4. POSICIONAMENTO DOS TRIBUNAIS ACERCA DO ITBI NA CESSÃO DE DIREITOS DE IMÓVEL RESIDENCIL NA PLANTA EM COMPROMISSO DE COMPRA E VENDA
No direito brasileiro, o posicionamento do Tribunais Judiciais, através de seus Julgadores, Desembargadores e Ministros, tem o papel relevante na formação e definição de regras jurídicas que positivam e criam uma força coatora com vigência e eficácia para as ordens emanadas desses Tribunais84.
O Tribunal de São Paulo, do Superior e Supremo Federal, acerca de suas jurisprudências sobre o ITBI na cessão de direitos de imóvel residencial na planta em compromisso de compra e venda, orientam que o fato gerador das despesas de ITBI ocorrem com o registro imobiliário do bem imóvel. Somente com o registro imobiliário, inicia-se o direito de o município cobrar o referido imposto conforme suas regras tributárias locais. A transmissão de bens imóveis através do compromisso de compra e venda, não tem o condão de gerar o fato gerador do ITBI, mas, somente pela transcrição do título de transferência no Cartório de Registro de Imóveis terá direito o município de cobrar a incidência do imposto sobre transmissão de bens imóveis inter-vivos.
Nos mesmos moldes, o artigo 1.22785 do Código Civil Brasileiro orienta que as transmissões inter-vivos só se aperfeiçoam com o registro imobiliário e, o artigo 1.245 do mesmo diploma, orienta que o momento do fato gerador é o registro imobiliário em cartório competente86.
O Município de São Paulo, por sua vez, diante do comando normativo de sua Lei Municipal 11.154 de 30 de dezembro de 1991, orienta que o pagamento do ITBI deve ser feito em até 10 (dez) dias do ato ou contrato por instrumento particular, tal qual em compromisso de compra e venda.
Nesse sentido, a jurisprudência pacífica do Superior Tribunal de Justiça (STJ) e do Tribunal de Justiça de São Paulo (TJSP) são contrárias ao comando Paulista e orientam que somente ocorrerá o fato gerador do ITBI com o registro do instrumento particular no cartório imobiliário87.
A Corte Suprema do Brasil entende que o fato gerador do ITBI somente ocorre com a transferência efetiva da propriedade imobiliária, mediante o registro competente88. Em Recurso Extraordinário com Agravo, sob o nº 1.149.182, a Suprema Corte Federal julgou recurso oriundo da Justiça Especial Comum da Bahia em que o contribuinte pedia a repetição de indébito em face da Fazenda Pública Baiana. A Relatoria da Ministra Rosa Weber, julgou improcedente o mérito do recurso da Fazenda Pública fundamentando que o ITBI somente ocorrerá com a transferência efetiva da propriedade imobiliária, mediante o registro competente.
5.1. Jurisprudência do STF
Os julgados do STF89 examinados no contexto da cobrança de ITBI em cessão de direitos de imóvel residencial na planta em compromisso de compra e venda, orientam os tribunais inferiores e demais magistrados, de que ocorrerá fato gerador com a respectiva cobrança do imposto sobre transmissão inter-vivos somente no momento do registro imobiliário em cartório competente.
Em decisão proferida para o julgamento da Representação 1.211-5/RJ, Relator Ministro Octavio Gallotti, o STF lavrou ementa no sentido da inconstitucionalidade do artigo que determina o fato gerador em compromisso de compra e venda e a promessa de cessão de direitos:
“Imposto sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos. Fato gerador. O compromisso de compra e venda e a promessa de cessão de direitos aquisitivos, dada a sua natureza de contratos preliminares no direito privado brasileiro, não constituem meios idôneos à transmissão, pelo registro, do domínio sobre o imóvel, sendo, portanto, inconstitucional a norma que os erige em fato gerador do imposto sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos. Representação julgada procedente, declarando-se a inconstitucionalidade do inciso VII, do art. 89, do Decreto-lei n.O 5, de 15 de março de 1975, com a redação que lhe deu o Decreto-lei n.O 413, de 13 de fevereiro de 1979, ambos do Estado do Rio de Janeiro.” 90
Na Representação, ocorrida em 1987, ficou decidido que, os compromissos de compra e venda e a promessa de cessão de direitos aquisitivos, dada a sua natureza de contratos preliminares no direito privado brasileiro, não constituem meios idôneos a transmissão do domínio sobre o imóvel, sendo, portanto, inconstitucional a norma que determina o fato gerador do ITBI sobre transmissão de bens imóveis e de direitos a ele relativos.
