A cobrança do ICMS nas mercadorias adquiridas através da internet

Resumo: Com o enorme crescimento do comércio eletrônico, realizado através de lojas virtuais, alguns Estados brasileiros, principalmente das regiões Norte e Nordeste, se sentindo prejudicados por não serem sedes da maioria dessas lojas virtuais entenderam que a regra constitucional da cobrança do ICMS deveria ser modificada, passando a cobrar o referido imposto nas operações realizadas por consumidores finais localizados em seus territórios com empresas virtuais com estabelecimento físico, em sua maioria, nos Estados da região Sul e Sudeste. O objetivo dos Estados insatisfeitos é minimizar a disparidade econômica existente e fomentada pelo comércio eletrônico, já que a receita do ICMS, nesses casos, é arrecadada pelo Estado originário da mercadoria ou bem. No entanto, tal medida vem gerando uma espécie de bitributação, sendo inconstitucional, pois viola normas e princípios constitucionalmente previstos. Porém, é visível a desigualdade econômica existente entre as regiões do país, sendo necessária uma ampla reforma na legislação pátria, como forma de amenizar a situação atualmente imposta pelo mercado.

Palavras-chave: Mercadorias adquiridas através da Internet. Cobrança do ICMS. Consumidor Final. Bitributação. Inconstitucionalidade. Desigualdade Econômica Regional.

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1 INTRODUÇÃO

No Brasil, por motivos históricos e geográficos, registra-se uma grande disparidade econômica entre os Estados do norte e os Estados do sul. Assim, o sul e o sudeste do país são considerados desenvolvidos, enquanto o norte, o nordeste e o centro-oeste, subdesenvolvidos.

Como forma de diminuir essa disparidade, alguns Estados vêm tomando medidas que consideram justas, com a criação de leis estaduais prevendo uma nova possibilidade de incidência do ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços) em relação à entrada de mercadorias ou bens oriundos de Estados da Federação e destinados a pessoas físicas ou jurídicas, não inscritasno cadastro estadual de contribuintes.

No entanto, segundo o ordenamento jurídico pátrio, o ICMS incidirá diante da circulação de mercadorias e da prestação onerosa de serviços de comunicação, de transporte intermunicipal e interestadual, e desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior. Caracterizando como gerador desse tributo o simples fato da mercadoria sair do estabelecimento comercial do contribuinte, ocorrendomudança de titularidade entre os sujeitos da relação. Assim, o imposto será devido em razão da circulação da mercadoria e não por conta da sua entrada em um Estado da Federação.

A justificativa para criação dessas leis é a de que, com o avanço tecnológico e expansão do acesso à internet no país ficou cada vez mais fácil adquirir mercadorias através da rede mundial de computadores,levando os contribuintes a preterirem o comércio local, ao realizaremcompras em sites comerciais, com sede, em sua maioria, no sul e sudeste do país, em razão de ter preços e condições de compra melhores. Em decorrência disso, os estados do norte e nordeste acabam tendo seu comércio local prejudicado e, consequentemente, sua arrecadação diminui.

É certo que a internet trouxe mais informações e oportunidade de acesso a produtos diferenciados, que muitas vezes não podiam ser adquiridos pelo consumidor sem que saíssem de seu Estado ou Município. Além disso, a internet possibilita que o consumidor faça uma pesquisa mais satisfatória sobre o produto que deseja comprar sem que precise sair da comodidade do seu lar, levando-o a adquirir aqueles bens de consumo que mais lhe agradem, independentemente do Estado de origem dessas mercadorias.

Ocorre que tal legislação estadual não possui respaldo constitucional, ferindo princípios basilares, como o pacto federativo, a liberdade de tráfego de pessoas e bens, prevista no art. 5º, XV, 150, V, da Constituição Federal e o princípio da não discriminação, previsto no art. 152 da Constituição Federal, entre outros,prejudicando o contribuinte, que é o elo mais fraco dessa relação.

Não há dúvidas de que os estados do sul e sudeste do país são economicamente superiores aos estados do norte e nordeste. No entanto, essa diferença não pode ser reduzida através de medidas unilaterais de alguns estados, dependendo, isto sim, de uma profunda e complexa reforma tributária.

Desse modo,ao tributar as mercadorias adquiridas através de operações virtuais em sites da internet, as Fazendas Públicas Estaduais estariam obrigando os contribuintes a pagarem pela segunda vez um tributo que já havia sido recolhido no Estado de origem da mercadoria, havendo uma verdadeira bitributação, ou seja, a cobrança de tributos por autoridades diferentes, relativos ao mesmo fato gerador.

Diante desse contexto, este trabalho objetiva realizar uma análise dessas leis estaduais que instituem a cobrança de ICMS em relação às mercadorias adquiridas através da internet pelos contribuintes, identificando os princípios constitucionais que estas leis violam, além de investigar o posicionamento doutrinário a respeito do assunto, bem como verificar o andamento e o conteúdo das Ações Diretas de Inconstitucionalidade impetradas no Supremo Tribunal Federal.

