A inconstitucionalidade da contribuição social do produtor rural e as suas diversas consequências

1 – INTRODUÇÃO.

O presente artigo científico abordará a questão da declaração de inconstitucionalidade da contribuição social do produtor rural e as suas diversas consequências. Em 2010 o Supremo Tribunal Federal (STF) emitiu o primeiro posicionamento sobre a inconstitucionalidade da referida contribuição social.

Desde então inúmeras ações judiciais foram propostas por produtores rurais visando afastar esta tributação. Em paralelo novos argumentos surgiram por parte da União Federal com a finalidade de manter a cobrança. Com isso outros posicionamentos apontaram nos tribunais brasileiros, inclusive no próprio STF. Em síntese, até o momento, não há uma definição sobre os efeitos e alcances da mencionada inconstitucionalidade.

Não raro o profissional vai se deparar com situações em que seu cliente obteve uma decisão liminar ou em tutela de urgência para deixar de recolher o tributo sem sequer depositar a quantia em disputa. Em outras, o comando judicial é para deixar de recolher o tributo de uma forma, mas desde que recolha de outra, se utilizando de base de cálculo diversa. O cenário, então, é de certa insegurança.

A análise das possíveis consequências da declaração de inconstitucionalidade da contribuição social incidente sobre o empregador rural pessoa física, bem como os esclarecimentos que o profissional necessita prestar a seus clientes no caso concreto são os objetivos principais deste artigo.

            Para se chega a tal desiderato será essencial traçar uma abordagem sobre a legislação e uma digressão sobre os diversos posicionamentos dos tribunais a respeito do tema no decorrer dos últimos anos. Com isso será determinado quais os entendimentos foram apresentados até o momento e os utilizaremos como base do estudo.

Por fim, faremos uma avaliação correspondente ao efetivo proveito econômico para o produtor rural em buscar evitar a tributação da contribuição social considerada inconstitucional levando em consideração diversas variáveis, tais como: regime de tributação, faturamento e valor da folha de salários.

2 – A Contribuição denominada FUNRURAL. Instituição pela Lei nº. 8.212/91 e suas alterações posteriores. Posicionamento dos Tribunais e suas diversas consequências.

A legislação que dispõe sobre a contribuição denominada FUNRURAL é a Lei nº. 8.212/91 e suas alterações posteriores, mais especificamente o artigo 25, incisos I e II, que conta com a atual redação:

“Art. 25. A contribuição do empregador rural pessoa física, em substituição à contribuição de que tratam os incisos I e II do art. 22, e a do segurado especial, referidos, respectivamente, na alínea a do inciso V e no inciso VII do art. 12 desta Lei, destinada à Seguridade Social, é de: (Redação dada pela Lei nº 10.256, de 2001)

I - 2% da receita bruta proveniente da comercialização da sua produção; (Redação dada pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).

II - 0,1% da receita bruta proveniente da comercialização da sua produção para financiamento das prestações por acidente do trabalho.”

Em 03/02/2010 o Supremo Tribunal Federal proferiu julgamento no Recurso Extraordinário nº. 363.852, no qual restou decidido que a contribuição social cobrada dos produtores rurais (pessoas naturais) prevista no art. 25, incisos I e II da Lei nº. 8.212/91 é inconstitucional.

Neste julgamento, a decisão final foi no seguinte sentido:

“O Tribunal por unanimidade e nos termos do voto do Relator, conheceu e deu provimento ao recurso extraordinário para desobrigar os recorrentes da retenção e do recolhimento da contribuição social ou do seu recolhimento por sub-rogação sobre a “receita bruta proveniente da comercialização da produção rural” de empregadores, pessoas naturais, fornecedores de bovinos para abate, declarando a inconstitucionalidade do artigo 1º da Lei nº. 8.540/92, que deu nova redação aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei nº. 8212/91, com a redação atualizada até a Lei nº. 9.528/97, até que legislação nova, arrimada na Emenda Constitucional nº. 20/98, venha a instituir a contribuição, tudo na forma da inicial, invertidos os ônus da sucumbência”.

