IMUNIDADE TRIBUTÁRIA E O MÍNIMO EXISTENCIAL
Imunidades Tributárias
As imunidades tributárias encontram-se consagradas na Constituição Federal, que as prevê e garante através de um artigo, um parágrafo ou um inciso, atuando de forma a proteger algumas pessoas, bens ou serviços. É relevante, nesse primeiro momento, enfatizar que a imunidade tributária é uma norma constitucional, não podendo ser estabelecida por lei ordinária, decreto e muito menos por uma medida provisória, ficando para as leis complementares o dever de regulamentá-las. As imunidades tributárias têm seu alicerce no texto constitucional, sendo assim, é na Carta Magna que serão encontrados esses dispositivos protetivos do contribuinte.
Sobre imunidade, pode-se, ainda, destacar:
No que tange à etimologia da palavra “imunidade”, vale ainda ressaltar que o prefixo originário do latim ‘in’, que antecede o radical, além de negação, assume também o significado de “em para dentro de” e o termo munitas, que obedece a mesma raiz de “múnus”, por sua vez, têm o mesmo sentido de “algo protegido por uma barreira”. “Múnus” é também empregado, no latim, como sinônimo de imposto e, também, como dívida ou favor. Em termos gerais, pois o vocábulo “imunidade” remete à noção de desobrigação de se suportar uma condição onerosa. (FARIA, 2002, p. 117).
Para alguns doutrinadores a imunidade tributária é um privilégio constitucional concedido a alguns.
O instituto em estudo deve ser entendido como uma espécie de privilégio, pois as imunidades tributárias protegem valores sociais e políticos abarcados na Constituição Federal, tais como a liberdade de expressão e a difusão de conhecimentos através de fronteiras internas e externas do país. (FARIA, 2002, p. 11).
Os Entes Federativos são dotados de competência tributária, uma vez que, receberam da Constituição Federal o Poder para instituir tributos, no âmbito de sua competência. Assim, a União, de acordo com a Constituição Federal, possui competência tributária, por exemplo, para instituir o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza (IR). Já os Estados e o Distrito Federal possuem em sua competência tributária, como por exemplo, o poder para instituir o imposto sobre a circulação de mercadorias e serviços (ICMS). Por fim, os Municípios também possuem competências tributárias, dentre elas, o poder de instituir o imposto predial e territorial urbano (IPTU).
Dentro do Sistema Tributário Nacional, consagrado na Constituição Federal, verifica-se que o Constituinte conferiu aos Entes Federados o Poder de Tributar, mas verificou também que se este Poder fosse concedido ilimitadamente, geraria uma desarmonia no texto constitucional, pois o Poder Tributário ilimitado pode ferir direitos e garantias fundamentais do indivíduo e da coletividade, bem como, o pacto federativo, dentre outros institutos protegidos pela Norma Suprema.
Diante desta constatação, em algumas circunstâncias, o Poder Constituinte verificou a necessidade de proteger algumas pessoas, bens ou serviços do Poder de Tributar. Isto é observado de modo bem claro quando, analisa-se o texto constitucional, verificando a existência de objetivos no sentido de tutelar alguns valores considerados fundamentais para nossa sociedade, valores considerados tão fundamentais que deveriam ficar protegidos e longe das forças do Poder Estatal de Tributar.
Portanto, ao elaborar o texto constitucional, o Poder Constituinte teve o cuidado de estipular algumas normas que limitem o exercício da competência tributária, a fim de impedir que esta competência venha ferir direitos e institutos protegidos e consagrados pela Carta Magna.
A Constituição Federal, como forma de limitar o Poder Tributário dos Entes Federados estabeleceu princípios que devem ser respeitados pelos Entes Tributantes, como por exemplo, princípio da capacidade contributiva, mas também estabeleceu as imunidades tributárias, que determinam uma não incidência do Poder de Tributar sobre algumas pessoas, alguns bens e serviços, de forma qualificada.
Imunidades tributárias são normas da Constituição Federal, expressas e determinadas, que delimitam negativamente, descrevendo os contornos às normas atributivas e dentro do campo das competências tributárias, estabelecendo e criando uma área de incompetência, eficácia plena e aplicabilidade imediata, outorgando implicitamente direitos subjetivos aos destinatários beneficiados, não se confundindo com as normas fundamentais, vedações ou proibições expressas, com as limitações que decorrem dos princípios constitucionais, nem com a não-incidência (ICHIHARA, 2004, p.183).