Este estudo tem por base o método dedutivo, haja vista que se iniciou a partir de conceitos jurídicos gerais e centraliza a atenção do estudo no tema ora apresentado, utilizando-se do método de análise de conteúdo, uma vez que houve exame de vários escritos, incluindo revistas, artigos científicos, leis, doutrinas e jurisprudências, gerando um levantamento das características gerais do assunto.

Para alcançar seu objetivo, este trabalho foi dividido em dois capítulos, além da introdução e das considerações finais. Primeiramente, há uma breve análise sobre o ICMS, demonstrando sua relevância nacionalmente, bem como a conceituaçãodo comércio eletrônico, demonstrando os entraves existentes em relação à cobrança do ICMS frente às compras realizadas através da internet, assim como a criação de leis estaduais prevendo sua cobrança especificamente no caso narrado.

No capítulo seguinte estudam-se os dispositivos constitucionais e tributários violados pelas legislações estaduais que instituem a cobrança do ICMS sobre as mercadorias adquiridas através da internet e a relevância da declaração de inconstitucionalidade pelo Supremo Tribunal Federal destas leis.

No último capítulo,antes das considerações finais é realizado um apanhado com as possíveis medidas que podem ser utilizadas pelos parlamentares e gestores públicos para solucionar o entrave causado pelas compras feitas através da internet nos mercados regionais, como forma de minimizar a desigualdade econômica regional, atualmente existente no país.

A pesquisa será pura, exploratória, bibliográfica e clássica. Será pura quanto à finalidade, realizada pelo desejo de conhecer da autora, seus resultados não serão usados para aplicação ou modificação de uma realidade. Quanto ao nível será exploratória, objetivando o autor dar uma visão geral sobre o tema, esclarecendo aspectos e propondo reflexões que envolvem o objeto da pesquisa. Quanto às fontes de informação utilizadas será bibliográfica. Todos os documentos consultados já foram publicados, colocando assim a autora em contato com aquilo que já foi dito ou escrito sobre o assunto. Quanto ao envolvimento será clássica, posta a neutralidade entre o autor e o objeto pesquisado.

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2 O ICMS E A SUA COBRANÇA NAS COMPRAS REALIZADAS ATRAVÉS DA INTERNET

2.1 CONCEITUAÇÃO DO ICMS

Segundo o disposto no artigo 155, II, da Constituição Federal e o artigo 1° da Lei Complementar 87/1996, compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

Nos dizeres de Heriton Rodrigues Arantes (ARANTES, 2012),

A Constituição Federal, através de Lei Complementar 87/1996, a chamada Lei Kandir, deu competência tributária à União para criar uma lei geral sobre o ICMS. A partir da leigeral, cada estado institui o tributo por lei ordinária, chamado regulamento do ICMS, o qual é uma consolidação de toda a legislação sobre o ICMS vigente no estado.

O referido imposto, mais conhecido como ICMS (Imposto Operações relativas à Circulação de Mercadorias e Serviços), é considerado por muitos estudiosos como o mais importante dos impostos previstos na Carta Magna, vez que é o de maior arrecadação em todo o país, sendo também a principal fonte de receita dos Estados, segundo o Instituto Brasileiro de Planejamento Tributário (AMARAL, 2012), razão pela qual sempre é alvo de grandes discussões, tanto na esfera política quanto jurídica.

Isso ocorre devido a sua ampla abrangência, sendo devido nas operações que envolvem a circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via; prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio; fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual^[1]; incidindo também sobre entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade; sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo e seus derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente^[2].

Por ser um imposto de abrangência estadual, os Estados-membros e o Distrito Federal possuem competência para editar leis tratando do ICMS, leis estas que terão abrangência no território do respectivo Estado ou Distrito Federal. Nesse sentido, Yoshiaki Ichiara (2005, p. 249), em sua obra “Direito Tributário”, ensina que:

A operação efetuada no território de determinado Estado-membro deverá ser elucidada a luz da legislação daquele estado e, no caso de operação interestadual, no momento em que ultrapassar o âmbito espacial ou o limite territorial deste outro Estado, pela legislação onde eventualmente ocorra a infração, como regra.

Em regra, o fato gerador da obrigação de pagar o ICMS ocorre no momento da operação de circulação de mercadoria ou da prestação do serviço, podendo a partir deste momento ser realizado o lançamento e, em seguida, o imposto ser exigido. Sobre o fato gerador do ICMS, Ichiara (2005, p.249) entende que:

Não importa o rótulo que venha a ser utilizado, por exemplo, a saída, a entrada, o momento da prestação do serviço, do desembaraço, da arrematação etc. O que deve ficar como marco fundamental é o momento da ocorrência do fato gerador, o da realização das operações ou da prestação do serviço.

O ICMS, assim como os demais impostos existentes no Brasil, deve ser aplicado em consonância com os princípios constitucionais, especialmente os princípios da estrita legalidade, da uniformidade, da isonomia, da liberdade de tráfego, da não discriminação tributária, dentre outros.

