1. INTRODUÇÃO
Este trabalho falará como que se dá a evasão fiscal, onde trará os conceitos de elisão fiscal, evasão fiscal e Elusão fiscal, além do conceito de antielisão, fazendo críticas através de um parecer ao parágrafo único do artigo 116 CTN.
2. CONCEITOS:
2.1 ELISÃO FISCAL
A Elisão consiste na prática de atos lícitos para a economia de tributos, onde é anterior a incidência tributária.
Segundo SABBAG (2013, p. 2020) esta tem o objetivo de impedir a ocorrência de um determinado fato gerador sendo por exclusão do contribuinte ou somente pela redução do montante tributário a ser pago, referindo-se as condutas lícitas do planejamento do imposto ou economia deste.
MACHADO (2004, p. 132) explica que é o ato de supressão do imposto, ou seja, é o ato de elidir ou eliminar o imposto. Elisão segundo MACHADO, ao contrário da definição de outros autores, é um ato ilícito, justamente por tentar eliminar um tributo.
ALEXANDRE (2010, p. 287), fala de hipóteses em que poderá ocorrer elisão, após a ocorrência do fato gerador, tais como: O momento da declaração do imposto de renda de pessoa física, onde este na hora de declarar o seu imposto, poderá escolher entre o modelo mais simples e o mais completo, onde no primeiro terá a sua redução de 20%, até um determinado limite.
No mesmo sentido TORRES (2012, p. 8), fala que a elisão pode ser tanto lícita quanto ilícita, onde a primeira consiste em planejamento fiscal existente, enquanto que a ilícita consiste em planejamento fiscal abusivo.
Onde, no caso de elisão lícita, se trata da economia de imposto através da interpretação da lei tributária, enquanto que na ilícita, é a economia do imposto através de um ato revestido de forma jurídica em que não se baseia na lei tributária, ou em seus princípios.
Ou seja, a elisão, de acordo com a doutrina, ocorre antes da ocorrência do fato gerador, e pode ser tanto lícita, onde obedece o que está descrito na lei tributária e a ilícita que se trata de abuso de forma, onde outros doutrinadores a definem mais para frente como elusão.
2.1.1 ESPÉCIES DE ELISÃO
BASTOS, em seu artigo que fala dos limites do planejamento tributário, fala da divisão feita por Roberto Sampaio Dória, onde para este não tem somente a parte ilegal, sendo feita a divisão entre dois grandes grupos chamados de evasão omissiva e evasão comissiva, onde a primeira é quando o contribuinte deixa de realizar uma ação enquanto que o segundo tipo é quando o contribuinte pratica determinados atos de forma efetiva.
A evasão omissiva se divide em imprópria e por exação:
a) imprópria: onde o sujeito não chega a praticar determinada situação geradora do tributo, não incorrendo em ilegalidade, ou seja, é quando o sujeito se abstêm de fazer determinado ato no país de origem, por este ter determinada carga tributária, onde se fará em outro local que tenha menor carga tributária.
Exemplo: compra de eletrônico no exterior.
b) inação: depois de ocorrido o fato gerador, causa danos ao erário, onde pode se dar tanto pela ignorância do agente, quanto de propósito, onde neste caso ocorre o crime de sonegação.
Já a evasão comissiva se divide em evasão ilícita e legítima:
a) evasão ilícita: através de meios ilícitos, o sujeito conscientemente e voluntariamente procura eliminar, protelar ou reduzir o pagamento de um determinado tributo, onde se constitui por fraude, simulação e concluio fiscal.
b) evasão legítima: que é denominada elisão, onde já falado que através de meios permitidos pela lei, o contribuinte visa a redução de tributos.
2.2 EVASÃO FISCAL
Segundo SABBAG (2013, p. 2022), a evasão é a prática durante ou posterior a incidência tributária que se dá através de atos ilícitos como fraude, sonegação e simulação, tendo o objetivo de se furtar do pagamento de tributos.
MACHADO (2004, p. 132), trata-se de conduta lícita, pois o termo evadir-se significa fugir, onde tem a ação de evitar, que é uma ação de prevenção.