A imunidade tributária também pode ser entendida como uma forma de garantia fundamental, conforme ensina Leandro Paulsen (2017, p.110) ao dispor que:
As imunidades são normas negativas de competência tributária. Tem suporte constitucional, ainda, considera-las como limitações ao poder de tributar, sendo certo que a Constituição arrola as imunidades genéricas justamente na seção que cuida das limitações ao poder de tributar, sendo também percebidas como garantias fundamentais quando estabelecidas com escopo de proteger direitos fundamentais como da liberdade de crença (imunidade dos templos) ou manifestação do pensamento (imunidade dos livros). Tais imunidades compõem o estatuto jurídico constitucional de tais garantias fundamentais, de modo que as integram.
Para Paulo Carvalho (1999, p. 1810), a imunidade tributária é:
A classe finita e imediatamente determinável de normas jurídicas, contidas no texto da Constituição Federal, e que estabelecem, de modo expresso, a incompetência das pessoas políticas de direito constitucional interno para expedir regras instituidoras de tributos que alcancem situações específicas e suficientemente caracterizadas.
Seguindo essa linha de raciocínio, José Souto Maior Borges (1999, p. 209) preconiza a seguinte ideia:
A regra jurídica de imunidade insere-se no plano das regras negativas de competência. O setor social abrangido pela imunidade esta fora do âmbito da tributação. Previamente excluído, pois não poderá ser objeto de exploração pelos entes públicos.
É importante ressaltar que a não incidência qualificada do Poder de Tributar, ou seja, as imunidades tributárias, não se vinculam a uma espécie tributária específica, pois em toda Constituição Federal há dispositivos que conferem imunidades tributárias, os quais alcançam os impostos, as taxas, bem como as contribuições especiais. Como exemplo, tem-se o que dispõem os artigos 5°, inciso XXXVI, 149, parágrafo 2º, inciso I e 150, inciso VI, ambos da Constituição Federal.
Art. 5º. Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
XXXIV - são a todos assegurados, independentemente do pagamento de taxas:
a) o direito de petição aos Poderes Públicos em defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder.
b) a obtenção de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situações de interesse pessoal.
[…]
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)
[…]
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
VI - instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
e) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser. (Incluída pela Emenda Constitucional nº 75, de 15.10.2013) (BRASIL, 1988).
Como se pode verificar dos dispositivos constitucionais transcritos acima, tem-se, primeiramente, uma regra de imunidade tributária específica no tocante à taxa, pois o exercício do direito de peticionar aos órgãos públicos para a defesa de direitos, bem como o direito à obtenção de certidões, é garantido a todos, razão pela qual estão imunes a cobrança de taxas cartorárias.
Demonstra-se, também, que no artigo 149, parágrafo 2º, inciso I da Constituição Federal de 1988, encontra-se mais uma regra de imunidade tributária específica, só que, agora, no tocante às contribuições especiais, pois tal norma proíbe a incidência de contribuição de intervenção no domínio econômico e contribuição social nas atividades de exportação, primando, assim, por estimular a exportação de produtos nacionais e com isso estimular o desenvolvimento nacional, que é um dos objetivos da República Federativa do Brasil.
No artigo 150 inciso VI, da Constituição Federal de 1988, encontra-se o que a doutrina denomina de imunidades tributárias genéricas, pois estabelece a não incidência de impostos sobre patrimônio, renda e serviços das pessoas ali elencadas, ou de impostos sobre os objetos também elencados, mas sem especificar qual o imposto. E nesse dispositivo constitucional que encontra-se o objeto deste trabalho que é a imunidade dos templos de qualquer culto.
Sabendo que a imunidade tributária é um dispositivo constitucional negativo de competência arrecadatório, pois proibi que os Entes Federativos instituam tributos, tem-se que estas proibições ao mesmo tempo que limitam o Poder de Tributar, protegem determinadas pessoas, bens ou serviços da ânsia arrecadatória do Estado.
Conforme se pode observar da transcrição acima, referente ao artigo 150, inciso VI da Constituição Federal de 1988, tem-se que as imunidades tributárias genéricas ali elencadas impedem a incidência de impostos de competência de todos os entres federados sobre as pessoas, bens e serviços ali enumerados.
