1 – INTRODUÇÃO
A discussão sobre a incidência de tributos sobre a comercialização de Softwares no Brasil está longe de chegar ao fim. Apesar da existência de julgados realizados pelo STF com relação a este tema, os Tribunais em todo país ainda divergem muito quanto a este assunto, aplicando ora ICMS, ora ISS sobre as comercializações de Softwares e suas Licenças de Comercialização.
Preliminarmente, levantaram-se as seguintes questões: Softwares são Produtos ou Serviços? Qual o fato gerador e as hipóteses de incidência para aplicação de tributos em cada caso?
A doutrina trata o assunto de maneira bem incipiente, basicamente sob a ótica do julgamento do Recurso Extraordinário n. 176626 – SP, de relatoria do e. Ministro Sepúlveda Pertence, onde este definiu que a tributação de Softwares no campo do ICMS ou do ISS dependeria da forma de comercialização, devendo este se enquadrar em duas categorias distintas: produtos de prateleira ou distribuídos sob encomenda.
Todavia, com a devida vênia, ao invés do julgamento por um fim no debate sobre o assunto, acabou por causar ainda mais conflitos com relação a tributação, isto porque o critério utilizado pelo julgador não reflete a realidade do mercado, não sendo suficiente tal divisão para delimitar o campo da tributação, como se passará a demonstrar no presente artigo.
2 – NATUREZA JURÍDICA DO SOFTWARE
Para que se possa chegar a qualquer conclusão que seja capaz responder coerentemente sobre a aplicabilidade ou não de ICMS ou não sobre Softwares e Suas Licenças de Comercialização, se faz necessário encontrarmos primeiramente uma definição correta para estes produtos.
Isto porque, sem a correta definição do bem jurídico tutelado, impossível se faz a integração com o Direito, o que se apresenta como principal fator para discussões nos tribunais, ou pior, aplicação do Direito no caso concreto de maneira equivocada, o que causa prejuízo para toda a sociedade.
A incorreta arrecadação cria um desequilíbrio jurídico que prejudica tanto as partes que produzem, comercializam ou adquirem Software, como para a população que deixa de ser favorecida com a arrecadação de tributos na medida devida.
Por tal motivo, será analisado a seguir o conceito do Software definido por doutrinadores do ramo da Tecnologia da Informação, os seus tipos e evolução após a comercialização para o destinatário final, para só então analisarmos a natureza jurídica do produto adotada pela legislação brasileira.
Deste modo, sem a devida integração dos campos de estudo do Direito e da Tecnologia da Informação, as decisões a respeito da aplicação da legislação tributária se tornam, em muitos casos, incipientes e pautadas em uma analogia erronia do produto de informática com outros produtos do comércio.
Apesar de o assunto ser relativo a um fato jurídico relativamente novo, devido à prática de comercialização de softwares no Brasil ter poucas décadas efetivamente, tal produto movimenta grande quantidade de riqueza no país, tendo o Estado por dever, fazer com que o resultado desta produção seja convertido em benefícios para população, mediante a correta incidência de tributos.
2.1 CONCEITO
A priori questiona-se: O que é Software?
O autor Roger S. Pressman conceitua Software da seguinte maneira:
Software de computador é o produto que os profissionais de software constroem, e depois, mantêm ao longo do tempo. Abrange programas que executam em computadores de qualquer tamanho e arquitetura, conteúdo que é apresentado ao programa a ser executado e documentos tanto em forma impressa quanto virtual que combinam todas as formas de mídia eletrônica.[1]
Na visão do escritor Software é um produto construído por profissionais especializados, além disso, mesmo com a comercialização, tais produtos devem ser “mantidos”, ou seja, modificados para correções ao longo do tempo.
Não se pode considerar Software um produto destinado somente a instalação e uso por usuários de microcomputadores. Softwares são usados com bastante frequência em equipamentos domésticos, em controladoras industriais, em montadoras de veículos, sendo que em muitos casos, sofrem customizações para cada tipo de equipamento apesar de ter um “núcleo” ou “fonte” única.