Em outras palavras, ALEXANDRE (2010, p. 288) fala que se trata de uma conduta ilícita, que ocorre após o lançamento do fato gerador, onde o contribuinte pratica atos que visam evitar o conhecimento do nascimento da obrigação tributária pela autoridade fiscal, ou seja, o fato gerador ocorre, mas o sujeito passivo da obrigação oculta o ocorrido para o fisco, onde tem o objetivo de fugir da obrigação tributária. Enquanto a posterioridade, aqui também comportam exceções:
No caso do ICMS, onde se faz a emissão de notas fiscais frias, antes da saída da mercadoria do estabelecimento comercial.
TORRES (2012, p. 8), diverge de outros doutrinadores, onde é a economia do imposto pelo fato de evitar o surgimento da obrigação tributária, sendo esta lícita, pois o contribuinte atua em uma área que não está sujeita a incidência da norma, onde TORRES dá o seguinte exemplo: Parar de fumar para que se evite o pagamento do ICMS e IPI.
Com isso, a opinião da doutrina majoritária é que, a evasão se trata de uma conduta ilícita, onde o contribuinte busca através de artifícios ocultar a determinada existência de um tributo, como ocorre muito na sonegação do imposto, ocorrendo após ao fato gerador da obrigação tributária.
2.2.1 DIFERENÇAS ENTRE EVASÃO FISCAL E ELISÃO FISCAL
BARCHET (2009, p. 52), fala da diferença entre os institutos da elisão fiscal e da evasão fiscal.
A elisão, onde é denominada por alguns doutrinadores como evasão lícita, ocorre antes de acontecer o fato gerador, onde o contribuinte tem a opção de celebrar negócios jurídicos com a carga tributária menos onerosa, devido ao planejamento tributário.
Enquanto que a evasão, ocorre após ao fato gerador, onde se consiste em manobras ilícitas do contribuinte, para ocultar a ocorrência do fato gerador ou de alguns de seus elementos que o constituem resultando no menor pagamento do tributo, do que realmente é devido.
Segundo YAMASHITA (2005, p. 28) essas diferenças se constituem em dois critérios que são:
a) critério licitude ou ilicitude: de acordo com o qual os atos ilícitos se configuram como evasão fiscal, enquanto que os atos lícitos se configuram como elisão.
b) critério temporal: onde o praticado antes do fato gerador se constituirá em elisão fiscal e, os que ocorrerem após a criação do fato gerador, se constituirá em evasão fiscal.
Sendo que de acordo com a comissão 6º, a evasão fiscal é o descumprimento da obrigação tributária, enquanto que a elisão fiscal é a economia tributária decorrente de atos ou omissões lícitos anteriores ao fato gerador.
2.3 ELUSÃO FISCAL
Elusão fiscal, segundo ALEXANDRE (2010, p. 287) é uma forma que aparentemente não se trata de uma forma ilícita de isenção de tributo, mas adota-se meios artificiosos e atípicos, para não pagá-lo, também conhecido como elisão ineficaz, pois possibilitaria que o fisco descobrisse a ação e lançasse o tributo que era para ser isento.
A elusão fiscal é quando o contribuinte simula determinado negócio jurídico, com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador, assim sendo, é considerado pela doutrina como o abuso das formas, pois conforme dito acima, o sujeito adota uma conduta atípica, mas artificiosa.
Este tipo de conduta ocorre muito como ITBI, onde o artigo 156 §2º inciso 1° CF diz o seguinte:
§ 2º - O imposto previsto no inciso II:
I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil;
Este parágrafo confere a incorporação de bens e direitos da pessoa jurídica.
Ou seja, trata-se de uma conduta ilícita mas com abuso de forma.
2.4 NORMA GERAL ANTIELISÃO
LIMA, em seu artigo evasão fiscal, fala que diante a crise que estamos passando, geralmente as pessoas adotam dois meios de isenção de tributos, onde o primeiro é a elisão, que conforme dito anteriormente, se trata do meio lícito de isenção de impostos e a elusão e a evasão que se trata de meios ilícitos de se ter o desconto.
Para estas condutas, o CTN adota medidas como a imposição de multas até a constituição de infração penal, que está dendo do capítulo de crimes contra a ordem tributária.