A União, observando a parte final do julgado, começou a argumentar nas diversas ações que passaram a ser ajuizadas pelos produtores rurais que a inconstitucionalidade determinada pelo STF só poderia se referir às cobranças realizadas até a edição da Lei nº. 10.256/2001. Segundo esta tese, a referida Lei veio a “constitucionalizar” a contribuição, pois foi editada conforme a Emenda Constitucional nº. 20/98.

O STF novamente confirmou a inconstitucionalidade da contribuição do FUNRURAL no RE nº. 596.177 em 01/08/2011, agora com reconhecimento de Repercussão Geral, no qual os Tribunais do país devem seguir o mesmo entendimento.

Entretanto em recurso de embargos de declaração opostos pela União, neste mesmo caso, restou decidido pelo o STF em 17/10/2013 o seguinte:

“EMENTA: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. FUNDAMENTO NÃO ADMITIDO NO DESLINDE DA CAUSA DEVE SER EXCLUÍDO DA EMENTA DO ACÓRDÃO. IMPOSSIBILIDADE DA ANÁLISE DE MATÉRIA QUE NÃO FOI ADEQUADAMENTE ALEGADA NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO NEM TEVE SUA REPERCUSSÃO GERAL RECONHECIDA. INEXISTÊNCIA DE OBSCURIDADE, CONTRADIÇÃO OU OMISSÃO EM DECISÃO QUE CITA EXPRESSAMENTE O DISPOSITIVO LEGAL CONSIDERADO INCONSTITUCIONAL.

I – Por não ter servido de fundamento para a conclusão do acórdão embargado, exclui-se da ementa a seguinte assertiva: “Ofensa ao art. 150, II, da CF em virtude da exigência de dupla contribuição caso o produtor rural seja empregador”(fl. 260).

II – A constitucionalidade da tributação com base na Lei 10.256/2001 não foi analisada nem teve repercussão geral reconhecida.

III – Inexiste obscuridade, contradição ou omissão em decisão que indica expressamente os dispositivos considerados inconstitucionais.

IV – Embargos parcialmente acolhidos, sem alteração do resultado”.

Com isso, se observou uma divergência em vários julgamentos que foram proferidos pelos Tribunais Regionais Federais no país.

Em alguns Tribunais se formou entendimento de que persistia a inconstitucionalidade da contribuição do FUNRURAL mesmo após a edição da Lei nº. 10.256/2001, como é o caso do TRF da 1ª Região (que julga processos provenientes do estado de Goiás) e do TRF da 4ª Região (Sul do país).

Ao passo que outros Tribunais, como o TRF da 3ª Região (SP/MS), o TRF da 5ª Região (estados da Região Nordeste) e o TRF da 2ª Região (RJ/ES) se posicionaram no sentido de que a superveniência da Lei nº, 10.256/2001, que deu nova redação ao art. 25, restabeleceu como devida a contribuição ao FUNRURAL a partir da nova lei, agora compatível com a EC nº. 20/98.

Para melhor compreensão desta divergência se faz necessário transcrever a redação original da Lei 10.256/2001 na parte que nos interessa, ou seja, na modificação realizada no artigo 25 da Lei 8.212/91:

“Art. 1º A Lei 8.212, de 24 de julho de 1991, passa a vigorar com as seguintes alterações:

(...)        

Art. 25. A contribuição do empregador rural pessoa física, em substituição à contribuição de que tratam os incisos I e II do artigo 22, e a do segurado especial, referidos, respectivamente, na alínea a do inciso V e no inciso VII do art. 12 desta Lei, destinada a Seguridade Social, é de:

..............................................

§ 9º (VETADO)

(...)”

Está claro que a Lei 10.256/2001 somente alterou o caput do artigo 25. E no caput não está discriminado o fato gerador do tributo (comercialização da produção rural), a base de cálculo (receita bruta) e as alíquotas previstas nos incisos I (2%) e II (0,1%).

Os Tribunais Federais (TRF 1ª Região e TRF 4ª Região) que entendem que a Lei nº. 10.256/2001 não constitucionalizou a contribuição ao FUNRURAL, utilizam do argumento de que é inviável a retomada da cobrança da contribuição.

Isto porque o fato gerador (comercialização da produção rural), a base de cálculo (receita bruta) e as alíquotas previstas nos incisos I e II foram declarados inconstitucionais pela Suprema Corte no passado. Não poderia, assim, ser admitida a exigibilidade da referida Lei por lhe faltar o critério quantitativo da hipótese de incidência previsto em legislação viciada.

