Competência tributária.

Sumário:1. Introdução. 2. A Constituição Federal e a competência dos entes políticos: 2.1 O Imposto sobre produtos industrializados – IPI, 2.1.1 A Regra-Matriz de Incidência do IPI, 2.2.O imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS, 2.2.1 O ICMS incidente nas operações mercantis – ICMS, 2.2.2 A Regra-Matriz de Incidência do ICMS nas operações mercantis, 2.3 O Imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS, 2.3.1 A Regra-Matriz de Incidência do ISS. 3. Questões controvertidas envolvendo IPI, ICMS e ISS: 3.1 O ICMS no processo de industrialização por conta de terceiros. 4. Considerações Finais

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1. Introdução

A Constituição Federal outorgou à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios competência tributária, entendida como aptidão de criar tributos “in abstrato”, inovando a ordem jurídica. Considerando que a Constituição Federal é do tipo rígida, a competência tributária dos entes tributantes, assim como a materialidade dos tributos está delineada no texto constitucional.

No âmbito do presente trabalho, pretendemos analisar os conflitos de competência envolvendo o imposto sobre produtos industrializados – IPI, o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de Comunicação – ICMS, e o imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS.

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2. A Constituição Federal e a competência dos entes políticos

A competência tributária tem estrutura normativa prevista na CF, voltada para o legislador infraconstitucional, que ao instituir tributos, deverá observá-la.  A CF não cria tributo, de modo que é pelo exercício da competência tributária dos entes políticos, que os tributos são instituídos, mediante lei ordinária.

2.1 O Imposto sobre produtos industrializados - IPI

O artigo 153, inciso IV da Constituição Federal outorgou à União a competência para instituir imposto sobre produtos industrializados, que será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores; conforme disposto no § 3º, inciso II do referido artigo.

O DECRETO Nº 7.212, DE 15 DE JUNHO DE 2010 - Regulamenta a cobrança, fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI.

Paulo de Barros Carvalho[1] considera que o IPI possui três hipóteses de incidência: a) industrialização de produtos; b) importação de produtos industrializados do exterior e c) arrematação em leilão de produtos industralizados, atualmente revogada pelo regulamento do IPI.

O referido autor ressalta que em relação ao IPI não existe qualquer previsão de restrição ao direito subjetivo  o contribuinte quanto à não-cumulatividade[2]

Desse modo, ainda que não haja incidência do IPI no valor do produto, haverá o direito ao crédito, haja vista, que a regra que regula o direito ao crédito é autônoma em relação à norma que trata da imposição tributária[3].

Para os fins deste trabalho construiremos a regra-matriz de incidência do IPI sobre a industrialização de produtos.

2.1.1 A Regra-Matriz de Incidência do IPI

Hipótese de incidência.

Critério material:   Promover a industrialização de produto, consistindo em processo que modifique sua natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo.

Critério Temporal:  o momento da saída do produto do estabelecimento industrial

Critério Espacial:     O território nacional.

Critério Pessoal: 

Sujeito Ativo:     A União

Sujeito Passivo: A pessoa que realizou o fato jurídico tributário constante do critério material da hipótese de incidência, ou seja, quem promoveu a industrialização podendo ser o estabelecimento industrial ou o que lhe seja equiparado.

Base de cálculo:  O valor da operação na saída do produto.

Alíquota:             É fixada por ato do Poder Executivo, nos termos do artigo 153, § 1º da Constituição Federal, observadas a alíquota mínima e máxima  estabelecidas na legislação em vigor relativas ao imposto em questão.

2.2.O imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação - ICMS

O ICMS está previsto no art. 155, II, da Constituição e foi instituído no Estado de São Paulo através da Lei Estadual nº 6.374/89.

Posteriormente, foi editada a Lei Complementar nº 87, de 13.09.1996 que estabeleceu normas gerais a respeito do ICMS[4]

O imposto sobre circulação de mercadorias é, na verdade, constituído por várias hipóteses de incidência distintas, em virtude de possuírem critério material, sujeito passivo e base de  cálculo próprios[5].

Considerando os objetivos deste trabalho, limitaremos a uma breve consideração a respeito do ICMS incidente sobre operações mercantis, que terão implicação, posteriormente, quando do estudo do ISS. 

