitucional dos tributos, por uma razão específica. O grande objeto, de fim maior, é a análise sob a perspectiva brasileira da necessidade de harmonização tributária no MERCOSUL. Ocorre que, diferentemente das demais constituições dos demais países-membros do bloco, a Constituição Federal pátria é extremamente detalhista, que versa não apenas sobre os tributos de competência da União, mas também dos estados e municípios. Portanto, ao se falar dos impostos constitucionais brasileiros, nos referimos a todos os importantes impostos legalmente previstos aplicáveis em todo o território nacional. Portanto, falamos também sobre impostos de competência municipal e estadual brasileiros, o que é relevante.

Ives Gandra da Silva Martins afirma categoricamente que não é apto o Tratado de Assunção versar sobre impostos de competências estaduais e municipais. É a União, através do Presidente da República, com o aval do Congresso Nacional, quem aprova e ratifica os tratados internacionais, que não podem confrontar a Constituição. O Presidente pode assinar os tratados que deseja e considerar úteis para o país, desde que nenhum dispositivo constitucional seja afetado, situação na qual o tratado seria inconstitucional e não geraria efeitos.

Diz ainda que, se o artigo 151, inciso III, proíbe a União de decretar isenções de tributos estaduais e municipais, à nitidez, não está o Presidente da República autorizado a desconsiderar dispositivo constitucional para firmar Tratados veiculadores de isenções que só as entidades federativas com competência impositiva poderiam conceder.

Não compartilha desta opinião o doutrinador Marco Aurélio Greco. Para ele, o Tratado não pode impor isenções de tributos estaduais ou municipais, mas pode prever que a competência estadual ou municipal não alcança determinada mercadoria, situação, etc. Além disso, afirma que a vedação do artigo 151, III da CF refere-se apenas à União, entidade de direito interno, sendo certo que os tratados celebrados pelo Brasil têm força de ordem total, e não parcial.

Por fim, Kiyoshi Harada adota posição diversa e consideravelmente radical. Para ele, não existem hierarquias entre União, estados, Distrito Federal e municípios. Entretanto, para preservar a coexistência pacífica entre os entes federativos, considera-se que o interesse nacional, representado pela União, seja mais abrangente e esteja acima dos interesses regionais e locais, representados pelos estados, Distrito Federal e municípios, da mesma forma que os interesses regionais devem prevalecer sobre os locais. Assim sendo, a União, representante do interesse maior do país, e em nome deste, pode firmar Tratados e Convenções disciplinando tributos estaduais e municipais, inclusive concedendo isenções.

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5.Possibilidades para uma harmonização tributária

A medida em que falamos sobre o conceito, a importância e a necessidade da harmonização tributária em um bloco econômico em formação, devemos ao final expor as possibilidades ofertadas aos países que os compõe de alterar seu modo de pensar, agir e legislar sobre o assunto que, ao final, irão compor toda uma nova estrutura normativa adequada ao novo sistema e à nova realidade contextual. É importante salientar que estas alterações legislativas e aplicativas, necessárias, de maneira nenhuma devem ser vistas como uma afronta ou uma perda da soberania nacional. As leis são formadas pelo reflexo da necessidade da sociedade. Se um fato ou situação que anteriormente não constituía afronta ao convívio social harmonioso agora o ameaça, o Estado, por seu órgão competente para tal, edita um conjunto de normas com a função de combater essa nova situação. Se futuramente essa realidade for alterada ou extinguida, reformar-se-á ou revogar-se-á a lei que a combateu. Esta é a função da lei: adaptar-se á necessidade do povo que rege. Portanto, uma alteração da legislação tributária brasileira, por força de um tratado internacional, não pode ser considerada uma afronta à soberania, mas sim uma adaptação das regras que a defendem.

Existem conhecidas maneiras de se adaptar as legislações tributárias à nova realidade da globalização. Este é um processo pelo qual todo o globo, se já não se adaptou, eventualmente um dia terá de se adaptar, pensamento que contribui muito para a evolução das ideias neste setor, agora amplamente estudado e com atenção especial das maiores mentes do direito mundial. Com este empenho, várias medidas foram surgindo com o intuito de iluminar as ideias de flexibilidade tributária, de uma realidade interna para uma realidade global.