A Lei 10.256/2001, editada após a Emenda Constitucional nº. 20/98, alterou somente o caput do artigo 25 da Lei 8.212/91, permanecendo a inconstitucionalidade de seus inalterados incisos I e II, declarada pelo STF no passado. Deste modo não há como prevalecer a exigência de tributo sem a existência de legislação hábil a determinar o seu fato gerador, a base de cálculo e a alíquota.

Esse entendimento está alinhado com a teoria da regra-matriz de incidência tributária, considerada como uma norma de conduta que visa disciplinar a relação jurídico-tributária entre o fisco e o contribuinte e, que foi desenvolvida pelo notório doutrinador tributarista Paulo de Barros Carvalho.

De toda forma, a definição se a Lei nº. 10.256/2001, que deu nova redação ao art. 25 da Lei 8.212/91, é constitucional ou inconstitucional será obtida somente no julgamento do RE nº. 718.874, no qual foi reconhecida a Repercussão Geral em 22/08/2013, com a seguinte ementa:

“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. EMPREGADOR RURAL PESSOA FÍSICA. RECEITA BRUTA. COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO. ART. 25 DA LEI 8.212/1991, NA REDAÇÃO DADA PELA LEI 10.256/2001. CONSTITUCIONALIDADE.

I - A discussão sobre a constitucionalidade da contribuição a ser recolhida pelo empregador rural pessoa física, prevista no art. 25 da Lei 8.212/1991, com a redação dada pela Lei 10.256/2001, ultrapassa os interesses subjetivos da causa.

II - Repercussão geral reconhecida”.  

Até a data em que foi escolhido este tema e, iniciado este artigo, ainda não havia decisão definitiva pelo STF no RE nº. 718.874. Portanto, a celeuma a respeito da constitucionalidade ou não da contribuição ao FUNRURAL, após a edição da Lei nº. 10.256/2001, ainda continua apesar de o relator do processo (Ministro Edson Fachin) ter determinado a suspensão do processamento dos feitos pendentes que versem sobre a mesma questão e tramitem no território nacional.

Entretanto, como vários produtores rurais ajuizaram ações no decorrer desses últimos anos, inclusive obtendo decisões liminares para deixar de recolher a mencionada contribuição é aconselhável que o profissional que se depare com esta situação informe seu cliente sobre a possibilidade de reversão da liminar no futuro, com o julgamento do RE nº. 718.874 pelo STF.

  Mas não é só esta a divergência que observamos nos julgamentos sobre esta matéria. Em alguns casos, o magistrado e o Tribunal Regional Federal determinam que cesse a cobrança da contribuição ao FUNRURAL, mas que automaticamente seja feito o recolhimento de contribuição por meio da folha de salários, assim como ocorre com as empresas em geral. Em outros casos, não. Trata-se da aplicação ou não do chamado efeito repristinatório.

O efeito repristinatório é a reentrada em vigor de norma aparentemente revogada, ocorrendo quando uma norma que revogou outra é declarada inconstitucional (FERREIRA, Olavo Augusto Vianna Alves. O efeito repristinatório e a declaração de inconstitucionalidade in Leituras complementares de Direito Constitucional - Controle de Constitucionalidade. Salvador: Editora JusPODVIM. 2007. p.151).

Como partidários da aplicação do efeito repristinatório citamos o Tribunal Regional Federal da 4ª Região bem como vários juízes das Comarcas que estão sob sua jurisdição. Vejamos um recente julgado no qual restou definido que a contribuição deverá ser feita tendo como base de cálculo a folha de salários:

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“TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. FUNRURAL. PRODUTOR RURAL PESSOA FÍSICA EMPREGADOR. COMPROVAÇÃO. ART. 25, INCISOS I e II, LEI Nº 8.212/91. INEXIGIBILIDADE. INCONSTITUCIONALIDADE. EFEITO REPRISTINATÓRIO. REVIGORAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS.

1. Demonstrada a condição do impetrante de empregador rural pessoa física pela juntada de RAIS e nota fiscal demonstrando a venda da produção rural.