2.2 O COMÉRCIO ELETRÔNICO

Conceituando de modo simples, o comércio eletrônico é uma forma de facilitar a realização de compras entre estabelecimentos comerciais e consumidores, trazendo para a tela do computador, através de sítios ou páginas virtuais, todos os produtos que normalmente são encontrados em lojas físicas. Permitindo assim que o consumidor pesquise preços, compare ofertas, conheça detalhadamente o produto e efetue o pagamento sem sair da comodidade de seu lar.

Na sua definição de comércio eletrônico ou e-commerce, James O’brien em sua obra “Sistema de Informações e as decisões gerenciais na era da Internet” sintetiza: “definimos e-commerce como a compra e venda por meios digitais” (O’BRIEN, 2004, p. 205).

Nesse sentido, em artigo científico sobre o tema, Arantes afirma que:

Os limites para o comércio eletrônico não são definidos geograficamente, o que permite aos consumidoresrealizar uma escolha  fora de sua cidade ou seu estado, obter a informação necessária do produto e comparar as ofertas de outros fornecedores, independente de onde se localizarem.

Sabe-se que o comércio eletrônico vem passando por um enorme crescimento, provocando o interesse dos Estados para que empresas do ramo se instalem em seu território, devido ao potencial aumento de arrecadação que elas podem ocasionar. Dessa forma, o comércio eletrônico vem acirrando a chamada “Guerra Fiscal” que ocorre entre os Estados da Federação.

2.3 O ICMS NAS COMPRAS REALIZADAS ATRAVÉS DA INTERNET

Por incidir sobre a circulação de toda e qualquer mercadoria, o ICMS é cobrado nas vendas ocorridas através do comércio eletrônico em sítios da internet, sendo esta operação o fato gerador do imposto em questão, uma vez que faz a mercadoria circular, sendo vendida por um fornecedor que expõe seus produtos numa página da web e comprada por um consumidor que se interessa por determinado produto através da internet, independentemente do local físico em que se encontrem.

Nesse sentido, Arantes entende que:

Com o crescimento do Comércio Eletrônico se pressupõe uma nova definição para o termo "circulação de mercadorias", comohipótese de incidência do ICMS, pois agora a circulação não precisa necessariamente ser física ou não precisa começar no meio físico, pois na Internet o espaço é virtual, e o fato das mercadorias comercializadas pelo mundo virtual, não  deixam de ser mercadorias e nem deixam de circular entre vendedores e compradores.

Em relação à cobrança do ICMS nas operações em que o consumidor localizado em outro Estado, não se encaixa no conceito de contribuinte, ou seja, que esteja adquirindo um determinado produto ou serviço como destinatário final, será adotada a alíquota interna, estando assim disposto na Constituição Federal, Art. 155, parágrafo 2º, inciso VII, alínea “b”:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços ao consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:

a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;

b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;

(...)

As alíquotas internas, segundo o previsto na Resolução 22/89 do Senado Federal, são fixadas livremente pelos Estados; já as alíquotas interestaduais devem ser fixadas conforme os critérios previstos nos artigos da referida Resolução 22/89:

Art. 1º A alíquota do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, nas operações e prestações interestaduais, será de doze por cento.

Parágrafo único. Nas operações e prestações realizadas nas Regiões Sul e Sudeste, destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo, as alíquotas serão:

I -em 1989, oito por cento;

II - a partir de 1990, sete por cento.

Art. 2º A alíquota do imposto de que trata o art. 1º, nas operações de exportação para o exterior, será de treze por cento.

Art. 3º Esta Resolução entra em vigor em 1º de junho de 1989.

Nesse sentido, pode-se concluir que ao adotar a alíquota interna do Estado de origem do bem ou serviço, o legislador constitucional destinou a totalidade do valor arrecadado na operação ao Estado produtor, diferentemente do que ocorre no caso do destinatário ser contribuinte do imposto, onde será adotada a alíquota interestadual, havendo o pagamento do imposto para os dois Estados da Federação envolvidos na operação.

Essa previsão constitucional é o foco da questão envolvendo a cobrança do ICMS nas compras feitas através da internet, pois ao comprar um produto em uma loja virtual situada fisicamente em outro Estado-membro, o consumidor final, mesmo sem sair de sua casa, estará comprando um produto originário de outro Estado, gerando receita de ICMS apenas para este. Estando, em tese, prejudicando a receita do seu Estado, já que ao optar pela loja virtual, deixou de comprar o mesmo produto em uma loja física de seu Estado. Nesse sentido, assevera Diogo Vollstedt de Almeida (ALMEIDA, 2012):

(...) o consumidor que optar por comprar seu produto utilizando-se do comércio físico de seu Estado, irá gerar ao estabelecimento comercial (o qual previamente importou o produto de outro Estado) a obrigação tributária de pagar o ICMS calculado sobre alíquota interna ao Estado onde se encontra situado, bem como gerar ao comerciante do Estado de origem do produto a obrigação tributária de pagar o ICMS calculado sobre alíquota interestadual ao seu respectivo Estado.