2.2.1 O ICMS incidente nas operações mercantis - ICMS

Roque Antonio Carraza[6] adverte que o ICMS incide sobre operações mercantis, das quais resulta circulação de mercadorias, devendo tal circulação ser entendida em  sentido jurídico, isto é, deve ocorrer a transmissão da titularidade da mercadoria em questão.

Nesse mesmo sentido o magistério de José Eduardo Soares de Melo[7] que considera tratar-se de circulação jurídica de mercadoria, entendida esta como espécie do gênero produto, como um bem econômico, que o vendedor, com propósito de lucro, produz para vender, ou adquire para revender. A importação de mercadoria também está sujeita à incidência do ICMS.

Tratando-se de imposto a cobrança do ICMS: não está vinculada a nenhuma ação estatal específica ao contribuinte.

O ICMS é um imposto não-cumulativo, de forma que na apuração do valor devido em determinado período (normalmente a apuração é mensal), serão descontados os créditos provenientes das aquisições de mercadorias para revenda ou utilização como ativo permanente[8].

A isenção ou não-incidência salvo disposição em contrário não implicará direito a crédito em relação às operações posteriores e acarretará a anulação (estorno) do crédito em relação às operações anteriores.

A Constituição Federal estabelece no art. 155, § 2º, inciso III que o ICMS poderá  ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços. A seletividade será efetividade por intermédio da aplicação de alíquotas diferenciadas.

As microempresas e empresas de pequeno porte deverão ter tratamento diferenciado e favorecido. Nesse sentido, foi publica a Lei Complementar Federal nº 123, de 14.12.2006 – que instituiu o regime tributário simplificado denominado “Simples Nacional”.

2.2.2 A Regra-Matriz de Incidência do ICMS nas operações mercantis

Hipótese de incidência.

Critério material:     Realizar operação de circulação de mercadorias

Critério Temporal:  O momento da transferência da titularidade da mercadoria, ou seja, no momento da tradição que faz a transferência de domínio de bens móveis.

Critério Espacial:  O território do Estado onde ocorreu a operação de circulação de mercadorias, independentemente de o destinatário estar ou não localizado nesse Estado.

Consequente:

Critério Pessoal: 

Sujeito Ativo:       O Estado onde se realizou a operação de circulação de mercadorias.

Sujeito Passivo:     O comerciante, o industrial, o produtor, ou assemelhado que realize operação de circulação de mercadorias, ou pessoa física que promova tal fato com habitualidade.

Base de cálculo:      O valor da operação referente ao negócio jurídico realizado.

Alíquota:               Operação interna: 18%. Operação interestadual aos Estados de Minas Gerais, Rio de Janeiro, Paraná, Santa Catarina e Rio Grande do Sul: 12%. Demais Estados: 7%.

                                 Entretanto, existem outras alíquotas, dependendo do produto, como produtos supérfluos, derivados de petróleo que são tributados à alíquota de 25%, nos termos da Lei Estadual Paulista n.º 6.374/89.

2.3 O Imposto sobre serviços de qualquer natureza - ISS

A prestação de serviços consiste em uma obrigação de fazer, a ser desenvolvida por pessoa física ou jurídica, de que resulta uma utilidade material ou imaterial, com habitualidade, prestada por terceiro e com conteúdo econômico, sem vínculo empregatício e, dar-se no âmbito do direito privado. O serviço prestado não pode estar incluído no âmbito da competência dos Estados, nos termos do art. 155, inciso II da Constituição Federal.

Dessa forma, os serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação não podem ser tributados pelo ISS.

Marcelo Caron Baptista[9] enfatiza o esforço pessoal correspondente à prestação-fim de serviço, que consiste em uma prestação de fazer, decorrente de um dever jurídico de cunho negocial, devidamente remunerado. 

Cabe ressaltar que de acordo com o art. 1º, § 2o da Lei Complementar 116/2003 ressalvadas as exceções expressas na lista de serviços, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias.[10]

2.3.1 A Regra-Matriz de Incidência do ISS

Hipótese de incidência.

Critério material: prestar serviços de qualquer natureza, definidos em lei complementar, com exceção do serviço de transporte intermunicipal e interestadual e de comunicação por estarem no âmbito de competência dos Estados, conforme dispõe o ar. 155, inciso II da Constituição Federal.