Sob a relatoria do Ministro Luiz Fux, ARE 821162 / RJ, a Suprema Corte decidiu que o fato gerador do ITBI ocorrerá com a efetiva transferência da propriedade no cartório imobiliário competente. No Recurso Extraordinário com Agravo, interposto pelo município do Rio de Janeiro, em face de decisão que negou a antecipação da cobrança de ITBI de contribuinte que havia pactuado promessa de compra e venda sob a égide do Código Civil de 1916, ficou decidido que o fato gerador do ITBI somente ocorre com a transferência efetiva da propriedade imobiliária, mediante registro competente:
“RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ITBI. MUNICÍPIO DO RIO DE JANEIRO. ANTECIPAÇÃO DA COBRANÇA. PROMESSA DE COMPRA E VENDA FIRMADA SOB A ÉGIDE DO CÓDIGO CIVIL DE 1916. IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES. ARTIGO 150, § 7º, DA CONSTITUIÇÃO. INCIDÊNCIA DA SÚMULA Nº 284/STF. REPERCUSSÃO GERAL NÃO EXAMINADA EM FACE DE OUTROS FUNDAMENTOS QUE OBSTAM A ADMISSÃO DO APELO EXTREMO. O fato gerador do ITBI somente ocorre com a transferência efetiva da propriedade imobiliária, mediante o registro competente.” 91
Em outra decisão proferida pelo STF, ARE 887562 / RJ, sob a relatoria do Ministro Teori Zavaschi, ficou assentado o entendimento pacífico da Corte sobre a impossibilidade de cobrança de ITBI no compromisso de compra e venda de imóveis. No Recurso Extraordinário com Agravo, interposto pelo município do Rio de Janeiro em face de contribuinte que havia pactuado contrato de compromisso de compra e venda, ficou decidido que o acórdão recorrido está em consonância com a jurisprudência do STF no sentido de que é ilegítima a cobrança de imposto de transmissão inter-vivos de bens imóveis (ITBI) sobre contratos de promessa de compra e venda:
“...Imposto de transmissão “inter-vivos” de bens imóveis. ITBI. Momento da ocorrência do fato gerador. Compromisso de compra e venda. Registro do imóvel. 1. Está assente na Corte o entendimento de que o fato gerador do ITBI somente ocorre com a transferência efetiva da propriedade imobiliária, ou seja, mediante o registro no cartório competente...” 92
Na decisão proferida pelo STF, ARE 934091 / SP, sob a relatoria do Ministro Roberto Barroso, ficou registrado o entendimento pacífico da Corte sobre a obrigação entre as partes pactuantes do compromisso de compra, não havendo a figura dos municípios para a cobrança de fato gerador de ITBI que sequer existiu. A transferência do domínio sobre o bem torna-se eficaz somente com o registro público, momento em que o município fará o cálculo do ITBI sobre o fato gerador. O fato gerador para transmissão de bens imóveis só ocorre mediante registro imobiliário. Desta forma, a promessa de compra e venda não representa meio idôneo que propicie o surgimento da obrigação tributária:
“O fato gerador do ITBI é a transmissão efetiva da propriedade que, nos casos da propriedade imobiliária, somente se dá com o registro, seja do instrumento de compra e venda, seja de eventual instrumento de cessão de direitos sobre o bem imóvel. Obrigação que, até o registro, limita-se ao âmbito obrigacional, não se configurando a fattispecie do tributo. Legislação tributária municipal não pode alterar conceitos trazidos pelo direito privado ao negócio feito pelas partes, exclusivamente para fins de ampliar a exação tributária (arts. 109 e 110 do CTN). Inclusão de negócio pessoal (obrigacional) como suficiente para o fato gerador de tributo vinculado ao negócio com efeito de transmissão da propriedade (real), pela legislação local, é inconstitucional e ilegal. Lançamento indevido. Restituição de rigor.” 93
A relatoria da Ministra Cármen Lúcia, ARE 935212 / RJ, não deu razão jurídica ao município do Rio do Janeiro por entender que o ITBI só terá fato gerador com o registro do pactuado em cartório imobiliário competente. De acordo com a decisão ora analisada, o município do Rio de Janeiro, em Recurso Extraordinário com Agravo, não tem razão ao requerer ao STF a possibilidade de cobrança do ITBI antes do registro da transferência efetiva da propriedade imóvel em cartório imobiliário competente:
