Sumário: 1. Apresentação do tema. 2. O que são encargos? 3. O encargo de 20% previsto no Decreto-lei nº 1025/69 como honorários advocatícios. Visão crítica da jurisprudência. 4. Natureza jurídica. Correntes. 5. Nosso posicionamento.
1. Apresentação do tema.
Nas execuções fiscais da União, além dos encargos relativos aos juros e multa moratórios, incide sobre o principal da dívida outro encargo denominado encargo de 20% instituído pelo Decreto-lei nº 1.025/69. Inicialmente o referido encargo remunerava os servidores públicos que funcionassem na cobrança da Dívida Ativa, constando do art. 1º daquele decreto, que possuí a seguinte dicção: "Art. 1º É declarada extinta a participação de servidores públicos na cobrança da Dívida Ativa da União, a que se referem os artigos 21 da Lei nº 4.439, de 27 de outubro de 1964, e 1º, inciso II, da Lei nº 5.421, de 25 de abril de 1968, passando a taxa, no total de 20% (vinte por cento), paga pelo executado, a ser recolhida aos cofres públicos, como renda da União".
Essa norma sofreu diversas alterações, como se observa da Lei nº 7.711/88: "Art. 3º A partir do exercício de 1988 fica instituído programa de trabalho de "Incentivo à Arrecadação da Dívida Ativa da União", constituído de projetos destinados ao incentivo da arrecadação, administrativa e judicial, de receitas inscritas como Dívida Ativa da União, à implementação, desenvolvimento e modernização de redes e sistemas de processamento de dados, no custeio de taxas, custas e emolumentos relacionados com a execução fiscal e a defesa judicial da Fazenda Nacional e sua representação em Juízo, em causas de natureza fiscal, bem assim diligências, publicações, "pró-labore" de peritos técnicos, de êxito, inclusive a seus procuradores a ao Ministério Público Estadual e de avaliadores e contadores, e aos serviços relativos à penhora de bens e à remoção e depósito de bens penhorados ou adjudicados à Fazenda Nacional. Parágrafo único. O produto dos recolhimentos do encargo de que trata o artigo 1º do Decreto-Lei nº 1.025, de 21 de outubro de 1969, modificado pelo art. 3º do Decreto-Lei nº 1.569, de 8 de agosto de 1977, artigo 3º do Decreto-Lei 1.645, de 11 de dezembro de 1978, e artigo 12 do Decreto-Lei nº 2.163, de 19 de setembro de 1984, será recolhido ao Fundo a que se refere o artigo 4º, em subconta especial, destinada a atender a despesa com o programa previsto neste artigo e que será gerida pelo Procurador-Geral da Fazenda Nacional, de acordo com o disposto no artigo 6º desta Lei".
Pelos diplomas legais suso-referidos, constata-se que o encargo cobrado a taxa de 20%, visa custear os serviços despendidos com a arrecadação de créditos da Fazenda Nacional inscritos em Dívida Ativa.
A Dívida Ativa é o conjunto de valores devidos à Fazenda Pública em virtude do inadimplemento de tributos e de outros créditos cuja natureza não seja tributária, mas seja cobrada por alguns dos legitimados à inscrição, previstos no art. 1º da Lei 6.830/80, a qual trata da cobrança judicial destes créditos através de procedimento próprio e de rito célere. (1)
Como supra salientado, a problemática surge quando contextualizamos o referido encargo com a atual ordem constitucional e com a carga tributária vigente no País, embora o tema não seja novo, posto que deveras apreciado pelos nossos tribunais, com decisões nem sempre coerentes.
Para o desenrolar do presente trabalho e para que situemos a problemática que envolve o citado encargo previsto no art. 1º do Decreto-lei nº 1.025/69, mister se faz primeiro enunciar as diversas questões que a doutrina traz à lume quanto ao tema; segundo, identificar a natureza do instituto e em terceiro lugar analisar nossas conclusões, confrontando-as com o entendimento vigorante nos tribunais.