Critério Temporal: O momento da entrega do serviço pronto e acabado.

Critério Espacial:   O local onde se desenvolve a atividade do prestador, ainda que a entrega se dê em outro local.

Consequente:

Critério Pessoal: 

Sujeito Ativo:          O Município onde ocorreu a prestação do serviço.

Sujeito Passivo:       O prestador do serviço, pessoa física ou jurídica.

Base de cálculo:      O valor do preço do serviço prestado.

Alíquota:                 A estabelecida em lei municipal que instituir o tributo.

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3. Questões controvertidas envolvendo IPI, ICMS e ISS.

A Constituição Federal prevê a incidência do IPI e do ICMS. Contudo, entendemos que face ao princípio da não-cumulatividade não é possível haver incidência simultânea de ICMS e ISS.

Nesse sentido, o Regulamento do ICMS vigente no Estado de São Paulo em seu art. 37, § 1º, item 3 dispõe que o valor do IPI não integra a base de cálculo do ICMS nas operações realizadas entre comerciantes e relativas a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurando fato gerador de ambos os impostos.  

Desse modo, o processo de industrialização, ainda que realizado em estabelecimento de terceiro, sujeita-se ao IPI e ICMS.

A Secretaria da Receita Federal em reposta a consulta sobre reforma de pneus usados considerou irrelevante o fato do serviço constar na Lista de Serviços de que trata a LC 116/20003 para se determinar a incidência, ou não, do IPI. Porém, a reforma de pneus usados sob encomenda de terceiros estabelecidos com o comércio de tais produtos é caracterizada como industrialização, sendo o executor da reforma considerado contribuinte do IPI e sujeito a todas as obrigações principal e acessórias do imposto[11].

3.1 O ICMS no processo de industrialização por conta de terceiros.

Devido ao processo de terceirização, as empresas passaram a utilizar os serviços de outras empresas no processo de industrialização de seus produtos.

O Regulamento do ICMS vigente no Estado de São Paulo em seu artigo 4º estabelece que:

Artigo 4º - Para efeito de aplicação da legislação do imposto considera-se

I - industrialização, qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto ou o aperfeiçoe para consumo, tal como:

a) a que, executada sobre matéria-prima ou produto intermediário, resulte na obtenção de espécie nova (transformação);

b) que importe em modificação, aperfeiçoamento ou, de qualquer forma, alteração do funcionamento, da utilização, do acabamento ou da aparência do produto (beneficiamento);

c) que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma (montagem);

d) a que importe em alteração da apresentação do produto pela colocação de embalagem, ainda que em substituição à original, salvo quando a embalagem aplicada destinar-se apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou recondicionamento);

e) a que, executada sobre o produto usado ou partes remanescentes de produto deteriorado ou inutilizado, o renove ou restaure para utilização (renovação ou recondicionamento);

A Decisão Normativa CAT-4, de 29-12-2003 - ICMS – (Industrialização por conta de terceiro - Retorno da mercadoria ao estabelecimento autor da encomenda - Tratamento tributário e emissão da Nota Fiscal), estabeleceu disciplina no sentido de que nas situações em que as mercadorias (tambores), após o recondicionamento, retornam ao estabelecimento do autor da encomenda, que os utilizará como embalagem definitiva dos produtos que comercializa, ou seja, os tambores recondicionados acondicionarão os produtos vendidos pelo seu cliente, não mais retornando ao estabelecimento deste, tais operações não se inserem no campo de incidência do ISS (subitem 14.05 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n° 116/03) porque ainda não se completou o ciclo de circulação da mercadoria (tambor), ou seja, a Consulente não presta um serviço constante na citada Lista para usuário final e sim realiza industrialização por conta de terceiro, estando, portanto, sujeita à incidência do ICMS.[12]

O artigo 402 do Regulamento do ICMS vigente no Estado de São Paulo estabelece o diferimento do ICMS na remessa de mercadoria para industrialização e seu respectivo retorno. Neste caso o ICMS incide sobre o valor dos serviços prestados e o das mercadorias empregadas no processo industrial[13].