A Lei nº 9.609/98, que dispõe sobre a proteção da propriedade intelectual de programa de computador e sua comercialização no País, em seu art. 1º conceitua Software da seguinte maneira:
Programa de computador é a expressão de um conjunto organizado de instruções em linguagem natural ou codificada, contida em suporte físico de qualquer natureza, de emprego necessário em máquinas automáticas de tratamento da informação, dispositivos, instrumentos ou equipamentos periféricos, baseados em técnica digital ou análoga, para fazê-los funcionar de modo e para fins determinados.[2]
Conforme se denota do texto mencionado alhures, o legislador pátrio corrobora com o entendimento que o Software mantém sua natureza jurídica independente do suporte físico, bem como que este não é utilizado unicamente em microcomputadores.
Tais definições colaboram para a concepção do software como um produto de aplicação abrangente, que está presente em diversos periféricos e disponível em diversos tipos de mídia diferentes, ou integrando produtos que estão no dia a dia das pessoas.
2.2 SOFTWARES GENÉRICOS (“DE PRATELEIRA”) E SOFTWARES SOB ENCOMENDA
Na visão de Ian Sommerville[3], “Softwares são programas de computador e documentação associada. Produtos de Softwares podem ser desenvolvidos para um cliente específico ou para o mercado em geral.”.
Neste ponto, o autor alerta para a possibilidade de produção de Softwares sob encomenda ou disponibilizados para o público em geral.
A respeito da diferença entre as duas modalidades de produção Sommerville alerta: “No entanto, a distinção entre esses tipos de produtos de software (Produtos Genéricos e Produtos Sob Encomenda) está se tornando cada vez mais obscura. Mais e mais sistemas vêm sendo construídos tendo por base um produto genérico, que é então adaptado para atender aos requisitos de um cliente.”[4]
Neste espeque, destaca-se que a forma de comercialização do bem jurídico, não possui o condão de alterar a substancia do bem, ou seja, tanto Softwaresdesenvolvidos para clientes específicos quanto Softwares desenvolvidos para o público em geral são Softwares.
Neste passo, mesmo atentando para a característica obscura de distinção do Softwarequanto a sua estratégia de comercialização, tal critério de diferenciação não altera a substância do produto.
Estudo produzido pela Abes, classificou como tipos de Softwares:
“Software Standard: software que pode ser instalados pelo usuário, sem necessidade de serviços adicionais, como sistemas operacionais, suítes de produtividade, produtos de consumo de entretenimento, entre outros.
Software Parametrizável: requer a contratação de serviços adicionais para implantação e parametrização.
Software Sob Encomenda: sistemas desenvolvidos de acordo com as especificações de um único usuário.
Serviços: são os serviços técnicos agregados ao software, tais como consultoria, treinamento, suporte, etc.”[5]
Como visto, os serviços no setor de produção de Software distingue-se dos tipos de Software, que na definição apresentada pela Abes, podem ser Standard, Parametrizável e Sob Encomenda.
O judiciário brasileiro, em razão da dificuldade de definição adequada da natureza jurídica do Software e dos serviços prestados pelas empresas de informática no Brasil, vem confundindo o conceito de serviços técnicos agregados ao Software com produtos desenvolvidos “Sob Encomenda” ou “Parametrizáveis”.
Além disso, o critério de comercialização do produto vem sendo adotado pela jurisprudência pátria, para justificar a incidência de tributação no caso concreto, o que não possui lógica jurídica, já que o direito tributário deveria ser aplicado em razão da substância e não em razão da estratégia de comercialização de um determinado produto.
2.3 LICENÇAS DE UTILIZAÇÃO DE SOFTWARE
Ponto intrigante que influencia na correta definição do quem vem a ser Software é a prática existente no mercado de comercialização de Licenças de Utilização de Softwares.