2. É inconstitucional a contribuição sobre a comercialização dos produtos rurais, devida pelo produtor rural pessoa física com empregados, prevista pelo art. 25, incisos I e II, da Lei nº 8.212/91. Precedente do STF.

3. Não há falar em exigibilidade da exação a partir da edição da Lei nº 10.256/2001. A Corte Especial deste Tribunal, no Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade nº 2008.70.16.000444-6 (Rel. Des. Federal ÁLVARO EDUARDO JUNQUEIRA), declarou a inconstitucionalidade do art. 1º da Lei nº 10.256/01, por afronta a princípios insculpidos na Constituição Federal.

4. Conforme julgamento, por esta Corte, da referida Arguição de Inconstitucionalidade na AC nº 2008.70.16.000444-6, o reconhecimento da inexigibilidade da contribuição previdenciária incidente sobre a comercialização da produção rural ("FUNRURAL") implica a revigoração da sistemática tributária anterior, incidente sobre a folha de salários (art. 22, incisos I e II, da Lei nº 8.212/91)”.

Ao se deparar com um caso em que o produtor rural teve uma decisão semelhante à supracitada é de bom alvitre que o profissional informe ao cliente para que passe de imediato a realizar o recolhimento da contribuição nos termos do art. 22, incisos I e II da Lei nº. 8.212/91, conforme determinado.

Nesse caso, além da retenção da parte do empregado (8%, 9% e, 11%) e do pagamento da parcela de outras entidades (2,7% - Código FPAS 604), que já era feita, passaria a utilizar ainda a folha de salários, aplicando a alíquota de 20% (vinte por cento), somando de 1% (um por cento) a 3% (três por cento), de acordo com atividade desenvolvida se aplicando a tabela de grau de risco de acidentes do trabalho (RAT – Decreto nº. 6.957/2009 e FAP – Decreto nº. 6.042/2007).

Por outro lado, o Tribunal Regional da 1ª Região (GO e outros estados) e vários dos juízes das Comarcas que atuam em sua jurisdição perfilham do entendimento de que mesmo ao se considerar que a contribuição ao FUNRURAL é inconstitucional tal decisão não tem o condão de revigorar a cobrança por meio de folha de salários. É o que podemos concluir ao analisar o seguinte julgamento:

“CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. AÇÃO ORDINÁRIA. CONTRIBUIÇÃO PARA O FUNRURAL. PRODUTOR RURAL PESSOA FÍSICA. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE A COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO. EXIGIBILIDADE DO TRIBUTO NOS TERMOS DA LEI N. 10.256/2001. DESCABIMENTO. INCONSTITUCIONALIDADE DECLARADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. INEXISTÊNCIA DE EFEITO REPRISTINATÓRIO. VERBA HONORÁRIA. APELAÇÃO PROVIDA.
1. O Supremo Tribunal Federal, ao apreciar o Recurso Extraordinário n. 363.852/MG, Rel. Min. Marco Aurélio, declarou a inconstitucionalidade dos dispositivos das Leis 8.540/92 e 9.528/97, que impunham a Contribuição para o FUNRURAL incidente sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção do empregador rural pessoa física.

2. A Lei n. 10.256/2001 não tornou válida a cobrança da Contribuição para o FUNRURAL, porque, ainda que superveniente à Emenda Constitucional n. 20/98, está fundada na mesma base de cálculo considerada inconstitucional. Precedentes desta Corte.

3. Inexistência de repristinação da Lei n. 8.212/91 de modo a legitimar a cobrança da mencionada contribuição sobre a folha de salários. Art. 2º, § 3º, da LINDB.

4. Não havendo condenação principal, e não sendo possível mensurar o proveito econômico obtido com a demanda, os honorários de advogado devem ser fixados nos termos do art. 85, § 2º, do Novo Código de Processo Civil. Verba honorária fixada em 10% (dez por cento) sobre o valor atualizado da causa.
5. Apelação provida”.