Roque Antonio Carrazza preleciona que não incide ICMS  quando a mercadoria se completa das unidades produtivas, ainda que sejam empregados novos materiais[14].

O Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF), em decisão unânime tomada em 13.04.2011, suspendeu a eficácia do subitem 13.05 da lista anexa à Lei Complementar (LC) 116/2003, por entender que incide ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) sobre o trabalho gráfico na fabricação e circulação de embalagens, e não o ISS (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza). O julgamento do pedido de medida cautelar na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4389, ajuizada na Corte pela Associação Brasileira de Embalagens (ABRE)[15].

Em voto-vista, concordando com o relator, a ministra Ellen Gracie lembrou inicialmente que ISS e ICMS são excludentes, conforme determina a Constituição Federal. Para a ministra, a embalagem faz parte do produto que será posto em circulação no comércio, atraindo, portanto, a incidência do ICMS.

Segundo a Ministra Ellen Gracie, ao contratar empresa para confecção das embalagens, o objeto do contrato é a entrega dessas embalagens. Marcas, dados de esclarecimento ou outras informações impressas são etapas desse processo produtivo. O que o produtor encomenda é a embalagem, que eventualmente tem certas características.

Cabe ressaltar que a Consultoria Tributária da Sefaz/Sp já exarou entendimento no sentido de que há incidência do ICMS no processo de usinagem, solda e tratamento térmico de produtos de metais, encomendado  por terceiro para posterior comercialização do produto resultante da industrialização[16]; assim como no processo de recauchutagem de pneus, quando o produto tiver como destino nova comercialização[17].

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4. Considerações Finais

Com relação ao serviço de industrialização por conta de terceiros fica evidente que no aspecto semântico uma palavra pode conter mais de uma significação, denotando que a linguagem é imprecisa ao tratar de serviço no âmbito do ICMS e serviço no âmbito do ISSQN necessitando do esforço do intérprete para solucionar tal problema.

Entendemos que a questão se resolve no plano constitucional, de modo que a mercadoria que estiver em processo de industrialização por conta de terceiros, para posteriormente ser objeto de operação de circulação de mercadorias, sujeita ao pagamento do ICMS. 

Por outro lado se a encomenda destinar-se a uso e consumo ou integração no ativo permanente do encomendante haverá incidência do ISS.

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Bibliografia

BAPTISTA, Marcelo Caron. ISS do texto à norma. Sao Paulo: Quartier Latin, 2005.

CARRAZZA,  Roque Antonio.  Icms.  16.  ed.  rev.  e ampl.  São Paulo:  Malheiros Editores,  2012.

CARVALHO,  Paulo de Barros.  Direito tributário: linguagem e método. 6ª ed. São Paulo: Editora Noeses, 2015.

MELO, José Eduardo Soares de.  Icms teoria e prática.  12ª ed.  São Paulo: Dialética,  2012.

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Notas

[1] Direito Tributário, linguagem e método, p. 708.

[2] Ibid, p. 718.

[3] Ibid, p. 720.

[4] A LEI COMPLEMENTAR Nº 87, DE 13 DE SETEMBRO DE 1996 - Dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências. (LEI KANDIR)

        Art. 1º Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

        Art. 2° O imposto incide sobre:

        I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;

        II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;

        III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;

        IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;

        V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.

        § 1º O imposto incide também:

                I – sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade; 

        II - sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;

               § 2º A caracterização do fato gerador independe da natureza jurídica da operação que o constitua.

[5] Roque Antonio CARRAZZA enfatiza que a Constituição Federal juntou vários impostos diferentes sob a sigla ICMS.

Tal assertiva decorre das hipóteses de incidência estabelecidas no texto constitucional, que determinam critérios materiais diferentes tais como:

- promover operação mercantil de circulação de mercadorias;

- promover operação de importação de mercadoria ou bem, ainda que destinado ao consumo ou ativo fixo;

- promover prestação onerosa de serviço de transporte intermunicipal ou interestadual de pessoas ou bens. Pode   também se iniciar no exterior, desde que contratado no Brasil;

- promover prestação onerosa de serviço de comunicação;

- promover produção, importação, circulação, distribuição ou consumo de lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos;

- promover produção, importação, circulação, distribuição ou consumo de energia elétrica;

- promover extração, circulação, distribuição ou consumo de minerais. ICMS, p. 40

[6] Icms, p. 43

[7] Icms teoria e prática, p. 15-17.