Licenças de Utilização são numerações ou validações realizadas pela internet que certificam se o produto instalado em um dispositivo eletrônico (computadores, celulares, tablets) pode ser utilizado pelo usuário que tenta acessá-los.
Tal procedimento de comercialização já deixou de ser uma tendência e hoje é uma realidade praticada pela maioria das empresas fabricantes. Em razão da capacidade da empresa validar em tempo real se um único usuário está conectado a determinado sistema, emitindo informações sem as quais os sistemas deixam de funcionar, os fabricantes deixam de impedir o download do sistema ou até mesmo disponibilizam de forma gratuita, validando unicamente se a licença possuída pelo usuário é única e se está sendo acessada de um único dispositivo eletrônico.
Além disso, a Licença de Utilização de Software pode ser comercializada de maneira definitiva ou por tempo determinado. Um exemplo de licença comercializada por tempo definitivo é a licença para o pacote de produtos do Microsoft Office, cuja chave disponibilizada pode ser usada para instalação em um grupo máximo de computadores.
Já como exemplo de licença por tempo determinado, temos sistemas de jogos em tempo real como World of Warcraft, produzido pela gigante americanaBlizzard Entertainment, que conta com mais de 9,6 milhões de jogadores, que pagam cerca de quinze dólares mensalmente para poderem ter acesso ao produto.
Um problema recorrente, que forçou o mercado a adotar a prática de comercialização e validação de Licenças de Softwaresem vez de se preocupar com o código binário da aplicação propriamente dita, foi o fato da facilidade de se alterar a codificação do produto para que o programa não oferecesse nenhuma limitação de acesso, mesmo não sendo adquirido comercialmente, os chamados crackers.
Podemos usar como exemplo a comercialização de jogos como o supracitado que possui quase 10 milhões de usuários. Caso o Software fosse comercializado em vez de sua licença, o programa poderia ser seu código binário alterado forçando uma liberação não autorizada. O faturamento de aproximadamente 150 milhões de dólares auferidos mensalmente pela empresa de jogos Blizzard Entertainment, obtidos com a comercialização de um único jogo, provavelmente não seria alcançado.
Neste ínterim, a pergunta cabível ao tema em questão é se a comercialização de Licenças de Software se equipara a comercialização do Softwarepropriamente dito.
A conclusão que chegamos é sim, pois a finalidade jurídica alcançada com a disponibilização gratuita do Software e a comercialização da Licença de Acesso é exatamente a comercialização do Software propriamente dito.
Entretanto, qualquer analogia com outro produto corpóreo ou até mesmo incorpóreo torna-se absurda, incorrendo em uma aplicação errônea do direito ao caso concreto.
Pode-se citar como exemplo de uma analogia equivocada sobre o tema, a comparação da Licença de Utilização de Software com uma chave de veículo automotor. Apesar de ambos servirem como item acessório indispensável para acesso e utilização do produto que deverá ser objeto de comercialização, não se pode conceber a ideia de fornecimento gratuito de um veículo e a comercialização das chaves pelo preço final do produto.
A Licença de Utilização de um Software é apenas o meio de controle de utilização do próprio produto, nada tendo a ver com a prestação de serviços.
Em detrimento do custo de reprodução não autorizadas de Softwares ser praticamente nulo, a prática da “pirataria” no mercado de comercialização tornou-se uma constante nas últimas décadas.
Para combater tal prática, as empresas de informática vinham investindo recursos em segurança para tentar impedir que um determinado produto fosse acessado e utilizado por usuários que não tivessem autorização para tal, ou que não tivessem adquirido diretamente o produto.
Contudo, a maioria dos investimentos realizados com segurança era, na grande maioria das vezes, inútil, já que as soluções de segurança eram facilmente decodificadas por desenvolvedores, que disponibilizavam outros programas que alteravam a substância do sistema, liberando acesso a usuários não autorizados.