Os partidários de que a Lei 10.256/2001 veio a constitucionalizar novamente a cobrança da contribuição ao FUNRURAL, devendo ser mantida a cobrança, dentre eles o TRF da 3ª Região, TRF da 2ª Região[1] e TRF da 5ª Região[2], compartilham desse entendimento conforme se observa em sua jurisprudência dominante. Vejamos um recente julgado proferido pelo TRF da 3ª Região[3]:

“MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA INCIDENTE SOBRE A RECEITA BRUTA PROVENIENTE DE COMERCIALIZAÇÃO RURAL. LEIS Nº 8.540/92 E Nº 9.528/97. INEXIGIBILIDADE. PRECEDENTE DO STF. EXIGIBILIDADE DA EXAÇÃO A PARTIR DA LEI 10.256/2001. INTELIGÊNCIA DA EC Nº 20/98.

I - Superveniência da Lei nº 10.256, de 09.07.2001, que alterando a Lei nº 8.212/91, deu nova redação ao art. 25, restando devida a contribuição ao FUNRURAL a partir da nova lei, arrimada na EC nº 20/98. II - Hipótese dos autos em que a pretensão deduzida é de suspensão da exigibilidade da contribuição já sob a égide da Lei nº 10.256/2001. III - Recurso desprovido”.  

Ao analisarmos todos esses precedentes jurisprudenciais, temos em síntese o seguinte quadro:

Com base nesse cenário, passamos a demonstrar estudos de caso para avaliação do efetivo proveito econômico para o produtor rural em buscar evitar a tributação contribuição ao FUNRURAL, nos quais será levado em consideração o regime de tributação, o faturamento e valor da folha de salários.

3 – Estudos de Caso. Análise de eventual proveito econômico. Considerações sobre regime de tributação, faturamento (receita bruta) e folha de salários.

Nesta parte do artigo será desenvolvida uma parte prática na qual o profissional necessita se aprofundar de modo a proporcionar para o cliente que se encontre na situação de produtor rural pessoa física uma análise sobre eventual proveito econômico relacionado à inconstitucionalidade da contribuição ao FUNRURAL.

Nesse sentido, serão colocados para análise dois casos hipotéticos em que haverá variações no regime de tributação, no faturamento (receita bruta) e, no valor da folha de salários. Tudo isso levando em consideração os precedentes jurisprudenciais analisados anteriormente.

O produtor rural contribuinte individual deverá efetuar sua matrícula CEI (Cadastro Específico do INSS) quando comercializar sua produção diretamente com:  consumidor pessoa física, no varejo; adquirente pessoa física, não produtor rural, para venda no varejo a consumidor pessoa física; outro produtor rural pessoa física;  empresa adquirente, consumidora, consignatária ou com cooperativa; contribuinte individual, quando equiparado a empresa em relação aos segurados que lhe prestem serviços.

É com este cadastro no CEI, que o produtor rural pessoa física se identifica perante o INSS para fins de recolhimento dos tributos via Guia da Previdência Social (GPS), bem como para recolhimento do FGTS via Guia de Recolhimento do FGTS (GRF).

Entretanto, nada impede que o produtor rural venha a constituir pessoa jurídica com atividade de produção rural, que se identifica por meio de CNPJ, podendo, inclusive, ser optante pelo Simples Nacional nos casos em que estiver enquadrada nos requisitos da Lei Complementar nº. 123/2006.

Os casos hipotéticos aqui apresentados terão como atividade desenvolvida pelo produtor rural e/ou empresa rural o cultivo de milho (CNAE 0111-3/02) e, o cultivo de soja (CNAE 0115-6/00).

Passamos agora a análise dos estudos de caso propostos.

2.1 – Estudo de Caso 1:

Neste primeiro estudo de caso vamos utilizar as seguintes variantes para determinar as consequências que se aplicam ao produtor rural pessoa física no que se refere à contribuição devida ao FUNRURAL:

• Receita Bruta Anual: R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais);
• Número de funcionários: 10 (dez);
• Valor da remuneração bruta de cada funcionário: R$ 1.182,00 (um mil, cento e oitenta e dois reais);

Pela disposição legal já apontada no item 1 (um) o produtor rural pessoa física recolhe a contribuição devida ao FUNRURAL no importe de 2,1% (dois ponto um por cento) da sua receita bruta anual. No caso é o adquirente da produção que faz essa retenção, pagando somente o valor líquido já descontado o FUNRURAL (2,1%) e, o SENAR (0,2%). A retenção do FUNRURAL, nesta hipótese será no importe de R$ 42.000,00 (quarenta e dois mil reais) anuais pela receita bruta utilizada.