“Não assiste razão jurídica ao Agravante. 6. O acórdão recorrido harmoniza-se com a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal segundo a qual a transmissão do imóvel, para fins de fato gerador do ITBI, somente ocorre com o registro da transferência efetiva da propriedade no cartório de registro de imóveis [...] “Agravo regimental no agravo de instrumento. Imposto de transmissão “inter-vivos” de bens imóveis. ITBI. Momento da ocorrência do fato gerador. Compromisso de compra e venda. Registro do imóvel. Está assente na Corte o entendimento de que o fato gerador do ITBI somente ocorre com a transferência efetiva da propriedade imobiliária, ou seja, mediante o registro no cartório competente. Precedentes...” 94
O Ministro Celso de Mello, seguindo precedentes do STF e STJ, ARE 1080090 / SP, entendeu inviável a cobrança de ITBI antes do registro imobiliário, bem como, na promessa ou contrato de compra e venda e na cessão de direitos imobiliários. Conforme Recurso Extraordinário com Agravo, sendo o município de São Paulo o reclamante, ficou decidido sobre a impossibilidade de cobrança de ITBI antes da transferência da propriedade. A transferência da propriedade só se concretiza, juridicamente, com o registro do título em cartório imobiliário competente. Antes do registro ainda não foi aperfeiçoado o fato gerador do ITBI sobre o imóvel, tampouco sua atinente obrigação. Certo que nem promessa ou contrato de compra e venda, nem cessão de direito e nem mesmo a escritura de compra e venda, apesar de quitados, irretratáveis e irrevogáveis, autorizam por si só a cobrança do ITBI:
“Município de São Paulo – Cessão de direitos de bem imóvel – Postulada incidência do tributo no momento do registo da manifestação de vontade em ata de assembleia – Impossibilidade – Transferência da propriedade que só se concretiza, juridicamente, mediante o registro do respectivo título no cartório competente – Antes do registro ainda não existe o fato gerador do ITBI, tampouco sua atinente obrigação, certo que nem promessa ou contrato de compra e venda, nem cessão de direito e nem mesmo escritura de compra e venda, apesar de quitados, irretratáveis e irrevogáveis, autorizam por si sós, a exação em debate – Precedentes dos C. STF e STJ – Sentença mantida – Recurso oficial e apelo da municipalidade improvidos.” 95
No julgado sob a responsabilidade da Relatora Ministra Rosa Weber, ARE 1149182 / BA, ficou estabelecido, novamente, sobre a impossibilidade de cobrança de ITBI pelo município antes da ocorrência do fato gerador no cartório de registro imobiliário competente. No Recurso Extraordinário com Agravo, tendo o município de Salvador como reclamante, ficou observado sobre a impossibilidade de antecipação da cobrança de ITBI na celebração de contrato de compromisso de compra e venda. O julgado alerta sobre o entendimento da jurisprudência da Corte de que o fato gerador é causa geradora do ITBI somente com a transferência da efetiva propriedade imobiliária, após registo competente imobiliário: “O entendimento da jurisprudência desta Corte é de que o fato gerador do ITBI somente ocorre com a transferência efetiva da propriedade imobiliária, mediante o registro competente.”96
A jurisprudência dos últimos anos da Suprema Corte Federal do Brasil, tribunal esse guardião da Constituição Federal de 198897, tem orientado sobre a impossibilidade de cobrança de ITBI nos negócios jurídicos que envolvam contratos de compromisso de compra e venda de bens imóveis.
Os Ministros do STF em julgados recentes, tem reforçado o seu posicionamento já consolidado e rechaçado a incidência do fato gerador sobre transmissões de bens imóveis que envolvam negócios jurídicos sem o registro em cartório imobiliário competente.