As Licenças de Uso de Software surgiram como solução que vem se demonstrado eficaz para o combate da “pirataria”, já que mediante validação das licenças pela internet, o provedor ou fabricante do sistema poderá validar, em tempo real, se existe apenas o número previsto de usuários utilizando um dado sistema e se estes são os mesmos que adquiriram o produto comercializado.
Assim, conforme demonstrado, a natureza jurídica do Software e das Licenças de Utilização de Software se confunde, sendo distintas da natureza jurídica de outros bens materiais e imateriais disponíveis no comércio, e como tal, merecem atenção e definição de acordo com suas propriedades e finalidades.
2.4 NATUREZA JURÍDICA ADOTADA PELA LEGISLAÇÃO BRASILEIRA
Curiosamente, a legislação brasileira atribuiu ao Software natureza jurídica de direito autoral, sendo considerado obra intelectual, o que pode ser observado pelo art. 2º da Lei 9.609/98 que assim dispõe: “O regime de proteção à propriedade intelectual de programa de computador é o conferido às obras literárias pela legislação de direitos autorais e conexos vigentes no País, observado o disposto nesta Lei.”
Deste modo, qualquer espécie de Software, seja ele de prateleira, de código fonte aberto ou desenvolvido sob demanda, recebe a mesma tutela jurídica que os direitos autorais.
Os direitos autorais encontram proteção constitucional, senão vejamos:
Art. 5°: [...] XXVII – aos autores pertence o direito exclusivo de utilização, publicação ou reprodução de suas obras, transmissível aos herdeiros pelo tempo que a lei fixar. XXVIII – são assegurados nos termos da lei (a) a proteção às participações individuais em obras coletivas e à reprodução da imagem e voz humanas, inclusive nas atividades esportivas e (b) o direito de fiscalização do aproveitamento econômico das obras que criarem ou de que participarem aos criadores, aos intérpretes e às respectivas representações sindicais e associativas.[6]
Nesta senda, os incisos citados acima, que representam a base constitucional do direito autoral brasileiro, foram posteriormente regulamentados pela Lei nº. 9.610/98.
No tocante à proteção constitucional, o espírito da norma contida no art. 5º, no que se refere à proteção dos direitos autorais, é a de proteger o patrimônio existente no campo das ideias dos autores, em relação à produção de suas obras, de forma que os autores fiquem resguardados de práticas que venham a lhe causar prejuízos decorrentes da reprodução não autorizada de suas criações.
Todavia, apesar da Lei 9.609/98 conferir ao Software a mesma proteção que as obras de caráter literário, tal definição não se coaduna com a realidade do bem jurídico, em razão da forma de concepção e elaboração dos sistemas de computação.
Para reforçar essa ideia, basta comparar a forma de desenvolvimento de Softwares com as obras literárias. Enquanto este necessita de um trabalho de cunho artístico, criativo, inovador, personalíssimo, aquele depende de técnicas e processos de criação e produção de cunho industrial, sendo que as empresas que fabricam Software na atualidade são inclusive chamadas com frequência de “Fábricas de Software” em razão da produção dos sistemas de computação possuir mecanismos de construção semelhantes às das linhas de montagens existentes em fábricas de produtos industriais.
Desta forma, se fizéssemos uma analogia inversa, de produção de obras literárias e científicas com produtos de software, seria inconcebível imaginar uma fábrica de criação de livros, ou uma fábrica de criação de artigos científicos ou de trabalhos de pesquisa, levando a concluir que o processo de criação e desenvolvimento de Softwares em nada se confunde com as obras abarcadas pela proteção constitucional em razão da proteção dos direitos autorais.
Neste ponto, o legislador, a doutrina e a jurisprudência brasileira vêm aplicando de forma equivocada o conceito de bens incorpóreos aos Softwares.
