Volto a escrever sobre o assunto pela vez terceira, desta feita, motivado pela evolução dos fatos decorrentes da confusão generalizada que se formou em torno da Emenda 3. Agora, temos razões para crer que a semente da discórdia foi plantada pelo governo.
Façamos um breve retrospecto dos fatos ocorridos.
No bojo do projeto legislativo que se converteu na Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007 (cria a Super-Receita), foi inserida a Emenda 3, para alterar a redação do art. 6º da Lei nº 10.593/02, acrescentando o § 4º com a seguinte redação:
‘§ 4º No exercício das atribuições da autoridade fiscal de que trata esta Lei, a desconsideração da pessoa, ato ou negócio jurídico que implique reconhecimento de relação de trabalho, com ou sem vínculo empregatício, deverá sempre ser precedida de decisão judicial’.
Ora, a indigitada Emenda 3, na verdade, repetiu dispositivo que nasceu da ‘MP do Bem’, hoje, art. 129 da Lei nº 11.196/2005 que assim prescreve:
‘Art. 129 Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais, inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do art. 50 da Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002’.
Logo, vozes se levantaram contra aquilo que se denominou chamar de impedimento à regular atividade fiscalizatória dos agentes do fisco, como se norma de tal jaez pudesse subsistir no nosso ordenamento jurídico. É só atentar para o art. 149, VII do CTN, que determina o lançamento tributário de ofício pela autoridade administrativa competente na hipótese de dolo, fraude ou simulação do sujeito passivo ou de terceiro em benefício daquele. Logo, se determinado empregado revestiu a condição de pessoa jurídica para manter o mesmo vínculo laboral que antes mantinha como pessoa física, com subordinação jurídica à empresa patronal, tendo os mesmos chefes ou subordinados e percebendo ‘por fora’ o 13º salário e 1/3 da férias, a presença do dolo, da fraude ou do concluio, a determinar o lançamento de ofício da contribuição previdenciária, exsurge com lapidar clareza.
Porém, difundiu-se na mídia a idéia de que aquela Emenda 3 inviabilizava a fiscalização das contribuições previdenciárias, criando-se uma situação alarmante que nunca existiu e nem poderia existir. O Executivo, como que assustado pelo som das trombetas estridentes, cuidou de vetar aquele § 4º sob o fundamento de que ‘as legislações tributária e previdenciária, para incidirem sobre o fato gerador cominado em lei, independem da existência de relação de trabalho entre o tomador do serviço e o prestador do serviço. Condicionar a ocorrência do fato gerador à existência de decisão judicial não atende ao princípio constitucional da separação dos Poderes’. É a proclamação do óbvio!
A esse argumento, somou-se outro, a cargo dos sindicalistas que passaram a alardear supressão de direitos trabalhistas, inclusive, induzindo a população leiga a aderir ao movimento espúrio que terminou com a paralisação do Metrô.
Há algo de muito estranho nisso tudo. Se já existiam, como de fato existem duas normas submetendo a despersonalização das pessoas jurídicas ao campo de atuação do Judiciário, e aqui não se discute se essa matéria constitui ou não reserva de jurisdição, pergunta-se, por que a Emenda 3? Por que, coincidentemente, uma terceira norma para reger a mesma matéria? Fruto de confusão legislativa como aventado em meu segundo artigo a respeito? Agora, à luz de fatos supervenientes ao veto (grita popular conduzida, greve do Metrô e apresentação de proposta legislativa para regular o parágrafo único do art. 116 do CTN), penso que não!
É razoável sustentar que o governo provocou uma situação nebulosa para regulamentar o parágrafo único do art. 116 do CTN, que cuida de outra matéria que não tem ligação direta com a questão da despersonalização da pessoa jurídica, de origem doutrinária e jurisprudencial, hoje, prevista no art. 50 do Código Civil, de forma abrangente, e no art. 129 da Lei nº 11.196/2005, de forma específica para fins tributários.
De fato, o projeto legislativo, que estabelece procedimentos para a desconsideração de atos ou negócios jurídicos para fins tributários, limita-se a repetir o disposto no parágrafo único do art. 116 do CTN, sem ao menos definir o que significa a expressão nele contida: ‘atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência de fato gerador do tributo’.
Ora, como a fraude, o dolo, a simulação e o conluio já estão suficientemente regulados em lei, só se pode entender que aquele parágrafo único veio instituir aquilo que a doutrina especializada chama de norma antielisiva geral. Aliás, a proposta legislativa explicita, no § 2º do art. 1º, que regula a desconsideração de atos ou negócios jurídicos, que esse dispositivo do caput não tem aplicação aos casos de dolo, fraude ou simulação. Objetiva proibir, portanto, a elisão fiscal. Elisão fiscal é sinônima de economia lícita do imposto que se contrapõe à idéia de sonegação, que é economia ilícita de imposto, sancionada, não só, pelo direito tributário penal, como também pelo direito penal tributário (Lei 8.137/1990).
A evolução dos fatos permite concluir que o Executivo plantou a Emenda 3 no Legislativo para poder vetá-la e com isso criar uma confusão generalizada entre sistema de despersonalização da pessoa jurídica com o sistema de elisão fiscal. Aproveitou-se a confusão que criou para tentar regular um dispositivo de supina inconstitucionalidade, porque não existe nem pode existir norma antielisiva geral, por implicar violação do princípio constitucional da legalidade tributária. O tributo não nasce da convenção das partes, nem do dolo ou da fraude, tampouco da simulação ou do conluio, mas exclusivamente da lei em sentido estrito. A tipicidade tributária guarda relação de harmonia com a tipicidade criminal.
Criado ou instituído determinado tributo pela norma definidora de seu fato gerador, isto é, da hipótese em que o tributo torna-se devido, essa norma tributária, como outra de qualquer natureza, produz efeitos positivos e negativos. A lei, definindo o campo de incidência tributária, automaticamente, define o campo de não incidência tributária. O que estiver fora do campo da imposição tributária não pode ser alcançado pela tributação. Da mesma forma, quando o Código Penal define as condutas criminais deixa de fora as demais condutas que passam a ser ''não-crimes''.
Disso resulta a legítima, legal e constitucional faculdade de a pessoa (jurídica ou física) trilhar livremente pelo campo não abrangido pela tributação. Pode o fisco, por via de medida legislativa, respeitadas as hipóteses de imunidades, ampliar o campo de tributação, mas não pode conduzir coercitivamente alguém que está fora do campo de tributação para dentro da esfera de tributação. O princípio da tipicidade fechada impede tal conduta do fisco. Analogia, como todos sabem, é figura de direito processual não tendo o condão de alargar a hipótese material de incidência tributária.
Vedar a conduta elisiva (economia legal do imposto) para obrigar a pessoa a trilhar apenas o caminho onerado pelo tributo seria o mesmo que o legislador penal vedar a conduta atípica, obrigando a todos optarem pela conduta tipificada. Assim, não restaria ninguém para produzir, além de transformar o território nacional em prédios prisionais para abrigar a ‘população criminosa’. Guardadas as devidas proporções, é o que representa, em sua essência, o projeto legislativo que regulamenta, do ponto de vista processual, a norma antielisiva geral, fruto de confusão, ao que tudo indica, deliberada.