Desde a implantação do Programa de Recuperação Fiscal REFIS, foram observadas inúmeras discussões e esforços doutrinários no sentido de demonstrar as falhas do sistema idealizado, principalmente no que tange à sua constitucionalidade.
Tais esforços, inobstante heróicos, prestando-se a defender os interesses das empresas, estas, escorchadas por uma tributação reconhecidamente onerosa, deixam intocado, entretanto, o ponto nodal de toda a situação culminadora da necessidade da elaboração de um plano moratório tão extremado.
Faltou-lhes, talvez, reconhecer o que o REFIS representa, através de uma análise ampla e concatenada em torno das últimas atitudes pontuais adotadas pelo Governo Federal no intuito de modificar a sistemática tributária. Uma análise expendida sobre os principais instrumentos normativos perpetrados nos últimos anos revela, de pronto, uma odiosa política de desinformação articulada contra os cidadãos brasileiros, a qual sempre é rotulada por falsas justificativas, utilizadas para camuflar os efeitos destrutivos de cada medida, como se fosse possível.
O que se observa, entretanto, é que muito embora tal política de desinformação não seja totalmente eficiente para esconder os efeitos das medidas governamentais, ela ainda assim garante conseqüências positivas ao governo, vez que, suprimindo a capacidade de indignação dos contribuintes, faz surgir uma reação completamente administrável, apenas em sede de discussões judiciais isoladas, evitando pressões políticas e sociais que obriguem à real solução dos problemas. Assim, se as empresas vão mal, não conseguindo honrar suas dívidas, ao contrário de uma mobilização generalizada do empresariado em prol de uma reforma tributária autêntica, o que se vêem são esforços isolados para "melhorar o REFIS".
Neste contexto, enquanto a grande maioria dos contribuintes é induzida a desenvolver suas críticas, por exemplo, sobre a suposta inconstitucionalidade da quebra do sigilo nas movimentações financeiras, pelo REFIS, a política tributária nacional mantém-se caminhando no sentido oposto da salutar tributação do lucro e do consumo, elegendo, cada vez mais, o faturamento das empresas como principal alvo, nunca esquecendo de acrescentar uma maldade especial: a cumulatividade.
À medida em que o tempo passa revela-se mais e mais a preferência do governo por elevar alíquotas dos tributos incidentes sobre a produção, a elaborar sistemáticas de combate à evasão fiscal, penalizando os bons contribuintes. Algumas atitudes isoladas, é verdade, a Receita tomou, por exemplo, criando um grupo de elite para atuar especificamente sobre o setor financeiro, cujo início de suas atividades foi anunciado em agosto de 1999, e outro, para fiscalizar o cumprimento das normas relativas aos preços de transferência, nas importações e nas exportações, anunciado em junho de 2000. Contudo, é pouco se comparado às atitudes tomadas no sentido de agravar a produção.
Apenas para que se tenha idéia, nos últimos anos, foram observadas as seguintes inovações na sistemática tributária Federal, as quais evidentemente se mostraram mais onerosas com a necessidade do ajuste fiscal: a) a implantação de severas limitações às compensações de prejuízos fiscais no Imposto de Renda (1996); b) a criação da CPMF (1996); c) a extinção da correção monetária das demonstrações financeiras (1996); d) a indedutibilidade da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido do lucro real (1997); e) a modificação na sistemática dos depósitos judiciais de tributos, em benefício do fisco (1998); f) a ampliação da base de cálculo da COFINS e concomitante elevação de sua alíquota (1998); g) a ampliação da base de cálculo do PIS (1998); h) a prorrogação da CPMF com elevação de sua alíquota (1999); i) a elevação da alíquota da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (1999); j) a limitação da compensação de créditos fiscais com débitos de terceiros (2000), entre tantas outras.
À exceção do aumento da alíquota da Contribuição Social sobre o Lucro, e da modificação da sistemática dos depósitos judiciais, verifica-se que as principais atitudes do fisco foram no sentido de agravar a carga tributária sobre o faturamento, direta ou indiretamente. Não obstante, portanto, todos os princípios constitucionais protetivos, as empresas tornam-se obrigadas a arcar com vários tributos incidentes sobre receita, de modo cumulativo, sem qualquer resquício de real capacidade contributiva que esteja distante dos signos presuntivos de riqueza revelados pelo mero trânsito de pecúnia em sua contabilidade o que tem se revelado um problema crucial.