Verifica-se, portanto, que no referido dispositivo constitucional, tem-se cinco espécies de imunidades tributárias genéricas que são: a imunidade recíproca, prevista no artigo 150, VI, “a” da Constituição Federal, segundo a qual não incide imposto sobre o patrimônio, a renda e os serviços dos Entes Federados; a imunidade religiosa, prevista na alínea “b” do citado dispositivo constitucional, que determina a não incidência de impostos sobre a renda, patrimônio e serviços das entidades religiosas; a imunidade prevista na alínea “c”, que impede a incidência de impostos sobre o patrimônio, renda e serviços dos partidos políticos
Feitas estas considerações e antes de aprofundar no tema objeto deste estudo, que é a imunidade dos templos de qualquer culto, faz-se necessário, analisar a imunidade tributária como um instrumento utilizado pelo Estado para cumprir como o mínimo existencial.
Mínimo Existencial
O Direito ao mínimo existencial é um direito “às condições mínimas de existência humana digna que não pode ser objeto de intervenção do Estado e que ainda exige prestações estatais positivas” (TORRES, 2009, p.8). E ainda, segundo Ricardo Lobo Torres (2009, p. 83), “o mínimo existencial não é um valor nem um princípio jurídico, mas o conteúdo essencial dos direitos fundamentais”.
No Brasil, a Carta Magna não prevê, através de normas expressas, o direito ao mínimo existencial, embora, pode-se associar o artigo 3º da Constituição Federal, como uma menção a este direito.
Art. 3ºConstituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:
[...]
III- erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais. (BRASIL, 1988)
Perceba que erradicar a pobreza e as desigualdades está intrinsecamente ligado à ideia do mínimo existencial, não podendo ser diferente, ora visto que, o artigo 1º da Constituição Federal diz que a um dos seus fundamentos é a dignidade da pessoa humana.
Art. 1ºA República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de Direito e tem como fundamentos:
[...]
III- a dignidade da pessoa humana; (BRASIL, 1988).
Muito mais do que uma previsão legal específica, para a efetivação do mínimo existencial, as condições básicas de sobrevivência do homem esta intrínseca no senso de moral de cada um, partindo, assim, para um juízo de valor que, quando não observado, trás consigo sanções de conflito interno, refletindo a vida moral e o comportamento de determinados grupos.
Destaca Ricardo Lobos (2009, p.13) que:
A proteção do mínimo existencial, sendo pré-constitucional, esta ancorada na ética e se fundamenta na liberdade, ou melhor, nas condições iniciais para o exercício da liberdade, na ideia de felicidade e da dignidade humana.
Não é totalmente infensa à ideia de justiça e ao princípio da capacidade contributiva, mais se extremados direitos econômicos e sociais.
Entende-se, então, que o mínimo existencial é um conjunto de ações que visam garantir condições mínimas de existência digna do indivíduo, não sendo, necessariamente, positivadas ou compiladas em Constituições, mas vai muito além da letra da lei, ou seja, está intrínseco em cada norma que busca dar aos indivíduos a medida necessária para o seu bem-estar, tornando, assim, uma obrigação subjetiva por parte do Estado, em oferecer condições de igualdade a todos para o exercício de uma vida digna.
Observa-se, também, que o direito ao mínimo existencial abrange qualquer direito, ou seja, carece, o mínimo existencial, de conteúdo específico, pois abrange qualquer direito, ainda que, originalmente, não fundamental, como por exemplo, o direito à saúde, à alimentação, considerado em sua dimensão essencial, inalienável e existencial (TORRES, 2009).
Há um grande desafio contemporâneo em firmar um padrão de existencialismo Estatal, uma vez que, depois de positivadas as regras constitucionais de proteção à dignidade humana, estar-se indo de encontro ao problema da efetivação dos seus fundamentos. Portanto, conforme os ensinamentos de ilustre professor Ricardo Lobo Torres (2009), o mínimo existencial é efetivado pelo Estado através do status negativus e do status positius.
“O mínimo existencial é direito subjetivo protegido negativamente contra a intervenção do Estado e, ao mesmo tempo, garantido positivamente pelas prestações estatais. Diz-se, pois, que é direito de status negativus e de status positivus, sendo certo que não raro se convertem uma na outra ou se implicam mutuamente a proteção constitucional positiva ou negativa.” (TORRES, 2009, p.184).
No polo positivo da prestação estatal, tem-se que, primeiro, a efetivação de garantias à liberdade do indivíduo, positivadas pelo Estado, este tendo papel de garantir através da polícia, forças armadas, um bem-estar social. Já num segundo momento, tem-se a positivação dos direitos sociais, onde se enquadram: o bem-estar social e as questões de um bem-estar psicológico para que o indivíduo tenha uma vida digna, ou seja, o Estado acaba por dar um suporte social e psíquico ao seu povo, visando atender as necessidades mínimas para a felicidade e o bem-estar dos indivíduos.