Com a grande difusão do comércio eletrônico, é notado um fato curioso, o qual se configura como catalisador da guerra fiscal entre os Estados federados. Ao optar por realizar suas compras pelo comércio eletrônico de uma empresa localizada em outro Estado, apenas essa empresa será tributada de ICMS, incidindo com uma alíquota interna, e seu produto será arrecadado unicamente pelo Estado onde a empresa estiver situada. Portanto, constata-se que esse novo panorama gera uma diminuição de arrecadação para os cofres dos Estados que não tem situadas fisicamente em seu território um número significativo de empresas que realizam operações de comércio virtualmente.

Preocupados com tal situação, em reunião do CONFAZ (Conselho Nacional de Política Fazendária) ocorridana cidade do Rio de Janeiro, no dia 1º de abril de 2011, os Estados do Acre, Alagoas, Amapá, Bahia, Ceará, Espírito Santo, Goiás, Maranhão, Mato Grosso, Pará, Paraíba, Pernambuco, Piauí, Rio Grande do Norte, Roraima, Rondônia e Sergipe e o Distrito Federal,elaboraram o Protocolo ICMS 21, de 1º de abril de 2011, com as seguintes considerações:

(...) considerando que a sistemática atual do comércio mundial permite a aquisição de mercadorias e bens de forma remota;considerando que o aumento dessa modalidade de comércio, de forma não presencial, especialmente as compras por meio da internet, telemarketing e showroom, deslocou as operações comerciais com consumidor final, não contribuintes de ICMS, para vertente diferente daquela que ocorria predominante quando da promulgação da Constituição Federal de 1988;considerando que o imposto incidente sobre as operações de que trata este protocolo é imposto sobre o consumo, cuja repartição tributária deve observar esta natureza do ICMS, que a Carta Magna na sua essência assegurou às unidades federadas onde ocorre o consumo da mercadoria ou bem;considerando a substancial e crescente mudança do comércio convencional para essa modalidade de comércio, persistindo, todavia, a tributação apenas na origem, o que não coaduna com a essência do principal imposto estadual, não preservando a repartição do produto da arrecadação dessa operação entre as unidades federadas de origem e de destino.

Pode-se perceber que a intenção dos Estados signatários do referido protocolo é de minimizar as disparidades econômicas entre os Estados do Norte e Nordeste e os Estados do Sul e Sudeste geradas especificamente pelo comércio não presencial, já que a grande maioria das lojas virtuais possuem sede física nestes Estados, sendo, portanto, contribuintes destes.

Todavia, a solução encontrada é alvo de muitas discussões doutrinárias e jurisprudenciais, já que, em tese, não encontra respaldo constitucional. Senão, vejamos o disposto nas cláusulas primeira e segunda do Protocolo em comento:

Cláusula primeira. Acordam as unidades federadas signatárias deste protocolo a exigir, nos termos nele previstos, a favor da unidade federada de destino da mercadoria ou bem, a parcela do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS - devida na operação interestadual em que o consumidor final adquire mercadoria ou bem de forma não presencial por meio de internet, telemarketing ou showroom.

Parágrafo único. A exigência do imposto pela unidade federada destinatária da mercadoria ou bem, aplica-se, inclusive, nas operações procedentes de unidades da Federação não signatárias deste protocolo.

Cláusula segunda. Nas operações interestaduais entre as unidades federadas signatárias deste protocolo o estabelecimento remetente, na condição de substituto tributário, será responsável pela retenção e recolhimento do ICMS, em favor da unidade federada de destino, relativo à parcela de que trata a cláusula primeira.

Percebe-se que o Protocolo determina que os Estados Signatários devam tributar o ICMS das mercadorias ou bens adquiridos de forma não presencial, adquiridas pelo consumidor final na modalidade de alíquota interestadual, mesmo que procedam de Estados não signatários do Protocolo.

Na cláusula terceira do Protocolo ICMS 21 de 2011 também está previsto que:

Cláusula terceira. A parcela do imposto devido à unidade federada destinatária será obtida pela aplicação da sua alíquota interna, sobre o valor da respectiva operação, deduzindo-se o valor equivalente aos seguintes percentuais aplicados sobre a base de cálculo utilizada para cobrança do imposto devido na origem:

I - 7% (sete por cento) para as mercadorias ou bens oriundos das Regiões Sul e Sudeste, exceto do Estado do Espírito Santo;

II - 12% (doze por cento) para as mercadorias ou bens procedentes das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e do Estado do Espírito Santo.

Parágrafo único. O ICMS devido à unidade federada de origem da mercadoria ou bem, relativo à obrigação própria do remetente, é calculado com a utilização da alíquota interestadual.

Nesta cláusula, os signatários deixaram claro que a cobrança diferenciada do ICMS nas operações realizadas pelo consumidor final em lojas virtuais somente ocorrerá quando a mercadoria ou bem for oriundo das Regiões Sul e Sudeste, excetuando o Espírito Santo, Estado este signatário do Protocolo.