Neste contexto, como bem reconhecem Betina Treiger Grupenmacher e Sandra Barbon Lewis, no artigo "Exclusão da Multa em Parcelamento de Débito Fiscal", publicado no volume n.º 56 da Revista Dialética de Direito Tributário, "...empresas que nunca deixaram de recolher tributos devidos e que sempre mantiveram perante o fisco uma postura acima de qualquer crítica, chegam a situação de tamanha dificuldade financeira que efetuar o pagamento de tributos, em alguns momentos, torna-se absolutamente inviável." (1)
Para estas empresas, o advento da Lei n.º 9.964/2000, que institui o denominado Programa de Recuperação Fiscal o REFIS "destinado a promover a regularização de créditos da União, decorrentes de débitos de pessoas jurídicas, relativos a tributos e contribuições, administrados pela Secretaria da Receita Federal e pelo Instituto Nacional do Seguro Social INSS..." (art. 1º), surge como um alento, abrindo a única possibilidade para que elas honrem suas dívidas e, ao mesmo tempo, tenham oportunidade de dar continuidade à atividade empresarial, minimizando os nocivos impactos sociais gerados pela iminente falência.
O REFIS identifica-se, pois, com o instituto da moratória, apto a suspender a exigibilidade de todos os créditos tributários (art. 151, I do CTN) cujo vencimento tenha ocorrido até o dia 29 de fevereiro de 2000, submetendo a pessoa jurídica optante: a) ao pagamento mediante parcelas mensais e sucessivas, sendo o valor de cada uma determinado em função de um percentual da receita bruta do mês imediatamente anterior; b) à confissão irrevogável e irretratável dos débitos incluídos no programa; c) à submissão de todas as informações relativas à movimentação financeira à Receita Federal.
Entretanto, não se vislumbra no ordenamento do REFIS qualquer intuito do legislador em dispensar um tratamento diferenciado aos contribuintes meramente inadimplentes e aqueles em flagrante situação de sonegação fiscal. A inclusão do contribuinte no Programa, portanto, não pressupõe qualquer dificuldade econômica ou financeira; o contribuinte sequer tem de demonstrar, por exemplo, que contabilizou regularmente(2) suas dívidas de Contribuição Previdenciária e/ou Imposto de Renda Retido na Fonte, classificados como crime contra a ordem tributária pela Lei n.º 8.137/90.
Tendo em vista que os crimes contra a ordem tributária somente se constituem com a existência do dolo, ou seja, do manifesto intento de fraudar o fisco, não seria correto afirmar que a suspensão da pretensão punitiva operada pelo artigo n.º 15 da Lei 9.964/00 aplica-se aos contribuintes que inadimpliram por conseqüências econômicas. Estes, independentemente de qualquer disposição legal suspensiva, jamais poderiam ser acusados de crime, vez que não incorreram em conduta típica. Ninguém pode ser condenado por sofrer um revés financeiro.
Esta abertura concedida aos criminosos subsume-se com particular perfeição a ao menos duas graves e renitentes situações: a primeira é o perfil da atual política tributária pela qual prevalece a volúpia arrecadatória sobre qualquer interesse do governo em realmente sanar os problemas sociais diretamente gerados pela tributação. Montesquieu, em seu Espírito das Leis, manifesta: "...quanto mais se proporciona ao povo a oportunidade de fraudar o arrecadador de impostos, mais este enriquece, e mais aquele empobrece". A segunda diz respeito a uma profunda preguiça, por parte do legislador, em analisar a situação de direito que visa balizar, em cotejo com as conclusões científicas já desenvolvidas por nossos valorosos juristas e economistas.
O constante desapego ao esforço técnico, quando da elaboração de normas, é uma modalidade de ingerência política que gera profundas conseqüências sociais ao País. Prova maior disso consubstancia-se na própria necessidade de elaboração do Programa de Recuperação Fiscal um curativo às conseqüências de uma política equivocada que até poderia ser considerado uma tentativa válida, caso estivesse inserido em uma plano consistente de Reforma Tributária. Ao contrário, é apenas uma questão de tempo para que surja a necessidade de um novo e amplo regime moratório que retire as empresas do abismo.
Ao desenvolver o Programa de Recuperação Fiscal, uma pequena atenção do legislador à história do direito comercial, especialmente no que concerne ao instituto da concordata, revelaria que os juristas pátrios há muito têm se preocupado em adequar a legislação para impedir que os menos honestos se prevaleçam do regime de dilação de suas dívidas, utilizando-o como um instrumento de burla, num verdadeiro desserviço à sociedade. O Professor Rubens Requião, considerando este contexto, no ano de 1974 propôs modificações na sistemática da concordata que, de tão profundas, se aceitas fossem, levariam praticamente à sua extinção e substituição por um regime novo. É de se ver que as discussões acerca do tema, desde a proposição do renomado autor, apresentam mais de 25 (vinte e cinco) anos de evolução.