[8] Em relação a aquisição de material de uso e consumo a Lei Complementar Federal nº 87/96 tem prorrogado o prazo para a partir do qual será permitido o respectivo crédito.

[9] ISS, do texto à norma, p. 492.

[10] LEI COMPLEMENTAR Nº 116, DE 31 DE JULHO DE 2003 - Dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências.

Art. 1o O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

§ 1o O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País.

§ 2o Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias.

§ 3o O imposto de que trata esta Lei Complementar incide ainda sobre os serviços prestados mediante a utilização de bens e serviços públicos explorados economicamente mediante autorização, permissão ou concessão, com o pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final do serviço.

§ 4o A incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado.

Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003.

14 – Serviços relativos a bens de terceiros.

14.01 – Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, restauração, blindagem, manutenção e conservação de máquinas, veículos, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS).

14.02 – Assistência técnica.

14.03 – Recondicionamento de motores (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS).

14.04 – Recauchutagem ou regeneração de pneus.

14.05 – Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos quaisquer.

14.06 – Instalação e montagem de aparelhos, máquinas e equipamentos, inclusive montagem industrial, prestados ao usuário final, exclusivamente com material por ele fornecido.

[11] MINISTÉRIO DA FAZENDA - SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL 

SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 194 de 25 de Maio de 2010

ASSUNTO: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI 

EMENTA: REFORMA DE PNEUS. INDUSTRIALIZAÇÃO. EXCLUSÕES. ISS. IRRELEVÂNCIA A reforma de pneus usados por encomenda de terceiros não estabelecidos com o comércio de tais produtos é excluída do conceito de industrialização, não sendo o executor da operação considerado contribuinte do IPI. Entretanto, a reforma de pneus usados sob encomenda de terceiros estabelecidos com o comércio de tais produtos é caracterizada como industrialização, sendo o executor da reforma considerado contribuinte do IPI e sujeito a todas as obrigações principal e acessórias do imposto. A incidência do ISS naquela operação caracterizada como industrialização é inteiramente irrelevante para determinar a incidência, ou não, do IPI. 

http://decisoes.fazenda.gov.br/netacgi/nph-brs?s10=@DTPE+%3E=+20090101+%3C=+20151231&s9=NAO+DRJ/$.SIGL.&n=-DTPE&d=DECW&p=1&u=/netahtml/decisoes/decw/pesquisaSOL.htm&r=16&f=G&l=20&s1=&s6=SC+OU+DE&s3=&s4=Imposto+sobre+Produtos+Industrializados+-+IPI&s5=industrializa%E7%E3o+E+terceiros&s8=&s7=

acesso em 07.08.2016.

[12] A Decisão Normativa CAT-4, de 29-12-2003 - ICMS - Industrialização por conta de terceiro - Retorno da mercadoria ao estabelecimento autor da encomenda - Tratamento tributário e emissão da Nota Fiscal

O Coordenador da Administração Tributária, tendo em vista o disposto no artigo 522 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto 45.490, de 30 de novembro de 2000, decide:

1. Fica aprovada a resposta dada pela Consultoria Tributária, em 13 de novembro de 2003, à Consulta nº 541/03, cujo texto é reproduzido em anexo a esta decisão.

2. Consequentemente, com fundamento no inciso II do artigo 521 do Regulamento do ICMS, ficam reformadas todas as demais respostas dadas pela Consultoria Tributária e que, versando sobre a mesma matéria, concluíram de modo diverso.

3. Esta decisão produzirá efeitos a partir de sua publicação.

"1. A Consulente informa que empresas estabelecidas neste e em outros Estados recebem tambores como embalagens na aquisição de suas matérias-primas e os reutilizam na embalagem de seus produtos.

2. Menciona que, em virtude de diversos tipos de defeitos nesses tambores (amassados, furados, pintura prejudicada, sujos e outros problemas) essas empresas os remetem (à Consulente) para recuperá-los (lavar, soldar, pintar, trocar a tampa, deixando-os prontos para reutilização).