Por fim, o protocolo estabelece na sua cláusula quarta a forma como o imposto será recolhido, o momento a partir do qual será exigido e, por fim, de quem será cobrado, in verbis:

Cláusula quarta. A parcela do imposto a que se refere a cláusula primeira deverá ser recolhida pelo estabelecimento remetente antes da saída da mercadoria ou bem, por meio de Documento de Arrecadação Estadual (DAE) ou Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNRE), exceto quando o remetente se credencie na unidade federada de destino, hipótese em que o recolhimento será feito até o dia nove do mês subsequente à ocorrência do fato gerador.

Parágrafo único. Será exigível, a partir do momento do ingresso da mercadoria ou bem no território da unidade federada do destino e na forma da legislação de cada unidade federada, o pagamento do imposto relativo à parcela a que se refere a cláusula primeira, na hipótese da mercadoria ou bem estar desacompanhado do documento correspondente ao recolhimento do ICMS, na operação procedente de unidade federada:

I - não signatária deste protocolo;

II - signatária deste protocolo realizada por estabelecimento remetente não credenciado na unidade federada de destino.

Tal Protocolo desobedece à previsão constitucional já citada, a qual estabelece que nas operações interestaduais destinadas ao consumidor final será cobrada a alíquota interna do ICMS pelo Estado de origem da mercadoria ou bem, gerando uma bitributação. Assim, o Protocolo ICMS 21 de 2011 estaria criando uma nova hipótese de incidência para o ICMS, o que somente poderia ocorrer através de Emenda à Constituição.

Além do Protocolo ICMS 21/2011, alguns Estados já sancionaram leis estaduais prevendo a tributação diferenciada do ICMS em função da origem do produto, entre eles os Estados do Piauí, Paraíba, Ceará, Mato Grosso, que já possuem legislação nesse sentido.

2.4 MEDIDAS JUDICIAIS E LEGISLATIVAS QUE VISAM MODIFICAR ESTA REALIDADE

Alegando a inconstitucionalidade da cobrança do ICMS pelos Estados signatários do referido Protocolo, bem como de Leis Estaduais prevendo tal cobrança, já foram impetradas Ações Diretas de Inconstitucionalidade perante o Supremo Tribunal Federal pelo Conselho Federal da Ordem dos Advogados do Brasil e pela Confederação Nacional da Indústria. (ALMEIDA, 2012)

Até o momento essas Ações ainda não foram julgadas pelo STF, tendo se manifestado apenas em relação às Medidas Cautelares, como, por exemplo, na ADI 4565, de Relatoria do Min. Joaquim Barbosa, tendo como Requerente o Conselho Federal da Ordem dos Advogados do Brasil e como Requeridos o Governador do Estado do Piauí e a Assembleia Legislativa do Estado do Piauí, onde o Ministro Relator considerou:

Ementa: CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO E DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL.LEI 6.041/2010 DO ESTADO DO PIAUÍ.LIBERDADE DE TRÁFEGO DE BENS E PESSOAS (ARTS. 150, V E 152 DA CONSTITUIÇÃO). DUPLICIDADE DE INCIDÊNCIA (BITRIBUTAÇÃO – ART. 155, § 2º, VII, B DA CONSTITUIÇÃO). GUERRA FISCAL VEDADA (ART. 155, § 2º, VI DA CONSTITUIÇÃO).MEDIDA CAUTELAR DEFERIDA.

Tem densa plausibilidade o juízo de inconstitucionalidade de norma criada unilateralmente por ente federado que estabeleça tributação diferenciada de bens provenientes de outros estados da Federação (...).

Por sua vez, está em tramitação no Congresso Nacional a Proposta de Emenda Constitucional nº 103/2011, de autoria do Senador Delcídio do Amaral e outros, a qual pretende acrescentar o inciso VIII-A ao § 2º do art. 155 da Constituição Federal, para modificar a sistemática de cobrança do ICMS incidente sobre as operações e prestações realizadas de forma não presencial e que destinem bens e serviços ao consumidor final localizado em outro Estado.

Como justificativa para a alteração do referido artigo, o texto da Proposta de Emenda à Constituição assevera que a “atual regra constitucional de distribuição de receita doICMS no caso de operações interestaduais foi desenhada quase cinquenta anosatrás, quando nem se sonhava com esse dinamismo do comércio”. Além disso, acrescenta que:

Enquanto a prática comercial caracterizava como meramente incidental a venda interestadual para consumidor final, não havia objeções a levantar e tudo funcionou satisfatoriamente.  Entretanto, a magnitude que já assumiue a tendência de evolução do quadro é extremamente preocupante, porque já se nota desequilíbrio na política estabelecida para divisão de receita entre Estado produtor (ou meramente vendedor) e Estado consumidor – a tal ponto que coloca em risco o próprio objetivo de se alcançar, algum dia, o cumprimento pleno do princípio de destino. Ao contrário, está sendo reforçado o princípio da origem, com sérios prejuízos para os Estados consumidores.