5.1.Limitações unilaterais

As primeiras medidas a serem mencionadas são constituídas por limitações unilaterais. Estas limitações são aquelas tomadas diretamente pelo Estado, para atender à nova circunstância sob os quais estes Estados se inseriram. Podem-se citar:

A)Os incentivos da atividade econômica e do investimento;

B)A atração de investimentos financeiros;

C)Deslocamento da base do tributo;

D)Alteração da estrutura fiscal.

Os incentivos da atividade econômica e do investimento surgem quando os tributos praticados por um determinado país sobre uma determinada atividade se mostram mais pesados que os praticados pelos outros países. Para equilibrar a situação, este país lança uma série de incentivos de caráter econômico e estrutural, para garantir uma boa aplicação dos investimentos ao capital privado, apesar da maior carga tributária ou sua maior burocracia. Trata-se de um contrapeso, de uma facilidade que visa encobrir as dificuldades.

Ainda que se pretenda apenas uma proteção aos investimentos, essa medida é considerada prejudicial á competitividade mundial, e é vista como uma competição desleal tributária entre os países. É o conhecido "subsídio", tão combatido na Organização Mundial do Comércio, OMC.

A atração de investimentos estrangeiros também pode ser afetada pela tributação. Países que assumem compromissos e dívidas com o Fundo Monetário Internacional, por exemplo, voltam toda sua política fiscal para a necessidade de honrar estes compromissos, o que dá certa garantia ao mercado investidor, pela impossibilidade de extravagâncias pelo governo e pela necessária manutenção da moeda o mais forte possível.

O deslocamento da base do tributo surge quando a carga tributária em um país se torna muito elevada. Ocorrendo isto, é certo que muitas empresas deixarão o país, elevarão seus preços, ou deixarão as operações de despesas dedutíveis no país, mas deslocarão as operações lucrativas para países menos onerosos, se puderem se fragmentar desta maneira. O deslocamento da base do tributo é uma maneira de se alterar o modo de cobrança e o fato gerador, tornando a carga tributária consideravelmente menos onerosa.

Por fim, a alteração da estrutura fiscal é a mais radical de todas as limitações unilaterais. Visa deslocar a estrutura fiscal mais para as rendas do trabalho e menos para as rendas de capital ou vice-versa, se adequando às pressões do mercado.

5.2.Limitações bilaterais ou multilaterais

Estas limitações podem surgir também por força de um esforço multilateral, em convenções internacionais. Em um tratado internacional, principalmente no aspecto econômico e comercial, pode haver uma parte mais forte do que a outra, razão pela qual alguém (geralmente a parte mais forte) deverá ceder à outra parte para equilibrar a situação e garantir o sucesso e a eficácia do acordo.

Certamente o maior e mais conhecido tratado internacional sobre tributação é o GATT. O Acordo Geral de Tarifas e Comércio surgiu na Conferência de Genebra de 1947, entrando em vigor no ano seguinte. A convenção é um simples quadro para negociações comerciais, que prevê uma série de princípios que regem as relações comerciais entre os Estados. O GATT procura estabelecer a liberdade existente no comércio internacional antes da 1ª Guerra Mundial, defendendo a igualdade econômica, ou seja, sem discriminação. As suas funções são promover o pleno emprego, incrementar o comércio internacional, aumentar o padrão de vida, etc.

O tratado do GATT de 1947 tinha várias limitações: não estavam abrangidos os produtos agrícolas, os serviços e os têxteis; os países ditos de 3º e 4º mundos se beneficiavam de normas especiais; dentro de certas condições, o comércio no interior das zonas de livre comércio e nas uniões aduaneiras não estava sujeito às normas gerais; etc. Posto isso, no GATT os países tinham maior liberdade para serem protecionistas. Já na OMC, Organização Mundial do Comércio, é estabelecido um conjunto de regras de comércio liberal.

Por essas omissões, o GATT de 1947 foi reformado e adaptado, vigorando até hoje na figura do GATT de 1994. No GATT 94 os painéis foram reforçados. Foi formado utilizando a reunião dos acordos relativos ao GATS (Acordo Geral de Comércio de Serviços) e TRIPS (Acordo Sobre Aspectos dos Direitos de Propriedade Intelectual Relacionados ao Comércio). Por sua amplitude a agora modernidade, quem deseja se inserir na OMC deve também aderir ao GATT 94.