5.2. Jurisprudência do STJ
Na mesma linha, os julgados do STJ98 examinados no contexto da cobrança de ITBI em cessão de direitos de imóvel residencial na planta em compromisso de compra e venda, orientam os tribunais inferiores e demais magistrados, de que ocorrerá fato gerador com a respectiva cobrança do imposto sobre transmissão inter-vivos somente no momento do registro imobiliário em cartório competente.
O Superior Tribunal de Justiça, antes mesmo da vigência do Código Civil Brasileiro de 2002, já orientava, as demandas judiciais sobre o fato gerador do ITBI, de que o registro definitivo em cartório imobiliário com a consequente transmissão da propriedade imóvel é o meio idôneo para a existência do fato gerador do referido imposto99.
Sob a relatoria do Ministro Luiz Fux, enquanto Ministro do STJ, em Agravo Regimental no Recurso Especial 764.808, ficou assentado que o fato gerador do ITBI só ocorrerá com o registro imobiliário, pois, esse, em fase de cumprimento de obrigação entre as partes é somente uma expectativa de registro imobiliário futuro. Nesse julgado, tendo o município de Santa Luzia (Minas Gerais) como agravante e a Companhia Vale do Rio Doce como agravada, questionava-se a cobrança de ITBI pelo município em face do contrato entabulado em compromisso de compra e venda pela Vale do Rio Doce, tendo como efeito, durante o julgado, de que o fato gerador para o ITBI é o registro imobiliário da transmissão da propriedade do bem imóvel, é o que vem decidindo, inclusive, o Superior Tribunal de Justiça:
“PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. INOCORRÊNCIA. (TRIBUTÁRIO. ITBI. DIFERENCIAÇÃO DE ALÍQUOTAS E PROGRESSIVIDADE. FATO GERADOR. PROMESSA DE COMPRA E VENDA RESCINDIDA) O fato gerador do ITBI é o registro imobiliário da transmissão da propriedade do bem imóvel motivo pelo qual não incide referida exação sobre o registro imobiliário de escritura de resilição de promessa de compra e venda, contrato preliminar que poderá ou não se concretizar em contrato definitivo [...] a jurisprudência do E. STJ assentou-se no sentido de que o fato gerador do ITBI é o registro imobiliário da transmissão da propriedade do bem imóvel...” 100
Em decisão proferida pelo Relator Ministro Mauro Campbell Marques, em Agravo de Instrumento 1.171.435, o STJ lavrou ementa alegando que o Código Tributário Nacional delimitou a cobrança após o registro do negócio jurídico em cartório imobiliário competente. O Distrito Federal interpôs agravo de instrumento em face de decisão que negou seguimento ao Recurso Especial para questionar a possibilidade de cobrança do imposto em face de negócio jurídico realizado por Companhia Imobiliária de Brasília Terracap. No mérito, o agravo regimental foi negado e fundamentado com a impossibilidade de cobrança de ITBI antes do registro da transferência da propriedade que se dá em cartório competente imobiliário. O registro em cartório imobiliário é o meio idôneo que transfere a propriedade, do domínio útil ou da transmissão de direitos reais sobre imóveis, na conformidade da lei civil, incidindo a permissibilidade de exação do imposto, configurando ofensa ao ordenamento jurídico a inobservância dessa formalidade:
“...O fato gerador do imposto de transmissão de bens imóveis - ITBI - é o registro no cartório imobiliário da transferência da propriedade, do domínio útil ou da transmissão de direitos reais sobre imóveis, na conformidade da lei civil, já que, somente após a anotação respectiva incide a permissibilidade de exação do imposto, configurando ofensa ao ordenamento jurídico a inobservância dessa formalidade. O CTN, ao vincular a definição do fato gerador do ITBI ao conceito dado pela lei civil, delimitou o momento da realização da incidência do referido imposto, o qual apenas se aperfeiçoa com o registro no cartório imobiliário e não em razão do distrato da concessão do direito real de uso...” 101