3. Isso posto, indaga:

3.1. se a citada recuperação de tambores se enquadra como prestação de serviço, de acordo com a Lei Complementar n° 116/03, item 14.05, ou é um beneficiamento sujeito às normas do RICMS/00;3.2. qual é o procedimento que deve adotar quando devolve e cobra o serviço realizado para firmas estabelecidas dentro e fora do Estado;3.3. se pode destacar um valor global de ICMS quando emite a Nota Fiscal relativa aos materiais utilizados e cobrados no conserto, pois encontra dificuldade em quantificar o material gasto no conserto (soldas, pinturas, tiras de chapas).

4. Para a resposta, partiremos do pressuposto que os citados tambores, após o recondicionamento efetuado pela Consulente, retornam ao estabelecimento do seu cliente, autor da encomenda, que os utilizará como embalagem definitiva dos produtos que comercializa, ou seja, o tambor recondicionado acondicionará o produto vendido pelo seu cliente, não mais retornando ao estabelecimento deste, passando a ser de propriedade do adquirente.

5. O recondicionamento de embalagem, efetuado pela Consulente, não se insere no campo de incidência do ISS (subitem 14.05 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n° 116/03) porque ainda não se completou o ciclo de circulação da mercadoria (tambor), ou seja, a Consulente não presta um serviço constante na citada Lista para usuário final e sim realiza industrialização por conta de terceiro, na previsão da alínea "e" do inciso I do artigo 4° do RICMS/00 e nos artigos 402 e seguintes desse regulamento, estes, tendo como regra matriz o Convênio AE-15/74, com a alteração dos Convênios ICM-35/82 e ICMS-34/90, e os artigos 42 e 43 do Convênio SINIEF de 15/12/70.

6. Desse modo, a Consulente, de acordo com a alínea "b" do inciso I do artigo 404 do RICMS/00, combinado com o inciso IV do artigo 127 desse regulamento, e observada a Decisão Normativa CAT-2/03, deve emitir Nota Fiscal discriminando, individualizadamente, as mercadorias empregadas na industrialização por conta de terceiro.

7. Localizando-se neste Estado o autor da encomenda que não se enquadre nas hipóteses do parágrafo único do artigo 403 do RICMS/00, é aplicável o diferimento do ICMS relativamente ao valor acrescido correspondente aos serviços prestados (artigo 403 desse regulamento). Estando estabelecido em outro Estado, a tributação é sobre o valor total cobrado."

[13] SEÇÃO II - DA REMESSA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO

SUBSEÇÃO I - DA SUSPENSÃO

Artigo 402 - O lançamento do imposto incidente na saída de mercadoria com destino a outro estabelecimento ou a trabalhador autônomo ou avulso que prestar serviço pessoal, num e noutro caso, para industrialização, observado o disposto nos artigos 409 e 410, fica suspenso, devendo ser efetivado no momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento de origem, autor da encomenda, por este for promovida a subsequente saída dos mesmos produtos (Lei 6.374/89, art. 8º, XVIII, e § 10, na redação da Lei 9.176/95, art. 1º, I e 59 e Convênio AE-15/74, com a alteração dos Convênios ICM-35/82 e ICMS-34/90).

§ 1º - Ressalvado o disposto no § 2º, a suspensão compreende:

1 - a saída que, antes do retorno dos produtos ao estabelecimento autor da encomenda, por ordem deste for promovida pelo estabelecimento industrializador com destino a outro, também industrializador;

2 - a saída promovida pelo estabelecimento industrializador em retorno ao do autor da encomenda.

§ 2º - Salvo disposição em contrário, na saída de mercadoria em retorno ao estabelecimento que a tiver remetido nas condições deste artigo, o estabelecimento que tiver procedido à industrialização calculará e recolherá o imposto sobre o valor acrescido.

§ 3º - Para efeito do parágrafo anterior, entende-se por valor acrescido o total cobrado pelo estabelecimento industrializador, nele incluídos o valor dos serviços prestados e o das mercadorias empregadas no processo industrial.

[14] ICMS, p. 96.

[15] Notícias STF - Quarta-feira, 13 de abril de 2011

Em decisão liminar, STF diz que incide ICMS sobre fabricação de embalagens

Em decisão unânime tomada na tarde desta quarta-feira (13), o Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF) suspendeu a eficácia do subitem 13.05 da lista anexa à Lei Complementar (LC) 116/2003, por entender que incide ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) sobre o trabalho gráfico na fabricação e circulação de embalagens, e não o ISS (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza).

