Introdução
O presente trabalho tem por objetivo demonstrar para todos os operadores do direito a importância da consulta jurídica realizada pelo contribuinte perante a Fazenda Pública no direito tributário, seus requisitos e efeitos legais.
Como base legal, este artigo considerará além da legislação federal pertinente (Código Tributário Nacional, Decreto, Lei Federal e Instrução Normativa), a legislação fiscal fluminense a título de exemplo e comparação.
1. Da Consulta
Inicialmente, para melhor elucidação do tema aqui proposto, mister se faz a explicação do que vem a ser a denominada "consulta" tributária.
Por consulta entende-se todo o instrumento por meio do qual determinado contribuinte, em razão de uma dúvida existente, busca a Fazenda Pública para o esclarecimento da mesma.
É importante destacar que a consulta deve ser pertinente e ter relevância jurídica. Isso significa dizer que não será admitida, por exemplo, uma consulta perante determinada Fazenda estadual questionando acerca da incidência ou não de ICMS em uma prestação de serviço de transporte interestadual.
A consulta sem relevância e, diga-se de passagem, protelatória, não será recebida como tal e, por conseqüência, sobre ela não recairão os esperados efeitos.
A consulta jurídico-tributária tem que versar, especificamente, sobre um dispositivo legal de aplicação tributária e a dúvida estar diretamente ligada às atividades desenvolvida pelo Consulente.
Por exemplo, uma Concessionária de Serviço Público de Transporte não poderá formular consulta a respeito da incidência de ICMS numa operação de mercadoria cujo objeto seja o chocolate, por não ter nenhuma relação com sua atividade desenvolvida.
A consulta, repita-se, tem que ser determinada e específica, contendo a descrição pormenorizada do fato/objeto duvidoso, inclusive com a demonstração da legislação pertinente que fundamente a consulta, pois, sem isso, não será recebida.
Por fim, é importante que se destaque que este é um requisito de validade e eficácia da consulta, sem o qual não será aceita.
2.Sujeitos ativo e passivo
No que tange ao sujeito ativo, por lógica, somente poderá figurar neste pólo aquele que tenha interesse direto no objeto da consulta. Em outras palavras, será sujeito ativo o sujeito passivo da obrigação tributária.
É importante que não se confunda o sujeito ativo da relação tributária (Estado) com o sujeito ativo do processo de consulta (contribuinte).
Nesse sentido, dispõe a Instrução Normativa RFB nº. 740, de 02 de maio de 2007, que a consulta poderá ser formulada pelo sujeito passivo da obrigação tributária principal ou acessória (art. 2º, inciso I).
Além deste, a referida Instrução Normativa também elenca como sujeitos ativos, legitimados para formular consulta, o órgão da Administração Pública (inciso II) e entidade representativa de categoria econômica ou profissional (inciso III).
Vale lembrar que tais sujeitos ativos já detêm esta legitimidade desde o Decreto Federal nº. 70.235/72 (artigo 46 e parágrafo único), ou seja, não é inovação da referida norma.
Não são diferentes os legitimados em âmbito estadual, em especial, aqueles do Estado do Rio de Janeiro. Isso porque o artigo 150 do Decreto Estadual nº. 2473/79 traz em sua redação a mesma constante na já citada Instrução Normativa.
Destaque-se, também, que a consulta formulada por pessoa jurídica que possua mais de um estabelecimento deve ser formulada pela matriz devendo esta comunicar o fato aos seus demais estabelecimentos.
Por fim, quanto ao sujeito passivo, por óbvio, será a Fazenda responsável pela exigência do tributo posto em questão.
3.Objeto da consulta
Conforme anteriormente dito, o que se pretende com o processo de consulta é um esclarecimento acerca de uma norma tributária incidente sobre determinada situação de fato.
Tal consulta deve ser específica contendo, além da descrição minuciosa dos fatos, as normas jurídicas cuja interpretação se deseje.
Repise-se que o objeto da consulta, leia-se dúvida, tem que estar diretamente ligado à atividade do Consulente, apresentar todas as normas jurídicas pertinentes ao caso concreto, aplicabilidade ou não de determinado dispositivo ou norma jurídica, sendo os mesmos informados no corpo da própria consulta.
Assim sendo, caso a consulta careça destes elementos, não será considerada válida e, por conseqüência, não surtirão dela os efeitos desejados.
Nesse sentido, é o que dispõe o inciso VIII, do artigo 52 do Decreto Federal nº. 70.235/72, senão vejamos:
Art. 52. Não produzirá efeito a consulta formulada:
(...)
VIII - quando não descrever, completa ou exatamente, a hipótese a que se referir, ou não contiver os elementos necessários à sua solução salvo se a inexatidão ou omissão for escusável, a critério da autoridade julgadora.
4.Forma da consulta
Quanto à forma, de acordo com os dispositivos legais, esta deverá ser feita na forma escrita, não comportando, portanto, consulta verbal, por exemplo.
Neste ponto, é importante ressaltar que não há previsão legal para formulações de consulta via correio eletrônico (e-mail), perante o responsável da repartição fiscal competente.
Nesse sentido, será admitida apenas a consulta formulada por escrito, por meio de petição, protocolada junto à Repartição Fiscal competente, ou seja, aquela incumbida de administrar o tributo que fora objeto da consulta.
Por fim, apesar de não estar diretamente ligado a forma propriamente dita, cumpre informar que toda consulta, além de cumpridos os requisitos exigidos – quais sejam, partes legítimas, relevância jurídica da consulta, forma escrita – deverá ser precedida de recolhimento da taxa administrativa pertinente.
