SUMÁRIO: 1. Considerações iniciais; 2. A CIP e a doutrina de Geraldo Ataliba; 3. A CIP será um adicional de tarifa de energia elétrica?; 4. Alguns comentários sobre leis instituidoras da CIP; 5. Nosso entendimento; 6. Ética tributária e o princípio do justo gasto do tributo afetado; 7. Conclusões.
1. Considerações iniciais.
No final do ano passado, bem dizer, no dia 19 de dezembro, a Mesa da Câmara dos Deputados e do Senado Federal, nos termos do § 3º do art. 60 da Constituição Federal, promulgou a seguinte Emenda Constitucional:
"Art. 1º. A Constituição Federal passa a vigorar acrescida do seguinte art. 149-A.
"Art. 149-A - Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III.
Parágrafo Único - É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica".
Verifica-se assim, que o Constituinte Derivado (1) outorgou competência tributária aos Municípios, para criarem uma Contribuição para o Custeio do Serviço de Iluminação Pública, já denominada CIP.
O tema "contribuições" provoca sempre calorosos debates nos meios doutrinários, e com a CIP não está sendo diferente, uma vez que antes do findar o ano de 2002, parte dos municípios brasileiros fez uso de sua nova competência tributária, editando leis criando a CIP.
Nosso breve pensar, envolve a questão de traçar alguns balizamentos constitucionais a serem observados por estas leis municipais criadoras da CIP. Não se trata de estudar uma lei concreta, aqui-e-agora, ainda que episodicamente possamos falar de algumas, mas tão somente delinear apontamentos a serem seguidos pelos legisladores municipais.
É sabido que a própria Constituição adota critério para classificar os tributos, em regra fazendo referência aos fatos que podem ser tomados como geradores pela lei ordinária, assim o é principalmente no caso dos impostos, arts. 153 (União), 155 (Estados e Distrito Federal) e 156 (Municípios). No caso das Taxas e das Contribuições de Melhoria, também o faz explicitamente no art. 145, incisos II e III.
Já no tocante às contribuições, senão em casos especiais, artigo 195 e incisos, o Constituinte ao contrário do que fez relativamente a todos os demais tributos, não disse qual seria os fatos que poderiam ser considerados geradores de contribuições, apenas apontou finalidades a serem atendidas. Daí porque já afirmamos (2) que: "As contribuições sociais, em especial, exigem uma certa releitura da "teoria do fato gerador" que marca a doutrina do direito tributário no Brasil, uma vez que o pressuposto de fato das contribuições além de ser uma fatispécie econômica (como nos impostos) é um especial fim de agir (aspecto estrutural). Quer dizer, as contribuições são normativamente qualificadas como tributos cuja validação constitucional está diretamente atrelada aos objetivos buscados por uma atuação estatal no âmbito social..."
À Primeira vista, pelo que já foi dito, parece que atendida a finalidade (custeio da iluminação pública), constitucional será a CIP (3). Porém, não é bem assim. A "liberdade" (temos que reconhecer isto) dada pelo legislador constitucional ao legislador ordinário, para criar contribuições afetadas a certas finalidades, sem determinar previamente os fatos que a poderiam gerar, não é sem parâmetros e limites. Eis aqui a mediania e a prudência aristotélica (4). Contribuição não á taxa, logo deve guardar diferenças com estas (por exemplo, observar o art. 145, § 2º da CF), contribuição não é imposto, logo dever guardar diferenças com este (art. 167, IV da CF), sob pena de bitributação (5) o que é expressamente vedado pelo Texto Constitucional no art. 154, I.