O julgamento do pedido de medida cautelar na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4389, ajuizada na Corte pela Associação Brasileira de Embalagens (ABRE), foi retomado hoje com o voto-vista da ministra Ellen Gracie.

Na ação, a entidade contesta o artigo 1º, caput e parágrafo 2º da LC 116/03, e o subitem 13.05 da lista anexa à lei, que prevê a tributação pelo ISS das atividades de composição gráfica, fotocomposição, clicheria, litografia e fotolitografia na fabricação de embalagens.

Segundo a ABRE, a regra não se aplicaria à produção de embalagens porque o trabalho gráfico, nesse caso, seria apenas uma etapa do processo de circulação mercantil e, as embalagens, insumos do processo produtivo de outras mercadorias.

Voto-vista

A ministra Ellen Gracie decidiu acompanhar o entendimento do relator do caso, ministro Joaquim Barbosa, que no início do julgamento, em fevereiro deste ano, já havia se manifestado no sentido de que no caso incide ICMS. “Em casos anteriores, o STF decidiu que os serviços gráficos por encomenda estão sujeitos ao ISS, mas os produtos gráficos dos quais resultassem produtos colocados indistintamente no comércio, com características quase uniformes, sofreriam a incidência do ICMS”, disse o ministro-relator na ocasião, ao votar pela concessão da medida cautelar para suspender a eficácia dos dispositivos contestados.

Ao concordar com o relator, a ministra Ellen Gracie lembrou inicialmente que ISS e ICMS são excludentes, conforme determina a Constituição Federal. Para a ministra, a embalagem faz parte do produto que será posto em circulação no comércio, atraindo, portanto, a incidência do ICMS. Segundo ela, ao contratar empresa para confecção das embalagens, o objeto do contrato é a entrega dessas embalagens. Marcas, dados de esclarecimento ou outras informações impressas são etapas desse processo produtivo. O que o produtor encomenda é a embalagem, que eventualmente tem certas características.

O ministro Luiz Fux também votou pela concessão da cautelar. Para ele, no caso, a embalagem encomendada pelo produtor da mercadoria final seria para fins de circulação dessa mercadoria, e portanto um insumo. Como a atividade fim é a circulação de mercadoria, disse o ministro, nesta hipótese incidiria ICMS.

No mesmo sentido se manifestou o ministro Ricardo Lewandowski, para quem incide ICMS sobre embalagens destinadas ao ciclo produtivo do produto final.

Acompanharam o relator, ainda, a ministra Cármen Lúcia e os ministros Marco Aurélio, Celso de Mello e Ayres Britto, que hoje preside a sessão do STF.

ADI 4413

A ministra Ellen Gracie chegou a se manifestar pela concessão parcial de cautelar na ADI 4413, ajuizada na Corte pela Confederação Nacional da Indústria, apenas no trecho em que a entidade pedia o afastamento do ISS sobre fabricação de embalagens. Negou o pedindo, no entanto, na parte em que a CNI pedia o reconhecimento da incidência do ICMS sobre qualquer matéria impressa em qualquer produto, como bulas, manuais de instrução ou outros.

Após o voto da ministra, o relator dessa ADI, ministro Joaquim Barbosa, pediu o adiamento da análise da ação.

Mensagem recebida por e-mail via STF-PUSH.

[16] RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 705/2009, de 13 de Agosto de 2009.

EMENTA: ICMS – Fato gerador – Usinagem, solda e tratamento térmico de produtos de metais – Industrialização por conta de terceiro – Posterior comercialização do produto resultante da industrialização – Incidência do ICMS.

Pesquisa:http://info.fazenda.sp.gov.br/NXT/gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=sefaz_tributaria:vtribut - Acesso em 10.08.2016.

[17] RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 395/2009, de 18 de maio de 2010.

EMENTA: ICMS – Recauchutagem de pneus – Incidência do imposto estadual quando o produto tiver como destino nova comercialização.

Pesquisa:http://info.fazenda.sp.gov.br/NXT/gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=sefaz_tributaria:vtribut - Acesso em 10.08.2016.