5.Prazo para realização do processo de consulta
Quanto ao prazo para realização da consulta, este deve ser antes da ocorrência do prazo legal para recolhimento do tributo, para que se produzam os efeitos esperados.
Apesar de não haver nenhum dispositivo específico nesse sentido a lógica jurídica assim exige.
Desta forma, somente será considerada válida, com a conseqüente produção de efeitos, a consulta tida como eficaz, nos termos do art. 14 da IN RFB nº 740/2007.
Neste ponto, é necessária uma observação importante acerca da diferença entre prazo para recolhimento do tributo e ocorrência do fato gerador. Isso porque a mencionada instrução normativa afirma ser considerada eficaz a consulta formulada "antes do prazo legal para recolhimento do tributo" e não da ocorrência do fato gerador.
Isto porque, por exemplo, no caso da legislação fluminense a mesma ao abordar os requisitos essenciais de validade da consulta formulada, requer do Consulente a informação da ocorrência ou não do fato gerador, vejamos:
Decreto nº 2.473/79:
Art. 152. A consulta deverá versar, apenas, sobre dúvidas ou circunstâncias atinentes à situação do consulente e focalizar a matéria de forma objetiva, clara e precisa, indicando obrigatoriamente:
(...)
II - se, em relação à questão a ser elucidada, já ocorreu o fato gerador da obrigação tributária e, em caso afirmativo, a data de sua ocorrência;
Cabe ressaltar que a ocorrência do fato gerador não significa, obrigatoriamente, que o prazo para recolhimento do imposto está vencendo ou vencido, pois tal situação jurídica pode ocorrer distintamente da outra.
6.Efeitos legais da consulta eficaz
Inicialmente, formulada a consulta (eficaz) automaticamente posterga-se-á o prazo para recolhimento do tributo até a ciência da decisão final da consulta formulada.
Quanto ao prazo para recolhimento, impende mencionar que em âmbito federal a Fazenda atribui prazo de 30 dias após ciência da decisão definitiva da consulta (art. 14 da IN RFB nº 740/2007) e a Fazenda Estadual fluminense, prazo de 15 dias (art. 154, Decreto nº. 2.473/79).
Neste período de análise da consulta formulada, enquanto não houver decisão, a Fazenda Pública está impedida de adotar quaisquer medidas coercitivas com fito de exigir o tributo posto em discussão por conta da consulta formulada.
Além da exigência do tributo que se encontra suspensa enquanto não apreciada a consulta, não há, também, aplicação de multa e juros de mora a partir da data de protocolização da consulta até o prazo final para recolhimento do tributo, após resultado da consulta.
Nesse mesmo sentido é a previsão expressa no § 2º do artigo 161 do CTN, senão vejamos:
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.
(...)
§ 2º O disposto neste artigo não se aplica na pendência de consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito.
Não obstante a "suspensão da exigibilidade do tributo", frise-se que esta não se aplica nos casos de imposto retido na fonte ou auto-lançado, antes ou depois de sua apresentação, nem para entrega de declaração de rendimentos ou cumprimento de outras obrigações acessórias.
Como se vê, os efeitos produzidos pela consulta eficaz se assemelham muito com os efeitos inerentes a suspensão da exigibilidade do crédito tributário prevista no artigo 151 do CTN. Tanto os efeitos referentes ao cumprimento da obrigação principal como da acessória.
Portanto, além de sanar qualquer dúvida existente acerca da incidência ou não de determinado tributo posta em uma situação de fato, posterga-se o prazo para recolhimento do imposto sem incidência das sanções legais.
Com relação à consulta formulada considerada ineficaz, ou seja, aquela que não atende aos requisitos legais, a mesma não produzirá nenhum efeito, podendo a Fazenda proceder qualquer ato com o fim de exigir o tributo, inclusive lavrando o respectivo auto de infração.
Não se confunda, também, consulta eficaz com entendimento favorável ao contribuinte Consulente. A consulta será considerada eficaz quando preenchido os requisitos exigidos pela legislação.
7.Posterior modificação do entendimento fazendário
Como é sabido, o entendimento manifestado pela Fazenda em um processo de consulta jurídico-tributária vincula não só o contribuinte como a própria Fazenda. Ou seja, não poderá a Fazenda, leia-se órgão competente para proferir decisão, entender pela inaplicabilidade de determinada hipótese e posteriormente modificar seu entendimento e autuar o contribuinte, impondo-lhe as sanções cabíveis.
Neste sentido, determinou o parágrafo único do artigo 100 do CTN que a observância às decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa, exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.
Diante disso, modificando a Fazenda pública de entendimento, não poderá impor ao contribuinte, aparado por decisão proferida em processo de consulta, as penalidades inerentes ao não pagamento, tais como multa e juros de mora, dando maior segurança jurídica às relações fisco contribuinte.
Conclusão
Por todo o exposto, conclui-se que a consulta jurídico-tributária tem uma função muito relevante no ordenamento jurídico, pois além de sanar eventual dúvida existente sobre a aplicação de determinado dispositivo legal a uma situação de fato, evitando recolhimentos indevidos, garante ao contribuinte a não incidência das penalidades inerentes a um erro cometido por ele. Isso porque os efeitos produzidos por uma consulta se assemelham em muito com os efeitos produzidos por uma das hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário (art. 151 do CTN).