Levando em consideração que o produtor rural queira ajuizar uma ação para discutir a inexigibilidade da contribuição devida ao FUNRURAL, há que se questionar qual seria o eventual proveito econômico conforme as consequências que já mencionamos.

Em caso de procedência do pedido, mesmo em sede de liminar (antes de finalização do processo), sem a exigência aplicação do efeito repristinatório com a incidência sobre folha de salários conforme o entendimento do TRF da 1ª Região, a economia nesta primeira hipótese seria no valor total, ou seja, de R$ 42.000,00 (quarenta e dois mil reais).

Por outro lado, em caso de procedência do pedido, mas com a exigência de aplicação do efeito repristinatório e, a consequente incidência sobre folha de salários seguindo o entendimento do TRF da 4ª Região, necessário realizar outro cálculo e verificar se haverá proveito econômico.

De acordo com o Anexo III da Instrução Normativa nº. 971/2009 incide para o produtor rural pessoa física (equiparado a trabalhador autônomo), sobre a sua produção, os seguintes percentuais: Previdência (2%), GILRAT (0,1%) e SENAR (0,2%). A fundamentação para tal incidência é a mesma que é questionada na ação judicial, qual seja: Art. 25 da Lei nº 8.212, de 1991, Art. 6º da Lei nº 9.528, de 1997 com a redação dada pela Lei nº 10.256/01.

Com uma decisão favorável para não incidência da legislação supramencionada, os itens Previdência e GILRAT são excluídos. Porém, seguindo o entendimento da repristinação devem ser aplicados, em contrapartida, os 20% (vinte por cento) para Previdência, somando 1% (um por cento) a 3% (três por cento) para RAT, de acordo com a atividade.  

Já mencionamos que a atividade desenvolvida pelo produtor rural e/ou empresa rural é o cultivo de milho (CNAE 0111-3/02) e, o cultivo de soja (CNAE 0115-6/00). O Anexo V do Decreto nº. 6.957/2009 bem como o Anexo I da Instrução Normativa nº. 1.071/2010 preveem uma alíquota de RAT de 3% (três por cento) para as atividades de cultivo de milho e de soja.

Portanto, levando em consideração o valor da folha de salários seria necessário realizar o recolhimento anual dos seguintes valores:

Pelo exposto, nesta segunda hipótese em que seria substituída a contribuição devida ao FUNRURAL pela contribuição incidente sobre folha de salários poderíamos apontar um proveito econômico de R$ 5.752,00 (cinco mil, setecentos e cinquenta e dois reais) anuais, ou, 13,69% (treze ponto sessenta e nove por cento) sobre os R$ 42.000,00 (quarenta e dois mil reais) que eram recolhidos.

Entretanto, além dessas duas hipóteses já mencionadas o profissional ainda pode verificar uma terceira via a ser proposta por meio de um sistema híbrido que venha a se utilizar de dois regimes de tributação para obter um maior proveito econômico para seu cliente.

A proposta seria a da constituição de uma pessoa jurídica com atividade de produção rural de cultivo de soja e milho optante pelo SIMPLES Nacional, que teria sua tributação baseada nas alíquotas do Anexo I da Lei Complementar nº. 123/2006 (comércio).

Neste caso, a empresa passaria a faturar parte da venda de sua produção por meio dessa empresa e, outra parte, por meio do produtor rural pessoa física. Do mesmo modo, transferiria parte de seus funcionários para esta nova empresa, mas iria ao mesmo tempo mantes a condição de empregador rural pessoa física.

Seria recomendável, também, que a empresa faturasse no mínimo o valor para cobrir ao menos os pagamentos de salários dos funcionários que estejam sob sua responsabilidade e, ao mesmo tempo, se manter na faixa de receita bruta com menor alíquota.

A pessoa jurídica produtora rural que optar pelo Simples Nacional fica obrigada a recolher em um único DAS os tributos devidos na forma do Simples Nacional, inclusive a Contribuição Patronal Previdenciária, a cargo da pessoa jurídica.