2. O que são encargos?
A linguagem do direito positivo, fruto do labor do legislador, é vertida numa linguagem técnica, não científica, cabendo ao operador do direito dissecá-la para obter o verdadeiro conteúdo, alcance e sentido dos enunciados normativos. (2)
Para o objetivo a que nos propomos, mister definirmos o que se entende e o que entendemos sobre o termo "encargos". Este passo é fundamental para identificarmos a natureza jurídica do instituto e sua amoldação ao sistema de direito positivo.
Encargos, sob a ótica do uso comum do povo, numa perspectiva vulgar do conceito, pode ser definido como "1. Responsabilidade, incumbência, obrigação. 2. Ocupação, cargo. 3. Sentimento de culpa; remorso. 4. Condição onerosa, ou restritiva de vantagem; peso". (3) Abstraindo dos sentidos nº 2 ,3 e 4, podemos entender o referido encargo como uma obrigação/imposição de recolher aos cofres públicos o percentual de 20% calculado sobre a totalidade da quantia devida inscrita em dívida ativa.
Já adentrando no campo da linguagem técnica poder-se-ia definir o termo "encargo" como aquilo que adere a algo que lhe é substancial, como por exemplo, os juros indenizatórios e a multa moratória aderem ao principal da dívida onerando-a, cada um com uma função específica, qual seja, os juros indenizam o credor pela não disponibilização no tempo acordado do numerário que já lhe pertence e a multa é penalidade pelo inadimplemento da obrigação civil, comercial, tributária etc., no tempo acordado ou instituído. (4) Será que podemos identificar o encargo de 20% instituído pelo Decreto-lei nº 1.025/69 como acessório de uma obrigação? Se afirmativa a resposta, tratar-se-ia de indenização, remuneração, ou penalidade? Antes de respondermos a este questionamento, válido é situarmos a compreensão do instituto ora estudado no âmbito da linguagem da ciência do direito, a que se pretende, como toda ciência, foros de univocidade.
Os conceitos, institutos e formas de direito privado, salvo se para definir e limitar a competência impositiva, podem ser modificados pela legislação tributária. (5) Assim, pode-se entender o termo "encargo" como "... toda soma de tributos ou impostos que pesam à responsabilidade de uma pessoa ou de uma firma comercial.... Encargos, aí, tem, pois, o sentido de ônus" .(6)
Destarte, cremos que o conteúdo e o sentido do termo "encargo", a que o legislador de antanho fez referência, é o de imposição que nasce com o inadimplemento da obrigação tributária, refletindo toda a carga tributária incidente sobre dado contribuinte sem as características de remunerar o capital, e.g., empréstimo contraído a juros, indenizar o credor (juros moratórios) e de penalizar o inadimplente (multa de mora), pois estas "verbas" já possuem previsão em leis esparsas e a sua cobrança concomitante com estes acessórios (juros e multa) configura anatocismo (juros sobre juros) e bis in idem penalizatório, o que é vedado pela Ordem Jurídica. Assim, responde-se às suso-referidas indagações.
3. O encargo de 20%, previsto no Decreto-lei nº 1.025/69, como honorários advocatícios.
Há decisões que, a despeito das alterações legislativas operadas no instituto, entendem que o encargo de 20% previsto no art. 1º do Decreto-lei nº 1.025/69, é verba recolhida a título de honorários de advogado. Assim, por exemplo (7), Agravo de Instrumento nº 102790, DJU 15.3.2000 (8) e a Súmula nº 168 do extinto Tribunal Federal de Recursos TFR. (9)
Entendido o citado encargo como verba honorária, surge o problema de compatibilizá-lo com o Código de Processo Civil e com os princípios que regem o estatuto de rito, mormente com o princípio da igualdade das partes e do juiz natural, previstos respectivamente no art. 5º, caput e inciso XXXVII, da Constituição Federal de 1988.