2. A CIP e a doutrina de Geraldo Ataliba.
Se remorarmos as lições de Geraldo Ataliba, veremos que ele disse: "O arquétipo básico da contribuição deve ser respeitado: a base de cálculo deve repousar no elemento intermediário (pois, contribuição não é imposto e não é taxa); é imprescindível circunscrever-se, na lei, explícita ou implicitamente, um círculo especial de contribuintes e reconhecer-se uma atividade estatal a eles referida. Assim, ter-se-á um mínimo de elementos, para configuração da contribuição". (6)
Este elemento intermediário de que nos fala Ataliba, seria justamente a causa provocante da ação estatal, e no caso da CIP, s.m.j, inexiste tal elemento intermediário. Para Ataliba (7), "os sujeitos passivos das contribuições são pessoas cuja situação jurídica tenha relação direta, ou indireta, com uma despesa especial, a elas respeitantes, ou alguém que receba da ação estatal um reflexo que possa ser qualificado como especial". Ora, o custeio do serviço da iluminação pública, não é uma ´despesa especial provocada por um grupo específico de pessoas´, mas, sim uma despesa geral que a todos pertinem. Logo, segundo a doutrina do consagrado Geraldo Ataliba, podemos afirmar que o fato que gera a CIP (serviço de custeio), é fato gerador típico de taxa de serviço e não de contribuição. O custeio do serviço da iluminação publica, há que se dar, segundo ainda Ataliba, através da receita dos impostos municipais (tributo que se destina a cobrir as despesas gerais) ou através de uma ´taxa´, e não de uma pseudocontribuição, como quer o art. 149-A da CF.
Ainda nesta linha, detectado o fato gerador da CIP, falaremos agora da base de cálculo da CIP. Assoalhados em Geraldo Ataliba, podemos dizer que se a CIP é uma verdadeira contribuição, a sua base de cálculo haverá de estar mensurando a causa provocante da ação estatal por um grupo especial de sujeitos passivos. (8) A norma tributária da CIP ao mesmo tempo em que juridiciza por qualificação a causa provocante da ação estatal, o custeio do serviço, juridiciza-o também, quantificando-o, visando medir o quantum a ser tributado dos contribuintes beneficiados pela iluminação pública.
Percebe-se outra vez, que o custeio do serviço da iluminação pública em sendo o elemento decisivo para o estudo também da base de cálculo da CIP, acaba por afastar o entendimento de que a CIP seria uma verdadeira contribuição na doutrina de Ataliba, porque a base de cálculo não mede uma ´despesa especial´ provocada por um grupo de pessoas, mas, sim, ela é mensuradora de uma ´despesa geral´ provocada por toda população que se beneficia da iluminação pública.
3. A CIP será um adicional de tarifa de energia elétrica?
Ponto a se destacar ainda, é o fato de que o serviço de iluminação pública, em grande parte dos municípios brasileiros, se realiza através de concessão ou permissão na forma do art. 175 da CF, por conseguinte, estas concessionárias ou permissionárias não têm competência tributária para criar a CIP, nem outro tributo. Porém, não se trata de competência tributária, mas, sim da atribuição das funções de arrecadar o tributo na forma do art. 7º do Código Tributário Nacional, o que é totalmente cabível.
Entretanto, Marçal Justem Filho (9), sustenta que: "Quando o Estado outorga concessão, não se altera o regime jurídico da prestação do serviço público, mas se modifica o regime jurídico da sua remuneração. A Constituição Federal, ao tutelar a intangibilidade da equação econômico-financeira do contrato administrativo, produz uma espécie de redução da amplitude eficacial do sistema tributário". Razão pela qual, apoiados em premissas de Marçal Justem Filho, podemos afirmar que o regime tributário é incompatível com o regime jurídico da remuneração do concessionário (permissionário), logo, nos municípios onde haja concessão ou permissão do serviço de iluminação pública o regime de remuneração é o tarifário, portanto, distinto do tributário, na forma do art. 175, inciso III da CF. Nestes casos então, estaríamos frente não a uma "contribuição para custeio do serviço de iluminação pública", mas, sim, diante de um "adicional de tarifa de energia elétrica".
Tal adicional poderia, inclusive, ser cunhado de inconstitucional por invasão de competência, uma vez que falece aos municípios competência para disporem sobre energia elétrica, cuja atribuição é da União, consoante art. 21, XII, alínea "b", verbis, "Art. 21. Compete à União. XII- explorar, diretamente ou mediante autorização, concessão ou permissão: b)- os serviços e instalações de energia elétrica e o aproveitamento energético dos cursos de água, em articulação com os Estados onde se situam os potenciais energéticos".
4. Alguns comentários sobre leis instituidoras da CIP.
Temos notícias de que em Natal-RN, o município instituiu a CIP com incidência na zona rural (nada demais, até correto) elegendo como base de cálculo 15% (quinze por cento) sobre o total do IPTU. Ora, neste caso o município haverá que eleger outra base de cálculo, porque na zona rural não há incidência de IPTU, mas, sim de ITR, e o município não pode fazer incidir contribuição de custeio de sua iluminação pública, sobre materialidade econômica de competência da União, sob pena de invasão de competência.