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6.O IVA como solução da harmonização tributária

O Tratado de Assunção, que criou a união aduaneira para os quatro países signatários do Mercosul, ainda carece de um instrumento jurídico capaz de viabilizar a efetiva integração desses países, por meio de um único tributo realmente comunitário.

As diferenças dos tipos de tributos e seus encargos, entre os países do Mercosul, tornam inviáveis quaisquer tentativas de se estabelecer uma harmonia tributária no bloco que corrija distorções sociais, sem prejuízos à individualidade de cada membro. Infelizmente, para o Brasil a situação é ainda pior, visto que enquanto seus parceiros têm mesma origem histórica e herdaram um sistema tributário razoavelmente semelhante (embora ainda careçam de adaptações), o país se destaca como modelo totalmente alternativo aos demais, com o mais alto grau de complexidade de burocracia. É obvio imaginar que algo assim não se muda da noite para o dia e, porque não dizer, possivelmente nunca mudará.

Enfim, as relações do Mercosul dependem de um tributo de perfil integrativo. O que parece ser um grande consenso entre diversos juristas é a importância do estudo do IVA, ou Imposto de Valor Agregado, amplamente aplicável em blocos econômicos internacionais, razão pela qual seu regime jurídico é único nas relações comunitárias e acordado entre os países.

Este imposto foi adotado, a título exemplificativo, pelo maior modelo atualmente de formação de um bloco de sucesso: A União Europeia. A União Europeia tem sistema tributário semelhante e um acordo tarifário único, próximo à correspondência no Mercosul, que conta com uma tarifa externa comum. Entretanto, deste se difere por ter apenas um regime jurídico para o imposto sobre valor agregado nas relações entre os países que a compõem, o qual recai sobre a prestação de serviços e a circulação de mercadorias.

O IVA se trata de um imposto não-cumulativo que despreza qualquer condição especial ou não dos cidadãos, interessando-se apenas a natureza das transações e negócios. É um imposto que se aplica sobre diversos fatos geradores, o que simplifica a base tributária e, por consequência, sua fiscalização, cobrança e controle. Tem como fato gerador as vendas de coisas móveis; obras, locações e serviços expressamente previstos e importações.

Enfim, a implementação do IVA em todo o território regional correspondente ao bloco resultaria, em tese, numa menor variável quantitativa e numa maior simplificação do processo de arrecadação, evitando uma grande elisão fiscal e uma maior ainda guerra fiscal entre os Estados-membros. Um sistema tributário que oferece ao investidor uma simplificação no recolhimento dos tributos oferece paralelamente também uma maior segurança ao capital de investimento, pois assim o investidor pode mais facilmente saber exatamente quais encargos serão devidos com suas operações e assim garantirem sua fixação e permanência. O empresário argentino saberia exatamente qual imposto seria devido a uma exportação ao Brasil, por exemplo, e vice-versa. Por conseguinte, uma grande variável de tributos e alíquotas, uma burocracia pesada e complexidade demasiada do modo de arrecadação afasta este tipo de investimento. Este reflexo tem sido visto por gerações não apenas no Brasil, mas na América Latina como um todo, que é a grande massa do capital especulativo, que entra na região apenas pelas altas taxas de juros, onde o capital se duplica e depois volta a deixar os mercados, levando consigo boa quantidade das riquezas. Este tipo de capital não é em longo prazo proveitoso aos países, que perdem rapidamente recursos e permanecem com uma volatividade econômica insustentável. Felizmente para o Brasil, seu mercado consumidor interno de proporções continentais, o maior de toda a América Latina, ameniza consideravelmente este peso e é capaz de fixar parte destes investimentos, mas ainda não é suficiente para garantir a estabilidade econômica e a permanência do capital de investimento externo.

Entretanto, pensando através não mais dos benefícios ao mercado, mas a situação do país, com relação aos impostos indiretos, a questão prática da implementação do IVA no Brasil é mais intricada. O país possui dois tributos (IPI e ICMS) que incidem sobre operações de produção ou circulação de produtos. Em ambos, o consumo não é o fenômeno diretamente tributado, mas repercute diretamente sobre o consumidor. Sendo, portanto fato, que nos demais países não existe um tributo com a abrangência do IPI sobre este tipo de objeto, a carga tributária no Brasil acaba sendo muito superior àquela infligida nos demais países.