Segundo o CPC, em seu art. 20 "A sentença condenará o vencido a pagar ao vencedor as despesas que antecipou e os honorários advocatícios...". Da primeira parte do dispositivo transcrito constata-se que é de competência do juiz da causa arbitrar os honorários de advogado, atendendo às circunstâncias de que trata as alíneas do art. 20.
Nos executivos fiscais ajuizados pela Fazenda Nacional, o Decreto-lei nº 1.025/69 subtrai do juiz este dever-poder para fixá-lo sempre no percentual máximo arbitrado, qual seja 20% (CPC, art. 20, §3º), pela simples razão do ajuizamento da ação, ou seja, se o executado paga o débito logo após a citação, deverá acresce-lo de 20% a título de "honorários advocatícios", criando um juízo de exceção. Segundo preleciona Humberto Theodoro Jr: "Toda origem , expressa ou implícita do poder jurisdicional só pode emanar da Constituição, de modo que não é dado ao legislador ordinário criar juízes ou tribunais de exceção, para julgamento de certas causas, nem tampouco dar aos organismos judiciários estruturação diversa daquela prevista na Lei Magna". Resumindo a idéia do insígne mestre mineiro, o princípio do juiz natural é a garantia do cidadão de submeter-se ao poder, conferido pela Constituição ao juiz, de exercer a jurisdição segundo as determinações daquela. Assim, fixando o Decreto-lei nº 1.025/69 o encargo de 20% e sendo este entendido como honorários advocatícios, a competência para o julgamento da qualidade do serviço prestado, do grau de dificuldade da causa etc., está sendo transposta para o legislador ordinário e não para a instância judiciária, a qual é a competente para a apreciação da matéria, posto que envolve a composição de interesses em litígio, objeto do processo.
Destarte, ao meu sentir, subtrair do juiz a competência de tal arbitramento para fixá-lo sempre no maior percentual possível é não só malferir a citada norma acima veiculada, como também privilegiar (dentre tantos outros privilégios) um ente estatal (a Fazenda Nacional) em detrimento dos contribuintes e dos demais entes estatais que não fazem jus a tal percentual (como, v.g., o Instituto Nacional de Seguro Social).
Ademais, fere, outrossim, o art. 125 do CPC, que ordena o tratamento igualitário das partes, materializando o princípio da isonomia no processo. Neste sentido, digno de nota, por sua singularidade, é o voto proferido na Apelação Cível nº 187.229/SP, da lavra do Juiz Homar Cais, verbis: "Quer se chame de taxa (DL 1.025), quer se mascare como encargo (DL 1.645), o percentual de 20% que penaliza o executado nas execuções fiscais e só desta não foi recepcionado pela Constituição Federal de 1988, já que nenhuma razão especial existe que possa servir de fundamento à desparificação da Fazenda Pública em geral (...). A prévia estipulação de percentual que substitui, na execução fiscal da União, os honorários, subtrai ao Poder Judiciário, com infringência do princípio do juiz natural, sua competência para decidir sobre o cabimento e o arbitramento do percentual relativo aos honorários de advogado. Ao determinar o Código de Processo Civil que a sentença condenará o vencido ao pagamento da verba honorária impõe amplo exame da causa pelo juiz, que estará atrelado, na sua fixação, à observância dos parâmetros contidos nos §§ 3º e 4º do art. 20 (...). Incompatibilidade manifesta do art. 1º do Decreto-lei nº 1.025/69, com a alteração contida no art. 3º do Decreto-lei nº 1.645/78, com a Constituição Federal, que não o recepcionou" (TRF, 3ª Região, 4ª Turma, Apelação Cível nº 187.229/SP (94.03.052304-2), rel. Juiz Homar Cais, com retificação de voto da Juíza Lúcia Figueiredo, j. 25-9-1996). Entretanto, este posicionamento, para não dizer único, encontra-se quase que isolado no seio da jurisprudência pátria.