Em Petrópolis, região serrana do Rio de Janeiro, o município através da Lei nº 5.951 de 26/12/2002, criou também sua CIP, e em seu artigo 4º menciona que a CIP será calculada (base de cálculo), [I- sobre o consumo de energia elétrica (Kwh); II- sobre as dimensões do terreno, no caso de imóveis não atendidos pelo serviço público de energia elétrica]. Ora, isto não é aceitável. Os imóveis não atendidos pelo serviço público de energia elétrica, por ausência de iluminação pública na região, não podem sofrer a incidência da CIP. A questão da "potencialidade" do serviço mencionada no art. 79, I, "b" do CTN se aplica apenas às taxas, e como já afirmamos, CIP não é taxa, mas, sim contribuição.
Agora, se o imóvel consta apenas de um terreno sem edificação, e na região existe iluminação pública, aí sim, entendemos ser possível eleger como materialidade a "dimensão do terreno" para fins de base de cálculo da CIP, doutra banda, como quer o município de Petrópolis, entendemos inconstitucional.
Há outros casos interessantes. Por exemplo, no município de Santa Teresa-ES, muito se tem reclamado, sobre a incidência da CIP no consumo de energia da zona rural. Por se tratar de região voltada para atividade rural, o produtor acaba por pagar uma excessiva carga tributária de CIP, inclusive, muito maior que a dos moradores da região urbana, limitando assim, o exercício de sua profissão.
Parece-nos crer que o art. 149-A da CF, não excluiu da tributação da CIP os contribuintes com residência ou terrenos localizados na zona rural do Município. Porém, nestes casos, entendemos que há que haver iluminação pública na zona rural (requisito constitucional - art. 149-A) para incidir a CIP sob pena de inconstitucionalidade. Em havendo iluminação pública, a materialidade a ser eleita poderá ser: o consumo de energia ou a metragem do imóvel.
5. Nosso entendimento.
O que ganha relevo maior na questão das contribuições é a finalidade, porque a finalidade é constitucional. Muito embora, se visto pela ótica da doutrina tradicional, o fato gerador da CIP pelo artigo 149-A seja um típico fato gerador de taxa de serviço (prestar serviços), devemos por imperativo constitucional, rever esta questão.
Efetivamente, no caso das contribuições a Constituição não adota a materialidade do fato gerador para atribuir competência tributária como bem já notou Marco Aurélio Greco (10), o parâmetro é a finalidade. Dentro desta premissa constitucional, a CIP tem como finalidade não um prestar serviços, mas sim, um custear serviços. O prius não é o fato do prestar serviços, mas sim o ter de custear serviços. Paga-se não por que realiza fato gerador (11), paga-se por que há que se custear serviços. Daí porqueser perfeitamente coerente eleger como base de cálculo aquela materialidade prevista no art. 156, inciso I da CF, ou seja, a propriedade predial e territorial urbana.
Neste sentido a CIP seria um tributo com nítida característica de um adicional de IPTU? Não, não se trata sequer de bis in idem; as materialidades econômicas (fatispécie) são distintas (12), num o valor venal do imóvel (IPTU), noutro, o valor do consumo de energia elétrica da propriedade predial e territorial urbana, ou a dimensão desta mesma propriedade, (CIP). Neste particular não vemos qualquer inconstitucionalidade, inclusive, o próprio Supremo Tribunal Federal já admitiu que as contribuições possam ter base de cálculo própria de impostos, logo, é perfeitamente válida a CIP cuja base de cálculo seja o valor do consumo de energia da propriedade predial e territorial urbana. Agora, não basta ter propriedade predial e territorial urbana para ser sujeito passivo da CIP, há que ser o sujeito passivo um consumidor de energia elétrica beneficiado efetivamente com o aqui-e-agora do serviço de iluminação pública e não num futuro ainda que próximo.
6. CIP, Ética Tributária e o Princípio do Justo Gasto do Tributo afetado.
A CIP há que ser pensada num contexto ético tributário e no caso concreto. Ética é Justiça já nos ensinou o professor Olinto A. Pergoraro (13). Portanto, a justiça está no centro de qualquer discussão ética. Viver eticamente é viver conforme a justiça. Tributar e gastar de forma ética é tributar e gastar conforme a justiça tributária. Porém, uma teoria da justiça tributária, centrada exclusivamente no aspecto jurídico dogmático é insuficiente. Daí porque no pós-positivismo, a ordem jurídico-tributária será tanto mais estável e eficiente do ponto de vista social, quanto mais for animada pelas qualidades humanas, afetivas, psicológicas e morais.