Os objetivos mais incisivos dos projetos de reforma fiscal apresentados até o momento dão ênfase a uma aproximação da justiça social, eficácia tributária, redução de carga tributária nominal, a simplificação tributária, o fortalecimento federativo, o fomento econômico e a competitividade externa. Uma eficácia tributária promove uma redução da sonegação fiscal à medida que racionaliza e simplifica a arrecadação e a gestão dos recursos. Essa simplificação é complementada a partir do momento que defende a tão profanada redução de quantidade de impostos.

O fortalecimento do federalismo poderia encerrar a guerra tributária já mencionada entre os entes políticos afastando as disputas estaduais. Há que se fortalecer o conceito de que, independentemente das prerrogativas garantidas aos entes políticos, acima disso, o Brasil conta com uma só moeda, uma mesma reserva cambial, e que todos contam com um equilíbrio orçamentário dos estados e, principalmente, da União, que promove esse equilíbrio.

No Brasil, o ICMS é cobrado pelos estados que detêm enorme poder de legislar sobre fixação de alíquotas, incentivos e políticas de cobrança. No caso do IVA o controle fundamental sobre legislação, alíquotas e políticas, é exercido sempre pelo nível federal. Como consequência deste poder conferido aos estados surge no Brasil essa constante de guerras fiscais, que acabam por interferir diretamente no MERCOSUL, já que alguns estados brasileiros, preocupados com a obtenção de investimentos diretos para desenvolvimento de suas respectivas regiões acabam renunciando a grande parte da receita de ICMS. Consequentemente, a prática de renuncia por certos estados do Brasil acabam desonerando em demasia certos produtos, provocando claros desequilíbrios.

Além disso, tendo em vista que grande parte do poder decisório quanto às regras do ICMS está concentrado nos estados, o país tem dificuldades sérias de definir uma política de cobrança de impostos indiretos que possa ser adotada para fins de comércio com países do MERCOSUL.

Estes fatos constituem o elemento prejudicial da implementação do IVA no Brasil. Sua aplicação resultaria numa perda de autonomia dos estados sobre um imposto que lhe é competente, assumindo a União seu controle, o que é explicitamente vedado pela Constituição Federal:

Art. 151. É vedado à União:

I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País;

II - tributar a renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como a remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes;

III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios (grifo nosso).

Este tipo de dificuldade, na prática, parece à primeira vista insolúvel. É certo que os estados que integram a União desaprovam tal possibilidade. O ICMS constitui a maior fonte arrecadadora dos estados em termos de tributos. A perda da autonomia desta fonte de riqueza seria inaceitável, embora, reforce-se, seja considerada por muitos autores necessária para a harmonização tributária no MERCOSUL. Assim entende Patrícia Carvalho:

O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços, ao fundir-se com o Imposto sobre Produtos Industrializados, gerando um único imposto nacional sobre o consumo (o IVA), em respeito ao princípio do federalismo, deveria ser feita sua repartição com base no Produto Interno Bruto, porém em sua razão direta. A fim de se evitar má distribuição dos recursos, apresentou-se a idéia de que nenhum estado receberia menos do que a média anual de ICMS e do IPI. Ocorrendo diferença, esta deve ser transportada pelo pagamento da diferença por meio de um fundo mantido pela União, Estados e Municípios os quais contribuiriam também de forma direta.

No mesmo sentido, concordam Fernando Eduardo Serec e Shin Jae Kim:

Em nossa opinião, somente com a união do IPI e ICMS, concentrando-se o poder de decisão sobre o controle da União Federal, mesmo com a manutenção de arrecadação nas mãos dos Estados, poderíamos chegar a uma harmonização dos sistemas fiscais no MERCOSUL.

Como já mencionado, a perda desta autonomia em relação ao ICMS por parte dos estados se daria por consequência de que o controle fundamental do IVA é exercido sempre pelo nível federal. Em relação ao IPI surge a grande problemática que é, realmente, o conflito de competências tributárias entre estados e União. Sua solução exigiria, além de uma contundente reforma tributária, uma alteração na essência da lei: a Constituição Federal. As soluções são postas por inúmeros juristas (dos quais compartilho opinião), mas mais por uma visão teórica, onde se buscam nas ideias uma saída resoluta, definitiva e eficaz. Entretanto, a aplicação prática, em virtude da problemática apresentada, pode ser considerada longe do sucesso.