Sob a Relatoria do Ministro Mauro Campbell Marques, agora em 2015, em Agravo Regimental em Recurso Especial 659008 / RJ, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça foi exaltada em detrimento da cobrança de ITBI antes do registro imobiliário do contrato de promessa de compra e venda. No julgado oriundo do Rio de Janeiro, o Ministro ressaltou que tal contrato, por ser preliminar, não se tem a certeza se ele será levado a registro em cartório de imóveis. O agravante município do Rio de Janeiro, em face do agravado Marcelo Alvarez Rocha Meirelles, questionava a possibilidade legal de cobrança de ITBI em negócio jurídico contratual de transmissão de bem imóvel. Na decisão proferida pelo STJ, ficou assentado que o ITBI só incidirá quando do registro em cartório imobiliário competente, não sendo fato gerador a simples realização de contrato de compromisso de compra e venda, na medida que trata-se de contrato preliminar que poderá ou não se concretizar em contrato definitivo, este sim ensejador da cobrança do aludido tributo:
“PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. SUPOSTA OFENSA AO ARTIGOS 458 E 535 DO CPC. INEXISTÊNCIA DE VÍCIO NO ACÓRDÃO RECORRIDO. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. ITBI. FATO GERADOR. PROMESSA DE COMPRA E VENDA. NÃO INCIDÊNCIA. PRECEDENTES [...] A jurisprudência do STJ firmou-se no sentido de que o fato gerador do Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis - ITBI é a transmissão do domínio do bem imóvel, nos termos do art.35, II, do CTN. Dessa forma, não incide o ITBI em promessa de compra e venda, na medida que trata-se de contrato preliminar que poderá ou não se concretizar em contrato definitivo, este sim ensejador da cobrança do aludido tributo. Precedentes...” 102
Sob a Relatoria do Ministro Humberto Martins, em Agravo Regimental em Recurso Especial 813620 / BA, ficou assentado de que é inexigível o ITBI em contratos de promessa de compra e venda de bens imóveis. O agravante município de Salvador, em agravo regimental interposto no Superior Tribunal de Justiça, tentava reverter decisão que negou a possibilidade de cobrança do imposto no contrato de promessa de compra e venda. De acordo com a decisão proferida pelo tribunal, o fato gerador de ITBI é o registro imobiliário da transmissão da propriedade do imóvel, sendo inexigível no contrato de promessa de compra e venda:
“PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. INEXISTÊNCIA. DEVIDO ENFRENTAMENTO DAS QUESTÕES RECURSAIS. INCONFORMAÇÃO COM A TESE ADOTADA. TRIBUTÁRIO. ITBI. FATO GERADOR. PROMESSA DE COMPRA E VENDA. NÃO INCIDÊNCIA. SÚMULA 83/STJ. DECRETO 16.419/06. LEI LOCAL. SÚMULA 280/STF [...] A jurisprudência desta Corte firmou-se no sentido de que o fato gerador de ITBI é o registro imobiliário da transmissão da propriedade do imóvel, sendo inexigível no contrato de promessa de compra e venda...” 103
Em decisão proferida no ano de 2017, sob a Relatoria do Ministro Herman Benjamin, em Recurso Especial 1673866 / SP, a jurisprudência do STJ foi novamente protegida quando decidido sobre o fato gerador do ITBI incidir no momento da transferência da propriedade e do registro do negócio jurídico em cartório imobiliário competente. Os recorrentes, em face do município de São João da Boa Vista (São Paulo), questionavam a base de cálculo do ITBI decorrente da transmissão de imóvel adquirido por compra e venda. Na decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça, ficou registrado de que o fato gerador do imposto de transmissão é a transferência da propriedade imobiliária, que somente se opera mediante registro do negócio jurídico em cartório imobiliário competente:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. ITBI. INSURGÊNCIA CONTRA A BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO. VALOR VENAL DO IMÓVEL. INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO COM O VALOR DO IPTU. MOMENTO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR. ACÓRDÃO RECORRIDO EM SINTONIA COM O ENTENDIMENTO DO STJ. RECURSO NÃO PROVIDO [...] Ademais, "o fato gerador do imposto de transmissão é a transferência da propriedade imobiliária, que somente se opera mediante registro do negócio jurídico no ofício competente..”. 104
A jurisprudência dos últimos anos do Superior Tribunal de Justiça do Brasil, na mesma linha das decisões do STF, tem demonstrado que o fato gerador sobre o ITBI só ocorrerá mediante registro do negócio jurídico em cartório imobiliário competente.