Pensar a Justiça Tributária no campo das contribuições, é desenvolver e vivenciar a realidade de uma justiça tributária transformadora, isto é, observar no plano da realidade social, a aplicação do Princípio Constitucional do Justo Gasto do Tributo Afetado. Portanto, todas as normas veiculadoras de contribuições como esta, estão subordinadas a este princípio constitucional sob pena de eiva de nulidade.
O princípio do justo gasto do tributo afetado aplicado à CIP, quer chamar a atenção, para o fato de que a afetação é do tributo e não só da receita como quer a doutrina tradicional, com isto une-se o direito tributário ao financeiro com o fito de criar-se mecanismo de controle e validação das normas tributárias. Sobremais, a justiça tributária, em especial no campo das contribuições, traz em si uma mensagem de valores jurídicos que impregnam o mundo à nossa volta, esta mensagem é de um Justo Gasto do Tributo Afetado. A justiça tributária não é um monopólio das leis escritas, nem da conformidade formal e material de uma Emenda Constitucional (EC nº 39/2002) para com o Texto Constitucional; a justiça tributária é um valor, um princípio jurídico - espraiado de diversas maneiras pela Carta Magna; ora ela se apresenta explícita em um enunciado constitucional (art. 3º, inciso I), ou noutro modo, implícita, e.g, art. 5º, parágrafo 2º (da CF) -, razão pela qual podemos afirmar que a justiça tributária é uma dimensão humana que cada um de nós, operadores do direito, vivenciamos num diálogo com o outro, na construção de uma sociedade mais justa, livre e solidária consoante quer o art. 3º, inciso I, da Constituição Federal.
Pugnarmos pela aplicação do Princípio do Justo Gasto do Tributo Afetado, na avaliação e na validação constitucional da aplicação da CIP, em especial é entendermos que na pós-modernidade o destino dos recursos tributários não pode mais ficar à margem de um sério questionamento jurídico, seja ele tributário ou financeiro, a alcunha é o de menos, o importante é o instrumental a ser colocado à disposição da sociedade, através de seus operadores jurídicos. Tributo afetado e mal aplicado, é tributo injustamente arrecadado, portanto, tributo passível de devolução, bem como, de punição dos responsáveis pela malversação dos recursos públicos oriundos da CIP, eis aí uma questão que merece ser dita e redita para que sejam afastados, os preconceitos arraigados pela aplicação de uma ciência jurídica exclusivamente positivista e infensa à realidade social subjacente ao jurídico.
Em nossos escritórios, em nos nossos gabinetes de trabalho podemos ser cínicos, podemos acreditar ou desacreditar na tributação e no dever fundamental de pagar tributos. Mas não podemos negar que eles, tributos, estão aí, e aos borbotões! Podemos desprezar a aurora da pós-modernidade, mas não podemos desfazer o sentimento de que o problema não é somente (ainda que grave!) de nossa carga tributária ser sobremais pesada, é mais do que isto, é saber para onde vão os recursos que são constitucionalmente afetados? O que se esconde por detrás das ‘mágicas’ contribuições? É certo, que temos em nós um sentimento forte de que as "taxas" foram substituídas vantajosamente (para o fisco) pelas contribuições, todavia, o que nos deve chamar a atenção, é que em sendo substituídas, para onde estão indo estes recursos? Estamos menos pobres, estamos fazendo mais justiça social? Se estivermos, o tributo ademais de legal é justo (será?). Se não estamos, como então fiscalizarmos a utilização destes recursos? Como pleitear administrativamente e judicialmente o retorno dos recursos malversados pelo Fisco a título de CIP, por exemplo?
7. Conclusões
A CIP tem como finalidade constitucional não um prestar serviços, mas sim, um custear serviços. O prius não é o fato do prestar serviços, mas sim o ter de custear serviços. Paga-se não por que realiza fato gerador, paga-se por que há que se custear serviços. Daí porqueser perfeitamente coerente e constitucional eleger como base de cálculo aquela materialidade prevista no art. 156, inciso I da CF, ou seja, a propriedade predial e territorial urbana.