Como salientado acima, os tribunais superiores têm entendido o encargo de 20%, previsto no art. 1º do Decreto-lei nº 1.025/69 como devidos em substituição aos honorários advocatícios. Há, todavia, decisões que contrariam a própria idéia a que se propõem transmitir, como se observa do acórdão no Resp. nº 190.937/SP, DJ 22.3.1999, p. 96, verbis:
"DÍVIDA ATIVA DA UNIÃO - HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. Extinta a participação de servidores na cobrança da dívida ativa da União, foi estabelecida a taxa de 20% (vinte por cento) a ser paga pelo executado. A taxa é reduzida a 10% (dez por cento) se o débito for pago antes do ajuizamento. O juiz não pode reduzir o percentual da lei. Recurso provido".
Da ementa retrotranscrita observa-se a incoerência do posicionamento dos que defendem a cobrança do encargo de 20% a título de honorários de advogado: como pode ser devido honorários de advogado se não houve sequer a formação da relação processual com a citação do devedor para solver a dívida ? Ou ainda, se não pode o juiz reduzir o percentual da lei, como aceitar a tese de que antes do ajuizamento da ação a taxa reduzir-se-á a 10%? Na verdade, a meu ver, existe uma certa complacência institucional para com a Fazenda Pública que, no intuito de alimentar os cofres do estado, subverte os princípios básicos e a lógica do sistema, pelos quais os cientistas do direito busca atribuir uma base palpável para compreender o fenômeno normativo. Entretanto, a questão parece estar pacificada no seio do STJ com o julgamento dos EDResp nº 124.263/DF, onde a 1ª Seção pacificou o entendimento de que a natureza do encargo previsto no art. 1º do Decreto-lei nº1025/69 não era unicamente de substitutivo dos honorários advocatícios, mas que se destinava a cobrir todas as despesas relativas à arrecadação de tributos. (10)
Na esteira do precedente normativo aberto pelo Decreto-lei nº 1.025/69, a Lei nº 7.940, de 20 de dezembro de 1989, que institui a Taxa de Fiscalização dos mercados de títulos e valores mobiliários, assim dispôs no art. 5º, § 1º, alínea "c": "§ 1º. A taxa não recolhida no prazo fixado será atualizada na data do efetivo pagamento, de acordo com o índice de variação da BTN Fiscal, e cobrada com os seguintes acréscimos: c) encargos de 20% (vinte por cento), substitutivo da condenação do devedor em honorários de advogado, calculados sobre o total do débito inscrito como Dívida Ativa, que será reduzido para 10% (dez por cento) se o pagamento for efetuado antes do ajuizamento da execução". Aqui, calha à fiveleta todas as críticas opostas ao acórdão supratranscrito.
Em se considerando o instituto de que ora se trata como honorários de advogado, pode-se impugná-lo pela revogação tácita operada pelo Código de Processo Civil de 1973 ou pela não-recepção do multicitado diploma normativo pela Constituição Federal, uma vez que fere os princípios do juiz natural e da isonomia das partes.
4. Natureza jurídica.
A doutrina diverge na caracterização da natureza do instituto que ora nos ocupa a atenção, podendo-se afirmar que possuem duas teorias, a saber: configuraria honorários advocatícios ou tributo da espécie taxa. A questão dos honorários advocatícios já mereceu nossa atenção no item anterior, agora nos cumpre analisar o tema sob a ótica dos tributos. Tributo é toda prestação pecuniária não decorrente de ato ilícito instituída por lei. (11) Pode-se subsumir o conceito de tributo ao encargo instituído pelo Decreto-lei nº 1025/69. Cabe-nos, agora, identificar a espécie tributária a qual o encargo corresponde, para daí, verificarmos se o mesmo ofende ou não o Sistema Tributário Nacional. Aqui, adotaremos a divisão polipartida das espécies tributárias defendida por Luciano da Silva Amaro que identifica os impostos, as taxas, as contribuições e o empréstimo compulsório. (12)
Assim, impostos são classificados como tributos não vinculados a uma atuação estatal específica em relação ao contribuinte; as taxas pela sua vinculação à prestação de um serviço público específico e divisível em relação ao contribuinte; a contribuição de melhoria pela valorização de um bem do contribuinte pela realização de obra pública e, as contribuições sociais, embora seja ainda intensa a controvérsia acerca de sua classificação, são tributos caracterizados pela sua destinação específica (13) e o empréstimo compulsório pela sua restituibilidade.