A Proposta de Emenda à Constituição nº 103/2011 foi aprovada em segundo turno pelo Senado Federal, tendo sido remetida para a Câmara dos Deputados em 09 de julho de 2012, sob o nº 197/2012, onde se encontra atualmente aguardando vistas na Comissão de Constituição e Justiça e de Cidadania.

Segundo o posicionamento do professor de Direito Financeiro da Universidade de São Paulo, Fernando Scaff, publicado na Revista Eletrônica Consultor Jurídico em 14 de julho de 2012, “a PEC é insuficiente, embora represente um passo. O que está havendo é uma discussão de fiscalização. A mercadoria sai de São Paulo e vai para o Ceará, e os dois Fiscos cobram o tributo. As empresas é que são oneradas”. Para o professor, “a melhor alternativa seria uma reforma completa do sistema do ICMS, colocando todo o imposto no destino”.

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3DISPOSITIVOS CONTITUCIONAIS E TRIBUTÁRIOS VIOLADOS PELA COBRANÇA DO ICMS NAS COMPRAS REALIZADAS ATRAVÉS DA INTERNET

O sistema constitucional brasileiro é formado por um conjunto de normas, valores e princípios racionalmente determinados na Carta Magna brasileira, que, segundo os ensinamentos de Paulo de Barros Carvalho em sua obra “Curso de Direito Tributário” (2012, p.189), “consagra a Federação; o voto direto, secreto, universal e periódico; a separação dos Poderes e os direitos e garantias individuais (art. 60, § 4º, I a IV), como valores jurídico-políticos intangíveis”.

Dentro desse sistema existem vários subsistemas, entre eles, o subsistema constitucional tributário, que, segundo Paulo de Barros é “formado pelo quadro orgânico das normas que versem matéria tributária, em nível constitucional” (2012, p. 190). Tal subsistema, nos dizeres do autor acima citado, encontra-se sob o influxo de muitos princípios constitucionais, alguns gerais, que envolvem todo o ordenamento jurídico e outros específicos, chamados de princípios constitucionais tributários.

Os Estados que passaram a cobrar o ICMS relativo às mercadorias ou bens destinados ao seu território, quando o consumidor final o adquirir de outro Estado não signatário do Protocolo ICMS 21/2011, seja porque são signatários do mesmo ou por força de legislação estadual, agem em desconformidade com os preceitos constitucionais, pois violam princípios consagrados na Carta Magna, assim como o princípio do pacto federativo, da Liberdade de Tráfego de Pessoas e Bens, da não discriminação tributária, a reserva de resolução do Senado Federal para fixação de alíquotas interestaduais do ICMS e a vedação à bitributação.

3.1 PRINCÍPIO DO PACTO FEDERATIVO

O princípio do pacto federativo está previsto na Constituição Federal, em seu artigo 1º, caput, ao determinar que “a República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de Direito” e no artigo 2º, o qual determina que o Legislativo, o Executivo e o Judiciário são Poderes da União, independentes e harmônicos entre si.

Além disso, no seu artigo 60, § 4º, I, a Carta Magna proíbe a deliberação de proposta de Emenda Constitucional tendente a abolir a forma federativa de Estado, sendo o pacto federativo, portanto, uma cláusula pétrea constitucional.

Segundo o entendimento de Roque AntônioCarrazza (2003, p. 125):

(...) a autonomia constitucional dos Estados-Membros não é absoluta, mas relativa. A Constituição Federal, como já acenamos, limita a faculdade constituinte dos mesmos, mediante a repartição de competências entre ordem jurídica parcial central (a União) e as ordens jurídicas parciais periféricas (os Estados Federados). Os Estados Federados devem, necessariamente, observar estas competências (...).

O legislador constitucional atribuiu aos entes federados o poder de instituir tributos, prevendo explicitamente a competência tributária de cada ente, de maneira equilibrada e harmônica, como forma de permitir que cada um possua a autonomia necessária para promover seu desenvolvimento.

Assim, tem-se o pacto federativo como um princípio geral do ordenamento jurídico brasileiro, sendo também uma cláusula pétrea, já que a Constituição proíbe sua modificação. Devendo nortear as relações entre os entes federativos, impondo a autonomia e independência de cada ente, dentro dos limites de competência destinados a cada um, como forma de manter a harmonia nacional.

Assim, ao desobedecerem a uma regra constitucionalmente prevista em relação à arrecadação do ICMS, os Estados a que se destinam as mercadorias ou bens para o consumidor final estão usurpando sua competência tributária, violando, desse modo, o pacto federativo.

3.2PRINCÍPIO DA NÃO DISCRIMINAÇÃO OU NÃO DIFERENCIAÇÃO TRIBUTÁRIA

O artigo 152 da Constituição Federal estabelece a regra da não discriminação tributária,vedando aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino.