Entretanto, não basta ter propriedade predial e territorial urbana para ser sujeito passivo da CIP, há que ser o sujeito passivo um consumidor de energia elétrica beneficiado efetivamente com o aqui-e-agora do serviço de iluminação pública e não num futuro ainda que próximo.
A aplicação do Princípio do Justo Gasto do Tributo Afetado, consiste na avaliação e na validação constitucional da aplicação da CIP, em especial, é entendimento que na pós-modernidade o destino dos recursos tributários não pode mais ficar à margem de um sério questionamento jurídico, seja ele tributário ou financeiro, a alcunha é o de menos, o importante é o instrumental a ser colocado à disposição da sociedade, através de seus operadores jurídicos. Tributo afetado e mal aplicado, é tributo injustamente arrecadado, portanto, tributo passível de devolução, bem como, de punição dos responsáveis pela malversação dos recursos públicos oriundos da CIP.
NOTAS
- Por opção metodológica, abstraímos de analisar a questão da constitucionalidade ou não da Emenda Constitucional nº 39/2002 nesta oportunidade.
- "Fundamentos do Dever Tributário", Belo Horizonte. Del Rey. 2003. p. 37.
- Leciona Roque Antonio Carrazza, "Parece-nos sustentável que haverá este tipo de tributo sempre que implementada uma de suas finalidades constitucionais". "Curso de Direito Constitucional Tributário" 18ª ed. São Paulo. Malheiros. 2002. p. 515.
- A dialética entre a individualidade (microética) e a comunidade representada pelo Estado (macroética) há que ser dominada pelo razão prática da mediania aristotélica, e que fique bem claro que a mediania não é uma espécie de mediocridade, mas sim, uma culminância, um valor nobre, considerando que é a vitória da razão sobre os instintos, neste caso os instintos públicos e privados. Aqui, há quase que uma síntese de toda aquela sabedoria grega que identifica no ´meio caminho´, no ´nada em excesso´ e na ´justa medida´ a regra suprema do agir, assim como há também a aquisição pitagórica que identificava a perfeição do ´limite´ e ainda, por fim, há uma exploração do conceito de ´justa medida´, que desempenha um papel tão importante em Platão.
- É importante distinguirmos com apoio em Carrazza, o bis in idem, que se realiza quando o mesmo fato jurídico é tributado duas vezes pela mesma pessoa política, da bitibutação, que é o fenômeno pelo qual o mesmo fato jurídico vem a ser tributado por duas ou mais pessoas políticas diversas. Op. cit. 519.
- "Hipótese de Incidência Tributária" 4ª ed. São Paulo. Malheiros. 1988. p. 199.
- Op. cit. p. 200.
- Op. cit. p. 203.
- "Concessões de Serviços Públicos". Dialética. São Paulo. 1997. p. 144.
- "É o que ocorre no caso das contribuições. A Constituição não adota a materialidade do fato gerador para atribuir competências. Seu critério é outro. Portanto, na lei instituidora, o que deverá ser verificado é o atendimento à finalidade. Se, para fins de viabilização operacional da contribuição, for previsto fato gerador ou base de cálculo idênticos ao de impostos, e se, nesta formulação, estiverem atendidos os requisitos de compatibilidade com a finalidade, a superposição em relação a fato gerador e base de cálculo de impostos será uma "eventualidade", mas não uma "inconstitucionalidade". "Contibuições (uma figura "sui generis")". São Paulo Dialética. 2000. p. 149.
- O fato gerador, ou fatispécie econômica será sempre indispensável para o nascimento da obrigação tributária, porquanto todo efeito jurídico é efeito de norma + fato, todavia, no caso das contribuições ele não é exclusivamente o elemento genetlíaco da obrigação tributária, senão a finalidade.
- Em outras palavras, aplicadas em caso parecido, Imposto de Renda e Contribuição Social sobre Lucro Líquido, de competência da União, ensina Roque Antonio Carrazza: "Mas, também não há falar em bis in idem, porquanto a destinação necessária do produto da arrecadação confere, à contribuição, materialidade diversa daquela do imposto de renda, ainda que incidindo sobre base econômica equivalente. Melhor explicitando: um (o imposto sobre a renda), tem por materialidade a obtenção de rendimentos, pura e simplesmente; a outra (a contribuição), a obtenção de rendimentos, tendo em vista o custeio da seguridade social" Op. cit. p. 520.
- "Ética é Justiça" 6ª ed. Petrópolis. Vozes, 2001. 13