Em consonância com este entendimento é cabível citar a definição de bens corpóreos e incorpóreos trazida pela doutrinadora Maria Helena Diniz:
Os bens corpóreos são coisas que têm existência material, como uma casa, um terreno, uma joia, um livro. Ou melhor, são objeto do direito. Os bens incorpóreos não tem existência tangível e são relativos aos direitos que as pessoas físicas ou jurídicas tem sobre as coisas, sobre os produtos de seu intelecto ou contra outra pessoa, apresentando valor econômico, tais como, os direitos reais, obrigacionais, autorais.[7]
De acordo com o conceito de Software já estudado neste capítulo, tal produto não passa de um conjunto de instruções em linguagem que possa ser interpretada por máquinas, que para existir, deve estar disponibilizado em um suporte físico, concreto, disponível, visível.
Um bem incorpóreo é um bem etéreo, que não pode ser observado pelo sentido humano, enquanto o bem corpóreo tem existência material. A idéia contida em um escrito é incorpórea, enquanto o próprio escrito é corpóreo.
Nesta senda, quando um Software é comercializado, não é a ideia que está sendo vendida ou disponibilizada para o destinatário final, e sim, o escrito estruturado em meio eletrônico, cujo objetivo é o de produzir um determinado comportamento esperado pelo equipamento eletrônico.
Por tal motivo, dizer que um Software é um bem incorpóreo é o mesmo que dizer que um livro ou uma casa também o é, o que não é verdade.
A diferença de um Software para um livro é que o projeto daquele foi escrito em linguagem codificada, passível de leitura e interpretação apenas pelo periférico para o qual foi destinado, enquanto este foi produzido por linguagem habitual, passível de acesso diretamente pelo ser humano.
Assim, fica cristalino que a proteção jurídica estabelecida pela constituição federal, quando esta trata de direitos autorais, não objetiva a proteção do bem corpóreo e sim a proteção do bem incorpóreo. Aplicando tal entendimento aos Softwares e suas Licenças de Utilização, não teria cabimento a proteção do produto construído a partir de uma ideia e sim a própria ideia, todavia, é ao Software propriamente dito que a lei 9.609/98 veio a proteger, em uma analogia equivocada entre a “ideia do produto” e o “produto propriamente dito”, disponível no comércio.
Sendo a natureza jurídica do Software adotada pela legislação brasileira a de direito autoral, tal conceituação traz reflexos e prejuízos em diversas áreas do direito brasileiro.
Como exemplo, podemos citar a dificuldade, ou até a impossibilidade, de aplicação da Lei nº 9.279/96, que regula os direitos e obrigações relativos à propriedade industrial, possibilitando a proteção de invento utilizado para fins de comercialização por intermédio de patentes.
A referida norma não pode ser atualmente aplicada para proteção de Softwares desenvolvidos por empresas brasileiras em razão da inaplicabilidade do conceito de patente devido à incorreta definição da natureza jurídica dos Programas de Computador como sendo de direito autoral.
A Lei nº 9.279/96, em seu art. 9º, considerou como patenteável o “modelo de utilidade o objeto de uso prático, ou parte deste, suscetível de aplicação industrial, que apresente nova forma ou disposição, envolvendo ato inventivo, que resulte em melhoria funcional no seu uso ou em sua fabricação”.
Entretanto, apesar de o Software se enquadrar perfeitamente ao conceito prescrito no art. 9º da referida norma, no art. 10º, inciso V da mesma Lei, apresenta uma restrição direta a equiparação de Programas de Computador à invenção ou modelo de utilidade, o que vem causando grande insegurança aos fabricantes de Software no Brasil.
Neste espeque, devido à restrição contida na Lei nº 9.279/96 que limita a liberação de patentes para Programas de Computador, tem-se que qualquer sistema produzido no Brasil pode ser facilmente plagiado, e ter o conteúdo do projeto, que pode derivar de anos de pesquisas e investimentos, copiado por qualquer outra equipe de desenvolvimento, sem que essa possa ser responsabilizada por violação a qualquer direito da empresa fabricante.
Além dos reflexos trazidos pela conceituação, data vênia equivocada, da natureza jurídica do Software, é objetivo do presente estudo apontar principalmente, as consequências no âmbito da tributação, o que será discutido nos capítulos que seguem.