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7.O exemplo da União Europeia

Felizmente, hoje o mundo conta com um exemplo de sucesso na formação de blocos econômicos: a União Europeia. Este mega-bloco, que hoje abrange a Europa em quase sua totalidade, passou por e conseguiu êxito ao concretizar todas as etapas de formação de um bloco econômico, conforme já visto em capítulo passado.

A integração econômica pode ser definida por diferentes maneiras, mas de qualquer modo acarreta a integração de mercados. Isso pressupõe que os agentes econômicos possam se deslocar livremente de uma parte a outra do mercado, e tenham igual acesso a todas as oportunidades para os respectivos mercados de produto, trabalho e capital. É, pois, característica deste bloco, a total liberdade de circulação e igualdade de acesso ou não-discriminação nas relações econômicas entre os países-membros.

Como ocorre na União Europeia, o desenvolvimento de uma integração econômica entre economias diversas requer a remoção de proteções e barreiras fiscais para a circulação de mercadorias, capital e serviços. Segundo Servatius Van Thiel, diversamente de outras formas de cooperação interestatal, regidas pelo direito internacional, a Comunidade Europeia é forma de cooperação internacional com características supranacionais, porque a responsabilidade pela dinâmica do processo de integração econômica foi confiada a novo ordenamento jurídico, dotado de quadro institucional próprio. O quadro institucional consiste, entre outros, em Comissão e Conselho que, com base em diversos procedimentos de tomada de decisões, criam legislações vinculantes aos Estados-membros e os instruem quanto à adaptação de suas leis nacionais, de modo a alcançar determinados resultados.

O Tratado da União Europeia regula explicitamente a remoção de barreiras fiscais entre os Estados-membros. As tarifas alfandegárias são removidas por meio de cláusulas especiais de congelamento e regressão, o que levou à completa eliminação destas barreiras entre os membros, em 1969. É vedada qualquer discriminação de produtos em importação, mesmo àqueles que forem considerados como similares nacionais.

A extinção de outras barreiras fiscais ditas indiretas foi também considerada para estipular a harmonização tributária indireta, na medida do necessário para assegurar o equilíbrio e segurança do mercado interno. Esta medida foi a base jurídica para grande número de diretrizes em matéria de imposto sobre valor agregado e impostos de consumo, que por fim removeram todas as barreiras fiscais significativas para o comércio intracomunitário. Outras diretrizes do Conselho sobre o IVA obrigaram os Estados-membros a substituir seus tributos cumulativos por sistema não cumulativo de imposto sobre valor agregado. Em 1993, a Comunidade iniciou a implantação de sistemas de transição normativos, estipulando a extinção de controles fronteiriços, sistemas de origem para consumidores (exceto postais e automóveis), um sistema de destinação para pessoas tributáveis, bem como a harmonização das normas do IVA, com alíquota padrão mínima de 15% e alíquota mínima reduzida de 5% (uma margem de 10% ajustáveis para a proteção eventual do mercado interno de um determinado Estado-membro que necessite ou passe por dificuldades competitivas). Finalmente, a comunidade harmonizou os principais impostos de consumo tributados pelos Estados-membros.

Ainda ouve determinado impacto sobre a tributação da renda no setor econômico privado. O Tratado da União Europeia não prevê explicitamente a remoção de barreiras diretas ao fluxo intracomunitário de renda. Entretanto, estipula a eliminação da bitributação e prevê a harmonização de toda a legislação tributária que prejudique o mercado interno e a livre concorrência. Em 1968 a legislação comunitária esclareceu que trabalhadores migrantes estavam titulados, desde que ali residissem, às mesmas vantagens sociais e fiscais aplicáveis aos trabalhadores naturais e residentes daquele Estado. Em 1969, o Conselho deliberou a respeito de propostas de remoção de algumas das barreiras fiscais mais urgentes à cooperação entre empresas de diferentes Estados-membros. Legislação referente à bitributação de dividendos e à tributação de ganhos de capital foi finalmente adotada em 1990.

Além das medidas já mencionadas, em 1977 a União Europeia se acertou sobre a assistência mútua em matérias de tributação direta, buscando facilitar a cooperação no processamento de dados entre as autoridades fiscais dos países-membros, de modo a coibir as evasões fiscais.

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