Ao que parece, entretanto, nossos legisladores não se apoderam do conhecimento prévio acumulado pelos cientistas do direito, tampouco consultam suas opiniões ao idealizar e levar a efeito um novo ordenamento legal. Aliás, é justamente esta a principal diferença entre os homens e os animais selvagens, ou seja, os homens são capazes de assimilar o conhecimento de outros homens e, utilizando-o como premissa, de acrescentar algo que outro, por seu turno, utilizará como premissa, e assim sucessivamente. A prática legislativa sem o apego a estas questões, portanto, poderia ser delegada a qualquer outro animal diverso do ser humano, o que pouparia tempo e dinheiro.
E no contexto do que se expõe, o REFIS não é apenas mais um exemplo. Trata-se, em verdade, de um marco da grave situação que foi atingida, obrigando o legislador a adotar a solução repisada da moratória.
A desidiosa política, de se tributar faturamento em detrimento da renda e do consumo, torna-se perfeitamente compreensível na medida em que verificamos que, no ano de 1999, as 500 (quinhentas) maiores empresas de nosso País acumularam um prejuízo conjunto de US$ 3,6 bilhões (três bilhões e seiscentos milhões de dólares) ao passo em que faturaram US$ 263 bilhões (duzentos e sessenta e três bilhões de dólares) (3).
Ora, é muito mais fácil onerar o faturamento do que atacar as origens do problema, ou seja, as razões que levam as mais sólidas empresas nacionais a acumularem tamanho prejuízo: uma sistemática de tributação que acaba por gerar uma repugnante concentração de renda, através da qual apenas os 50 maiores bancos estabelecidos no País acumularam lucros de aproximadamente US$ 5,2 bilhões (cinco bilhões e duzentos milhões de dólares) no ano de 1999.
É chegado o momento do contribuinte dedicar maior atenção aos fundamentos que motivam uma determinada elevação de carga tributária, ou criação de um novo tributo, questionando-os, até mesmo com base na sua razoabilidade. Ora, está mais do que evidente que a mera submissão das pretensões arrecadatórias do fisco às limitações constitucionais ao poder de tributar, não é eficaz à proteção da atividade empresarial, contra a ingerência de um poder tributante que insiste em onerar a produção em aproximadamente 36% (trinta e seis por cento).
E o Poder Judiciário deve exercer o seu papel neste sentido, jamais relativizando os interesses privados em prol de um suposto interesse público, sob pena de colocar em xeque o Estado de Direito.
O Tributo deve deixar de ser analisado de modo simplista, através de pobres discussões judiciais. Trata-se de uma severa limitação ao direito de propriedade que, nos dias de hoje, cada vez mais adquire traços de um instrumento de socialização do patrimônio, contraditoriamente, em um País capitalista. E o que é mais perigoso, esta manifesta implantação de um arremedo de socialismo, através das imposições tributárias, não garante ao cidadão qualquer tipo de contraprestação Estatal.
No abalizado entender de Edmar Oliveira Andrade Filho,(4) o Estado deve respeito ao que se denomina de devido processo legal substantivo, o consagrado princípio da razoabilidade. Assim, "a observância do princípio da razoabilidade avulta de importância quando a lei ou ato normativo contém alguma discriminação, pois se a mesma não se basear em critério que seja razoável, há violação ao substantive due process of law. Por isso, quando o titular do Poder Legislativo produz norma jurídica que malfere o princípio da razoabilidade, se sujeita ao controle de constitucionalidade pelo Poder Judiciário."
O Supremo Tribunal Federal, em relatório da lavra do Ministro Celso de Mello, já se manifestou a respeito, de modo a fazer prevalecer o princípio:
"A essência do substantive due process of law reside na necessidade de proteger os direitos e as liberdades das pessoas contra qualquer modalidade de legislação que se revele opressiva ou, como no caso, destituída do necessário coeficiente de razoabilidade. Isso significa, dentro da perspectiva da extensão da teoria do desvio de poder ao plano das atividades legislativas do Estado, que este não possui competência para legislar ilimitadamente, de forma imoderada e irresponsável, gerando, com seu comportamento inconstitucional, situações normativas de absoluta distorção e, até mesmo, de subversão dos fins que regem o desempenho da função estatal."