Uma destas normas que visa a coibição das formas de redução ilícitas dos tributos é o artigo 116 CTN, que de acordo com ALEXANDRE (2010, p. 290) o seu §único trata-se da norma antielisão, onde seu objetivo é coibir a elusão e a evasão, onde faz relação de várias críticas como será visto a seguir.
2.4.1 ARTIGO 116 §ÚNICO CRITICAS
O artigo 116 §único diz o seguinte:
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
ALEXANDRE (2010, p. 290) considera que parte da doutrina trata de um artigo inconstitucional pelo fato do CTN ter sido elaborado dentro de um conjunto de normas rígidas e princípios, no que se refere a legalidade e a tipicidade.
Assim sendo, somente será permitido pela Constituição Federal a cobrança de tributos, se os fatos da vida se enquadrarem na definição precisa do fato gerador, que também se chama de hipótese de incidência tributária, não sendo lícito de acordo com ALEXANDRE (2010, p. 291) violar a norma tributária enquadrando no seu âmbito de incidência negócios cuja a sua concepção formal não se subordina ao tipo legal.
Esta doutrina é baseada na doutrina alemã, onde se permite a interpretação econômica do fato gerador, se privilegiando a essência econômica dos fatos em favor das características meramente formais, sendo vedado de forma expressa que se use analogia para a aplicação de um novo tributo não previsto em lei e invocando os princípios da capacidade contributiva de forma oposta ao direito de deixar de cobrar um tributo diante de uma situação equivalente à aquelas em que outras pessoas, por adotarem formas típicas, sofram a incidência tributária.
O STJ no Resp 696.745 CE afirma que a realidade deve ser prevalecida sobre simples forma jurídica, sendo adotada a teoria alemã.
Em relação a redação do texto, ALEXANDRE (2010, p. 293) fala que há uma autorização para que a Administração Pública desconsidere determinados negócios jurídicos, mas não os desconstitui, onde há uma relação entre as partes, mas a autoridade os desconsidera, entra nos fatos, cobra e depois sai de cena.
Já em segundo lugar, trata-se de uma norma de eficácia limitada, pois depende de uma norma regulamentadora da matéria de elisão fiscal.
4. CONCLUSÃO
Há doutrinas que consideram a norma do artigo 116 §único CTN como inconstitucional, pois somente a constituição federal que deverá dispor sobre os fatos geradores da vida, mas o que ocorre aqui não é o fato gerador da vida e sim o fato gerador de direitos e obrigações entre o fisco e o contribuinte, buscando a desconsideração do tributo perante o fisco em se tratando de elisão e evasão fiscal, onde tais atos têm por sua finalidade o desconto de tributos por meio ilícitos, só que este não desconstitui a relação jurídica entre as partes, onde a autoridade somente cobrará.
Onde o instituto da Elusão dependerá de uma norma regulamentadora, pois tem sua eficácia limitada.
5. REFERÊNCIAS
5.1 LIVROS
ALEXANDRE, RICARDO; Direito Tributário Esquematizado, 4ª Ed. Editora: Método, Ano: 2010.
BARCHET, GUSTAVO; Série questões: Direito Tributário, 4ª Ed. Editora: Campus Concurseiros Elsevier, Ano: 2009.
MACHADO, HUGO DE BRITO; Curso de Direito Tributário, 24ª Ed. Editora: Malheiros, Ano: 2004
SABBAG, EDUARDO; Manual De Direito Tributário, 5ª Ed. Editora: saraiva, Ano: 2013.
TORRES, RICARDO LOBO; planejamento tributário: elisão abusiva e evasão fiscal, Editora: Elsevier Campus Jurídico, Ano: 2012.
YAMASHITA, DOUGLAS; Elisão e Evasão De Tributos: Planejamento Tributário: limites à luz do abuso do direito e da fraude à lei, Editora: Lex, Ano: 2005.
5.2 SITES
BASTOS, ROSELI QUARESMA; artigo: Elisão e Evasão fiscal: os limites do planejamento tributário; <http://www.ambito-juridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=8325>. Acessado em: sábado 12 de abril de 2014 às 17:51.
LIMA, BRUNO LEONARDO LOPES; artigo: Evasão fiscal <http://www.praticacontabil.com/contadorperito/Bruno.pdf>. Acessado em: sábado, 12 de abril de 2014 às 18:50.