O encargo de 20% previsto no Decreto-lei nº 1025/69 não reflete a valorização de um bem do particular por obra da administração pública. Também não se destina a custear a seguridade social. Não é resultado da intervenção do estado na economia, nem no interesse de categorias sociais ou econômicas e não configura exercício do poder de polícia, nos termos do art. 98 do CTN.
Há quem entenda que o encargo de 20% configura imposto por não ser cobrado em virtude do oferecimento de um serviço público específico e divisível relacionado ao contribuinte, mas sim de uma situação fática legitimadora de sua cobrança, qual seja, o inadimplemento de uma obrigação tributária.
Nesta linha de pensamento encontramos o magistério de Yussef Said Cahali, verbis: "... as despesas com a inscrição da dívida são gerais da administração, e aquela inscrição é condição para a cobrança do crédito fiscal; hão de ser atendidas, conseqüentemente, pelos impostos gerais; por outro lado, a teor do art. 201 do CTN, não pode o Fisco incluir, como dívida tributária, tal acréscimo, que só incide, segundo a lei que o previu, após esgotado o prazo para pagamento, posterior à notificação, ou nos termos da lei fiscal ...". (14)
Outros defendem sua inclusão na espécie tributária das taxas. (15) Como principal argumento que se colaciona para defender a inclusão do encargo previsto no Decreto-lei nº 1025/69, tem-se que a atividade de arrecadação e cobrança dos débitos tributários da União não configura serviço público, se tomado o termo no sentido que lhe é dado pelo direito administrativo. Seriam, portanto, tributos não vinculados que se prestam a custear uma atividade estatal: a arrecadação de tributos e as despesas com a inscrição dos créditos inadimplidos efetuadas pelo Estado. Este entendimento encontrou guarida com a promulgação da Lei 7711/88, diante do enunciado normativo do art. 3º deste diploma legal que destina os recursos provenientes da cobrança do encargo de 20% a aparelhar o Programa de Incentivo à Arrecadação.
Para configurar o encargo de 20% instituído pelo Decreto-lei nº 1025/69 um imposto, deve-se, necessariamente, entender que o custeio da máquina estatal arrecadadora não configura serviço público, ou por outras palavras, deve o serviço público ter conotação de contraprestatividade, entendida esta expressão como uma retribuição, um benefício concedido pelo Estado ao usuário do serviço, tal qual as taxas funerárias, de saneamento básico etc.
Odete Medauar sustenta o caráter prestacional do serviço público que deve propiciar algo necessário à coletividade, algo que propicie diretamente uma utilidade aos administrados. (16)
A doutrina tributária, porém, parece uníssona em concordar que para os fins constitucionais da imposição de taxas, não precisa haver a conotação de contraprestacionalidade. O serviço público para estes autores caracterizam uma atividade estatal relacionada a alguém, e por isto (pela prestação da atividade) torna-se este alguém contribuinte da taxa correspondente. (17)
Os doutrinadores, que proclamam a natureza jurídica de taxa para o encargo de 20% previsto no art. 1º do Decreto-lei 1025/69, defendem que a cobrança do crédito inadimplido caracteriza serviço público específico e divisível e sua subsunção aos enunciados dos arts.77 do CTN e 145, II, da CF.
Pode-se albergar ainda a tese de que o encargo de 20% caracteriza sanção por ato ilícito, pois inadimplir uma obrigação tributária configura ilícito tributário; sendo o fato gerador do encargo, ou da taxa, ou do imposto o inadimplemento (fato que torna possível a inscrição em Dívida Ativa e seu ajuizamento) do contribuinte, estar-se-ia cobrando pelo descumprimento da norma impositiva.
Há, entretanto, concordância unânime que, seja a que título for, o encargo de 20% é ilegal e afronta a ordem jurídica.