Será obrigado, ainda, a recolher em GPS, código 2003: a contribuição previdenciária retida de contribuintes individuais, inclusive os titulares e sócios que lhes tenham prestado serviço (11%); a contribuição descontada dos empregados (8, 9 ou 11%).

O Produtor Rural Pessoa Jurídica que optar pelo Simples Nacional fica sujeito ao recolhimento em DAS, conjuntamente com os demais tributos abrangidos pelo Regime, da Contribuição Patronal Previdenciária sobre a receita bruta mensal, em substituição à contribuição incidente sobre a comercialização da produção rural.

Neste primeiro estudo de caso vamos manter o faturamento da empresa em até R$ 180.000,00 (cento e oitenta mil reais) anuais, fazendo incidir a alíquota de 4% (quatro por cento) sobre a receita bruta obtida, a ser recolhido via DAS. Será mantido somente um funcionário registrado no nome do produtor rural, sendo transferido os outros 9 (nove) funcionários para a empresa constituída.

Assim, levando em consideração o valor do recolhimento sobre a folha de salários, bem como a tributação sobre a empresa optante pelo Simples Nacional seria necessário realizar o recolhimento anual das seguintes quantias:

Produtor Pessoa Física – Folha de Salários:

Produtor Pessoa Jurídica – Simples Nacional:

Total da Tributação dos dois Regimes:

Proveito Econômico Extra – Não Incidência Outras Entidades:

Pelo exposto, nesta terceira hipótese em que seria substituída a contribuição devida ao FUNRURAL por um regime misto de tributação sobre folha de salários (pessoa física) e Simples Nacional (pessoa jurídica) poderíamos apontar um proveito econômico de R$ 33.344,54 (trinta e três mil, trezentos e quarenta e quatro reais e cinquenta e quatro centavos) anuais, ou, 79,39% (setenta e nove ponto trinta e nove por cento) sobre os R$ 42.000,00 (quarenta e dois mil reais) que eram recolhidos.

Em síntese com a análise deste primeiro caso nos deparamos, então, com as seguintes hipóteses de proveito econômico:

Segue abaixo alguns esclarecimentos a respeito do modo e base utilizados para os cálculos do proveito econômico.

Cumpre observar que na feitura dos cálculos para se apurar o eventual proveito econômico das hipóteses colocadas não se incluiu a tributação da contribuição retida da parte dos empregados (8%, 9% e, 11%), pois a mesma é devida sem distinção às diferentes hipóteses colocadas, mesmo quando há tributação da contribuição devida ao FUNRURAL.

Com relação à contribuição correspondente ao pagamento da parcela de outras entidades (2,7% - Código FPAS 604) a mesma é indiferente para as hipóteses 1 (não incidência de Funrural) e 2 (não incidência de Funrural, mas incidência sobre Folha de Salários), pois em ambas ela é devida, sendo um encargo assumido pelo produtor rural.

Entretanto, ao aplicar a hipótese 3 somente há incidência da contribuição correspondente ao pagamento de outras entidades no caso da folha de salário do produtor rural pessoa física, sendo atribuído tal valor ao cálculo para fins de tributação.

Por outro lado, não há incidência da contribuição devida a outras entidades para a pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional quando o Código FPAS da atividade é o de nº. 604. Tal fato gerou um proveito econômico extra com relação aos outros 9 (nove) funcionários registrados na pessoa jurídica, sendo computado este proveito no cálculo.

Em todos os casos de aplicação da tributação sobre a folha de salários a alíquota RAT (Risco de Acidentes de Trabalho) foi de 3% (três por cento), sendo que se utilizou o FAP (Fator Acidentário de Prevenção) no importe de 1,00 (um inteiro), deixando de interferir na alíquota do RAT.

 Para fins de Recolhimento serão utilizadas:

Mesmo realizando este estudo a respeito das consequências da inexigibilidade da contribuição devida ao FUNRURAL é aconselhável que o profissional venha a sugerir para que seu cliente realize do depósito judicial das quantias controvertidas enquanto não se finalize o processo judicial, com seu respectivo trânsito em julgado.