Conforme ensina Paulo de Barros (2012, p. 218) esta regra “significa que as pessoas tributantes estão impedidas de graduar seus tributos, levando em conta a região de origem dos bens ou o local para onde se destinem”, ainda segundo o autor, “a procedência e o destino são índices inidôneos para efeito de manipulação das alíquotas e da base de cálculo pelos legisladores dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal”.

Assim, não resta dúvida de que o Protocolo ICMS 21 de 2011 e as legislações estaduais, que estabelecem a possibilidade de cobrança do ICMS relativo às mercadorias ou bens destinados ao seu território, quando o consumidor final o adquirir de outro Estado não signatário do Protocolo ICMS 21/2011, são inconstitucionais, entre outras razões, por violarem o princípio da não discriminação tributária, disposto no artigo 152 da Carta Magna.

3.3PRINCÍPIO DA LIBERDADE DE TRÁFEGO DE PESSOAS E BENS

O artigo 150, V da Constituição de 1988 dispõe que é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios “estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público”.

Luciano Amaro, em sua obra “Direito Tributário Brasileiro” (2011, p. 169), afirma:

O que a Constituição veda é o tributo que onere o tráfego interestadual ou intermunicipal de pessoas ou de bens; o gravame tributário seria uma forma de limitar esse tráfego. Em última análise, o que está em causa é a liberdade de locomoção (de pessoas ou bens), mas do que a não discriminação de bens ou pessoas, a pretexto de irem para outra localidade ou de lá virem; ademais, prestigiam-se a liberdade de comércio e o princípio federativo.

Este princípio corrobora a liberdade de locomoção, que é um direito fundamental, previsto no artigo 5º, LXVIII da Carta Magna. Assim, a mera interestadualidade ou intermunicipalidade não pode ser fato gerador de um tributo.

Diante disso, a simples destinação da mercadoria ou bem ao consumidor final, localizado em um Estado signatário do Protocolo já citado ou que tenha sancionado legislação no mesmo sentido, não pode ser fato gerador de tributo, sob pena de violar o princípio da liberdade de tráfego de pessoas e bens, sendo, portanto, inconstitucional.

3.4 RESERVA DE RESOLUÇÃO DO SENADO FEDERAL PARA FIXAÇÃO DE ALÍQUOTAS INTERESTADUAIS DO ICMS

A Constituição Federal determina a reserva de resolução do Senado Federal para fixação de alíquotas interestaduais do ICMS (art. 155, § 2º, IV da CF), que atualmente é regida pela Resolução 22/1989, in verbis:

Art. 1° A alíquota do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, nas operações e prestações interestaduais, será de doze por cento.

Parágrafo único. Nas operações e prestações realizadas nas Regiões Sul e Sudeste, destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo, as alíquotas serão:

I - em 1989, oito por cento;

II - a partir de 1990, sete por cento.

Art. 2° A alíquota do imposto de que trata o art. 1°, nas operações de exportação para o exterior, será de treze por cento.

Como se pode perceber, a resolução estabelece alíquota de 7% incidente nas operações interestaduais originadas nas Regiões Sul e Sudeste e destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, bem como ao Estado do Espírito Santo, sempre que houver a caracterização jurídica mercantil-comercial da operação.

Porém, quando se tratar de transferência isolada de propriedade de bens móveis essa alíquota não poderá ser cobrada, pois nesse caso incidirá apenas a alíquota interna do Estado de origem do bem.

Nesse sentido, o votou o Min. Relator Joaquim Barbosa no Julgamento da Medida Cautelar na Ação Direta de Inconstitucionalidade 4.565 – Piauí, proferido no dia 07 de abril de 2011, entendendo que:

(...) a norma em exame determina às autoridades fiscais que expressamente ignorem tais elementos constitutivos do conceito de circulação de mercadorias, pois a carga tributária líquida que se pretende arrecadar é aplicada a “mercadorias ou bens oriundos de outras unidades da Federação (...) independentemente de quantidade, valor ou habitualidade que caracterize ato comercial”.

A rigor, o art. 1º da Lei estadual 6.041/2010 institui imposto incidente sobre o tráfego interestadual de bens, tributo não previsto na competência outorgada aos estados-membros e ao Distrito Federal.

Assim, percebe-se que a legislação estadual, bem como o Protocolo ICMS 21/2011 violam claramente os preceitos constitucionais, ao estabelecerem alíquotas para o ICMS que, segundo a CF/88, só podem ser estabelecidas ou modificadas por resolução do Senado Federal e, ainda, ao preverem uma possibilidade de cobrança do ICMS não autorizada pela Carta Magna.

3.5 VEDAÇÃO CONSTITUCIONAL Á BITRIBUTAÇÃO

O legislador constitucional optou por repartir as competências tributárias entre os entes da Federação, proibindo aos entes adentrarem na competência tributária dos demais, exceto quando houver expressa previsão constitucional.

Assim, ocorrerá invasão de competência, segundo Ichihara (2005, p. 52), “quando uma pessoa jurídica de direito público interno, sem competência ou incompetente, tentar legislar e cobrar tributos, de competência privativa de outra”.