Os Ministros do STJ em julgados recentes, demonstraram a proibição legal e constitucional sobre a incidência do fato gerador em transmissões de bens imóveis antes do registro em cartório imobiliário competente.
5.3. Jurisprudência do TJSP
O Tribunal local do Estado de São Paulo tem demonstrado em suas decisões de 2º grau sobre a impossibilidade de cobrança de ITBI em cessão de direitos de imóvel que ainda não foi levado à registro em cartório imobiliário competente.
De acordo com as decisões examinadas, os julgados do Tribunal de Justiça de São Paulo têm rechaçado a incidência de ITBI gerada pelos municípios em detrimento dos adquirentes de algum direito em cessão de imóvel nas cidades do Estado de São Paulo.
Em sentido contrário, a Lei Municipal de São Paulo, 11.154 de 30 de dezembro de 1991, em seus artigos 1º, inciso II e 2º, inciso IX, orienta que ocorrerá fato gerador do ITBI nas cessões de direito de imóvel no território de São Paulo.
Sob a Relatoria do Desembargador Fortes Muniz, em Apelação / Reexame Necessário n. 1031574-74.2014.8.26.0053, ficou assentado de que a incidência sobre o ITBI só se aperfeiçoa com o registro do negócio jurídico em cartório competente. Após impetração de mandado de segurança em face do município de São Paulo, para que o mesmo não cobrasse imposto de transmissão sobre a cessão de direitos de compromissário comprador de imóveis, instrumentos particulares de promessa de compra e venda firmados para os apartamentos nºs 85 e 105 no “Condomínio Leopoldo 695”, à época em construção, ficou decidido em recurso de apelação o entendimento dos tribunais superiores de que o fato gerador do ITBI somente ocorre quando do registro imobiliário da efetiva transferência. A cessão de compromissos particular de compra e venda de imóveis, segundo o julgado em recurso de apelação, dada a sua natureza de contratos preliminares no direito privado brasileiro, não tem o poder de transferir a propriedade do bem, razão pela qual inexiste fato gerador para o ITBI:
“IMPOSTO ITBI -- São Paulo -- Imóvel adquirido mediante contrato particular de cessão de direitos e obrigações de compromisso de compra e venda – Fato gerador do imposto só se aperfeiçoa com o registro da transmissão do bem imóvel no respectivo Cartório de Registro de Imóveis -- Exegese dos artigos 156, inciso II, da Constituição Federal, 35 e 110 do Código Tributário Nacional e 1245 do Código Civil – Repetição do indébito devida – Sentença mantida Recursos improvidos.” 105
Na apelação em face da Prefeitura de São Paulo, sob a Relatoria do Desembargador Silva Russo, Apelação nº 1009190-15.2017.8.26.0053, ficou decidido que antes do registro imobiliário não ocorrerá fato gerador nos contratos e promessa de compra e venda, precedentes do STJ e STF. Após impetração de mandado de segurança em face do município de São Paulo e denegado a medida pela autoridade de 1ª instância, autorizando a cobrança de ITBI em cessão de direitos hereditários sob o argumento de que a cessão de direitos, por si só, significa a circulação econômico-jurídica do bem, ficou decidido em sede de apelação de que o ITBI só se aperfeiçoa com a transferência do bem imóvel mediante registro do respectivo título no cartório competente, nos termos do artigo 1.245 do Código Civil. Sendo assim, não existe fato gerador do ITBI, tampouco sua atinente obrigação, certo que nem promessa ou contrato de compra e venda, nem cessão de direito e nem mesmo escritura de compra e venda, apesar de quitados, irretratáveis e irrevogáveis, autorizam por si sós, a exação em debate naqueles autos:
“MANDADO DE SEGURANÇA – ITBI – Formalização de escritura de cessão de direitos hereditários – Prévia exigência do ITBI – Descabimento – Momento do fato gerador - Registro no Cartório de Imóveis – Antes do registro ainda não existe o fato gerador do ITBI, tampouco sua atinente obrigação, certo que nem promessa ou contrato de compra e venda, nem cessão de direito e nem mesmo escritura de compra e venda, apesar de quitados, irretratáveis e irrevogáveis, autorizam por si sós, a exação em debate - Precedentes dos C. STF e STJ -Violação de direito líquido e certo demonstrada -Sentença reformada-Apelo dos contribuintes provido.” 106