É de crucial importância ressaltar que qualquer administrado possui legitimidade, graças aos critérios supra, de questionar determinado ordenamento legislativo tributário, não somente sob o aspecto das limitações explícitas da competência tributária, mas também sob o aspecto da conveniência política. Cabe-lhe "perquirir sobre a necessidade e oportunidade de se legislar, e, se antes de editar lei criando tributos e contribuições, foram tomadas todas as medidas disponíveis para resolver o problema do déficit financeiro que estaria a reclamar a cobrança de novos tributos ou aumento dos já existentes." (5), exigindo um basta na política da desinformação.
Ante a novos tributos ou elevação dos preexistentes, sob os mesmos critérios, deveria haver o protesto por parte do contribuinte por justificativas das necessidades de instituição e/ou elevação da carga tributária, para a destinação especificada, comprovando a ineficiência do modelo adotado até o momento, bem como, o que levou à inafastável necessidade de sua renovação.
Tudo isso porque o sistema de tributação, quando idealizado, em todos os seus aspectos, é desenvolvido em consonância com uma justificativa, talvez atrelada à uma projeção administrativa.
Neste contexto, deveria a Administração justificar o que falhou no modelo originalmente idealizado, evitando-se o incremento da carga tributária pela própria torpeza. Parafraseando Winston Churchil, não basta o governo afirmar que está fazendo o melhor que pode, ele deve ser bem sucedido no que precisa ser feito. A torpeza da administração pública em gerir os seus recursos não pode levar ao infinito sacrifício do patrimônio do cidadão.
Mais uma vez, colaciona-se o entendimento, de profundo conhecer científico de Edmar Oliveira de Andrade Filho (6):
"O legislador não pode ter na competência tributária um cheque em branco para legislar da maneira como bem entender, posto que está obrigado, sempre, a motivar e justificar qualquer ato seu que interfira na comunidade, para permitir que os administrados possam contrastar determinada política com o substantive due process of law. Além dos princípios constitucionais tributários expressos, o princípio da razoabilidade, que é um princípio implícito, atua como formulador da exata dimensidão da competência tributária."
Resta evidente, não é demais ressaltar, que não basta mera justificação, sendo crucial que esta justificação seja coincidente com o plano da realidade. Caso contrário, será uma mentira, que torna desmotivado o ato legislativo.
No que concerne ao Direito Norte Americano, a questão da razoabilidade dos atos administrativos encontra grande relevo, inclusive com a construção de critérios, tal como o do "rule of reasonableness", investigando a finalidade para a qual são criadas as leis, bem como, se os meios empregados para atingir o objetivo ostensivo são razoáveis. A partir disso, analisam-se se os meios guardam proporção substancial razoável com os fins da Lei. [7]
Muito embora Alfredo Augusto Becker afirme em sua festejada obra Teoria Geral do Direito Tributário que, mesmo nos casos em que haja a vinculação constitucional a um fim específico da aplicação dos montantes arrecadados com determinado tributo, a inconstitucionalidade da destinação não infere na inconstitucionalidade da cobrança, (8) de outro calão é a análise dos novos tributos, ou dos em sede de elevação e/ou prorrogação, verificando se os elementos fundamentais de conveniência encontram-se presentes no ato legislativo instituidor, ou são de meros embustes.
O contribuinte, portanto, deve recuperar a sua capacidade de indignação e fazer com que os seus direitos prevaleçam sobre os desidiosos interesses estatais, obrigando, através de todas as espécies de mobilização e de pleito, a elaboração de uma reformulação autêntica do sistema tributário nacional, fulcrada, antes da mais nada, na clareza dos objetivos de cada alteração. Deve ser amplamente rechaçado qualquer ato tendente à supressão de dispositivos de proteção contra o autoritarismo, tal como se observa no texto do projeto de reforma do Código Tributário Nacional (PLP 77/99), que limita a vigência das medidas liminares um verdadeiro retrocesso do direito.
Há muito tempo o cidadão assiste com complacência o seu patrimônio ser esbulhado por uma sistemática de administração que sempre opta pela aplicação da lei do menor esforço. E assiste, também no sentido de "dar assistência", ora mantendo-se inerte, ora tomando medidas meramente paliativas.
NOTAS
- Revista Dialética de Direito Tributário n.º 56. Maio de 2000., pg. 25.
- A contabilização regular dos créditos tributários poderia ser considerada, ao menos, como um indício de que o contribuinte não visava se escusar do recolhimento dos tributos.
- Fonte: Revista Exame. Edição Melhores e Maiores. Junho de 2000.
- Ob. cit. pg. 23
- Andrade Filho, Edmari Oliveira. ob. cit. p. 23.
- Ob. cit. pg. 24.
- Andrade Filho, Edmar Oliveira. Controle de Constitucionalidade de Leis e Atos Administrativos. São Paulo: Dialética. 1997.
- Becker, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva. 1972.