Já a bitributação é um fenômeno de direito tributário que, nos dizeres de Yoshiaki Ichihara (2005, p. 53) “ocorre quando, em decorrência de um único fato ou na linguagem do legislador, fato gerador, cobra-se duas vezes o tributo, seja por imposição de uma única pessoa jurídica de direito público ou de duas”.

Portanto, ao se tributar o ICMS no Estado de origem e no Estado destinatário da operação, ocorrerá uma bitributação, o que é inegavelmente proibido pela legislação tributária brasileira, em razão de desrespeitar as regras de repartição de competências tributárias. Atentando, especificamente, contra o disposto no art. 155, § 2º, VII, “a” e “b”, in verbis:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)

§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(...)

VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:

a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;

b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;

A regra constitucional é clara ao só permitir a cobrança da alíquota interna do ICMS quando o destinatário da operação não for contribuinte do imposto, ou seja, for o consumidor final.  Só podendo ser cobrada a alíquota interestadual do tributo quando o destinatário da operação também for contribuinte do ICMS.

Assim, qualquer legislação infraconstitucional prevendo a possibilidade de cobrança de alíquota interestadual quando o destinatário da operação de circulação de mercadorias ou bens for o consumidor final estará eivada de inconstitucionalidade, não podendo ser exigido do contribuinte, vez que o imposto já foi devidamente arrecadado no Estado de origem.

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4 CONSIDERAÇÕES FINAIS

O ICMS, considerado por muitos como sendo o imposto mais importante do país, possuindo uma enorme abrangência e gerando para os Estados uma enorme arrecadação, vem sendo alvo de legislações infraconstitucionais no que se refere à sua cobrança em relação às operações comerciais realizadas através da internet.

Tais legislações objetivam, em síntese, uma melhor distribuição da arrecadação deste imposto pelos Estados Federados, possibilitando uma diminuição na disparidade econômica existente entre as regiões do país, principalmente no que se refere ao mercado virtual, já que a grande maioria das lojas que oferecem seus produtos através da internet possuem localização física nas Regiões Sul e Sudeste do país, enquanto que os consumidores estão espalhados por todo o território nacional, fazendo compras através da internet e, portanto, gerando receita tributária para os Estados onde estas lojas virtuais estão localizadas.

Além das legislações estaduais prevendo a possibilidade de cobrança do ICMS em razão da origem do produto, foi editado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária o Protocolo ICMS 21/2011, onde os Estados Signatários se comprometeram a tomar medidas fiscais, no sentido de passarem a cobrar o ICMS nas operações destinadas ao consumidor final e ocorridas fora do seu território.

Ocorre que esses dispositivos estão eivados de inconstitucionalidade, seja por violarem princípios constitucionais e tributários, como os princípios do pacto federativo, da não discriminação tributária e da liberdade de tráfego de pessoas e bens, seja por desrespeitarem a repartição constitucional de competências tributárias, resultando no fenômeno da bitributação, bem como por confrontarem a determinação constitucional que prevê a reserva de resolução do Senado Federal para fixação de alíquotas interestaduais do ICMS.

Contudo, é sabido que a Constituição Federal, no seu artigo 3º, III, também ostenta como um de objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil a redução das desigualdades sociais e regionais, porém, esse objetivo fundamentalnão pode ser priorizado em detrimento dos demais princípios previstos na Carta Magna.

Nesse sentido, por mais que tenham por objetivo maior promover a diminuição das desigualdades econômicas regionais existentes no país, essas legislações estaduais não poderão prosperar, pois atentam contra regras e princípios basilares do ordenamento jurídico pátrio.

Visando manter a ordem e a obediência aos preceitos constitucionais, Ações Diretas de Inconstitucionalidade foram impetradas no Supremo Tribunal Federal e, levando em consideração as medidas cautelares deferidas, a tendência é que os Ministros da Suprema Corte votem pela inconstitucionalidade das legislações estaduais já citadas.

Já em relação à Proposta de Emenda à Constituição 103 de 2011, caso venha a ser aprovada pelo Congresso Nacional, modificará a forma como é feita a repartição da receita do ICMS no País, evitando que ocorra a bitributação. Dessa forma, o contribuinte final não será punido, como vinha acontecendo, vez que pagará o tributo devido apenas para uma fazenda estadual.

No entanto, para reduzir efetivamente as desigualdades regionais existentes no país, causadas pela disparidade econômica entre as Regiões Sul e Sudeste e as Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, a legislação tributária brasileira necessita passar por uma ampla reforma para que sejam corrigidas as distorções existentes, simplificando as obrigações tributárias das empresas,eliminando-se a chamada “Guerra Fiscal” entre os Estados, gerando o aperfeiçoamento das Políticas de Desenvolvimento Regional, entre outros fatores, para que ocorra um verdadeiro aprimoramento das relações federativas no país.

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REFERÊNCIAS

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NOTAS

^[1]Vide art. 2º da LC 87/1996.

^[2]Vide art. 2º, § 1º da Lei Complementar 87/1996.