3.2 – Estudo de caso 2:

No segundo estudo de caso vamos utilizar as seguintes variantes para determinar as consequências que se aplicam ao produtor rural pessoa física no que se refere à contribuição devida ao FUNRURAL:

• Receita Bruta Anual: R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de reais);
• Número de funcionários: 18 (dezoito);
• Valor da remuneração bruta de cada funcionário: R$ 1.874,00 (um mil, oitocentos e setenta e quatro reais);

A retenção do FUNRURAL, nesta hipótese será no importe de R$ 84.000,00 (oitenta e quatro mil reais) anuais pela receita bruta utilizada.

Em caso de procedência do pedido, mesmo em sede de liminar (antes de finalização do processo), sem a exigência aplicação do efeito repristinatório com a incidência sobre folha de salários, a economia nesta primeira hipótese seria no valor total, ou seja, de R$ 84.000,00 (oitenta e quatro mil reais).

Por outro lado, em caso de procedência do pedido, mas com a exigência de aplicação do efeito repristinatório e, a consequente incidência sobre folha de salários seria necessário realizar o recolhimento anual dos seguintes valores:

Pelo exposto, nesta segunda hipótese em que seria substituída a contribuição devida ao FUNRURAL pela contribuição incidente sobre folha de salários poderíamos apontar não um proveito econômico, mas sim um custo extra no valor  de R$ 19.444,80 (dezenove mil, quatrocentos e quarenta e quatro reais e oitenta centavos) anuais, ou, um aumento na tributação no importe de 23,15% (vinte e três ponto quinze por cento)  sobre os R$ 84.000,00 (oitenta e quatro mil reais) que eram recolhidos.

A última hipótese, que seria a da constituição de uma pessoa jurídica com atividade de produção rural de cultivo de soja e milho optante pelo SIMPLES Nacional, e ao mesmo tempo, manter atuação como pessoa física.

Neste segundo estudo de caso vamos manter o faturamento da empresa em até R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais) anuais, fazendo incidir a alíquota de 5,47% (cinco ponto quarenta e sete por cento) sobre a receita bruta obtida, a ser recolhido via DAS. Será mantido, no caso, 4 (quatro) funcionários registrados no nome do produtor rural, sendo transferido os outros 14 (quatorze) funcionários para a empresa constituída.

Assim, levando em consideração o valor do recolhimento sobre a folha de salários, bem como a tributação sobre a empresa optante pelo Simples Nacional seria necessário realizar o recolhimento anual das seguintes quantias:

Produtor Pessoa Física – Folha de Salários:

Produtor Pessoa Jurídica – Simples Nacional:

Total da Tributação dos dois Regimes:

Proveito Econômico Extra – Não Incidência Outras Entidades:

Assim, nesta terceira hipótese em que seria substituída a contribuição devida ao FUNRURAL por um regime misto de tributação sobre folha de salários (pessoa física) e Simples Nacional (pessoa jurídica) poderíamos apontar um proveito econômico de R$ 46.829,83 (quarenta e seis mil, oitocentos e vinte e nove reais e oitenta e três centavos) anuais, ou, 55,75% (cinquenta e cinco ponto setenta e cinco por cento) sobre os R$ 84.000,00 (oitenta e quatro mil reais) que eram recolhidos.

Em síntese com a análise deste segundo caso nos deparamos, então, com as seguintes hipóteses e resultados:

Neste estudo de caso podemos perceber que em algumas situações, ao invés de obter um proveito econômico, o contribuinte poderá se deparar com gasto superior ao do tributo que antes era obrigado a recolher.

4 – Considerações Finais.

Pelo que foi exposto no presente artigo está claro que em algumas ocasiões a modificação de uma maneira de tributação poderá não surtir os efeitos esperados.

A título de exemplificação, o contribuinte do estudo de caso 2 levaria um prejuízo considerável caso deixasse de ser tributado pela contribuição devida ao Funrural e, passasse a recolher o tributo sobre a folha de salários.

Desta forma, o profissional deve estar atento às modificações na legislação e, aos diversos entendimentos dos Tribunais quando se depara com um cliente que está buscando se eximir da cobrança de determinado tributo considerado inconstitucional.

O profissional ao se aprofundar sobre a questão poderá planejar melhor a tributação de seu cliente (Planejamento Tributário) e, ao final, lhe demonstrar as diversas variáveis que se aplicam ao caso concreto para que escolha aquela que melhor lhe trará benefícios.