Percebe-se que, há uma barreira sempre presente, que é a questão dos custos causados para a prestação dos direitos básicos garantidos na Carta Magna. O Poder Constituinte originário, na busca por um Estado Democrático de Direito, preocupou-se, numa grande escala, em positivar diversos direitos fundamentais, que traz um desafio ao Estado, quanto a sua gestão financeira para a efetivação de tais direitos.
Uma forma mais célere, para a efetivação do mínimo existencial, é através do status negativus do Estado, por meio do qual o ente estatal não está obrigado a realizar, mas abster-se de invadir a dignidade do ser humano, seja ela na esfera material, seja na esfera formal.
“Há um direito às condições mínimas de existência humana digna, que não pode ser objeto de intervenção do Estado e que ainda exige prestações estatais positivas.” (TORRES, 2009, p.8). Portanto, existem status inalteráveis por qualquer Estado, não podendo, assim, haver intervenção estatal no que se denomina status negativus.
O Sistema Tributário Nacional demonstra que, no Brasil, há uma enorme carga tributária, a qual pode recair até mesmo sobre o mínimo necessário ao indivíduo, devido a ânsia arrecadatória do Estado, para encher os cofres públicos, sob a justificativa de arrecadar para cumprir com suas funções estatais.
O status negativus do mínimo existencial se afirma, no campo tributário, através das imunidades fiscais: o poder de imposição do Estado não pode invadir a esfera da liberdade mínima do cidadão representada pelo direito à subsistência. Mas essa imunidade é paradoxal, eis que protege tanto o pobre quanto o rico, dentro dos limites mínimos necessários à garantia da dignidade humana. (TORRES, 2009, p.185).
Portanto, a imunidade tributária foi um dos meios escolhidos pelo Constituinte para limitar o poder de tributar estatal, a fim de que o mesmo através da tributação não venha a intervir em direitos e garantias fundamentais.
Percebe-se que para a efetivação do mínimo existencial, o Estado usa a imunidade fiscal em diversos níveis, tais imunidades visam a completar o assistencialismo deficiente praticado por aquele que tem por obrigação de oferecê-lo, ou seja, como forma de compensar a incapacidade do Estado.
O indivíduo deve poder levar uma vida que corresponda às exigências do princípio da dignidade da pessoa humana, razão pela qual o direito à assistência social considerado, pelo menos na Alemanha e nos países da União Europeia, a principal manifestação da garantia do mínimo existencial, o que alcança o caráter de uma ajuda para autoajuda não tendo por objeto o estabelecimento da dignidade em si mesma, mas a sua proteção e promoção. (FERREIRA FILHO, 2003, p. 189).
Nesse sentido, Ricardo Lobo Torres (2009, p. 115) reforça a ideia de:
Do ponto de vista do status negativo ou na sua faceta básica o mínimo existencial, que é direito absoluto, sofre limitações fáticas que podem comprometer o seu exercício. Em caso de extrema injustiça ou insegurança decorrente de subversão da ordem pública, de guerra e de calamidade públicas ocorrem ofensas à vida e à dignidade humana que não podem ser evitadas pelo Estado nem geram a sua responsabilidade civil, pois não é ele um segurador universal.
No entanto, a concessão da imunidade tributária como status negativos, vai além de limitar o poder do Estado, mas sim reconhecer que é também um mecanismo de viabilizar o direito ao mínimo existencial, pois como no caso da imunidade religiosa, ao deixar de tributar os templos de qualquer culto, fomenta a sua existência, os quais têm um papel importante em nossa sociedade, pois as entidades religiosas no exercício de suas atividades trazem um suporte psicológico necessário à qualidade de vida de um indivíduo.
“A qualidade de vida passa a ser um dos índices para a mensuração do desenvolvimento. Não é um conceito utilitarista, obtido quantitativamente, como o fornecido pela renda per capita da população. É muito mais um conceito moral, ligado às condições do exercício da liberdade e às prestações positivas vinculadas à justiça distributiva.” (TORRES, 2009, p.18).
Portanto, sendo a religião um mínimo existencial que está relacionado com o bem-estar do indivíduo, passa-se a analisar a imunidade tributária dos templos de qualquer culto.