O Desembargador Roberto Martins de Souza, em Apelação n. 1000232-53.2018.8.26.0587, destacou em sua decisão de que o fato gerador do ITBI só ocorre com a transferência efetiva da propriedade. Após julgamento improcedente em 1º grau de ação declaratória de inexigibilidade de débito fiscal c/c anulatória de auto de infração e imposição de multa no valor de R$665.096,80, a apelação interposta pelo autor da ação foi provida com votação unânime, em face do município de São Sebastião, diante da impossibilidade que existe da cobrança de ITBI antes do fato gerador, que ocorre com o registro imobiliário da transmissão dos direitos reais. Só com o registro imobiliário da transmissão é possível a exação do negócio jurídico:
“Apelação Ação declaratória ITBI - Cessão de Direitos Possessórios Município de São Sebastião - O registro do compromisso de cessão de direitos possessórios sobre bem imóvel não se sujeita à incidência do ITBI - Tributo cujo fato gerador só ocorre com a transferência efetiva da propriedade, mediante o registro no Cartório de Registro de Imóveis - Ausência do fato gerador - Entendimento pacificado do C. STF e no C. STJ - Imóvel que não possui matrícula no Registro de Imóveis - Irrelevância Hipótese de incidência do imposto que não pode ser ampliada pela ocorrência de alguma circunstância extraordinária no caso concreto, tal como a ausência de inscrição registral Legalidade estrita Situação irregular do imóvel que, ademais, não pode ser utilizada como pretexto para a cobrança de tributo, que por definição não é sanção de ato ilícito (art. 3º do CTN) Sentença reformada Recurso provido.” 107
Em decisão recente do TJSP, sob a Relatoria do Desembargador Ricardo Chimenti, Apelação n. 1003395-41.2018.8.26.0587, ficou decidido de que o fato gerador sobre o ITBI só ocorrerá com o efetivo registro em cartório imobiliário. Após medida de segurança denegada pela autoridade de 1º grau, ação proposta em face do município de São Sebastião, que havia cobrado o ITBI em direitos de posse sem o devido registro em cartório imobiliário competente, ficou acordado em 2º grau de que o fato gerador para a cobrança de imposto sobre transmissão de bens imóveis, à luz do ordenamento jurídico civil e tributário pátrios, é o registro do título translativo em cartório imobiliário competente:
“Apelação. Mandado de Segurança. ITBI do exercício de 2013. Cessão de direitos possessórios. Sentença que denegou a segurança pleiteada nos autos do mandamus. Pretensão à reforma. Acolhimento. Instrumento Particular de cessão de direitos possessórios. Fato gerador do ITBI que só ocorre com a transferência efetiva da propriedade ou do domínio útil. Artigos 1.225 e 1.245 do Código Civil. Ausência do fato gerador do tributo. Impossibilidade de cobrança. Precedentes do STF, do STJ e desta Corte. Sentença reformada. Recurso provido.” 108
A jurisprudência emanada pelo Tribunal de Justiça de São Paulo, na mesma linha de decisões do STF e do STJ, tem ratificado sobre o momento do aperfeiçoamento e do fato gerador ocorrer com o registro do negócio em cartório imobiliário competente.
Os Julgados do Tribunal Paulista, tem apresentado, assim como os do STF e STJ, posicionamento contrário a norma paulista na instituição de ITBI sobre fato jurídico que sequer foi levado à registro em cartório de imóveis competente.
5.4. Considerações acerca dos entendimentos jurisprudenciais
Depreende-se, acerca dos julgados examinados dos Tribunais Supremo, Superior e Estadual Paulista, de que a norma do Município Paulista sobre fato gerador de ITBI, no que diz respeito à cobrança do Imposto sobre Transmissão de Bens inter-vivos, está na contramão da orientação Constitucional109 sobre o momento para instituição do imposto em contratos ou compromisso de compra e venda de imóveis.
Os julgados examinados foram datados desde 1987 e demonstram, desde então, o entendimento dos Tribunais Superiores sedimentado na Constituição Federal de 1988 determinando a competência dos municípios para a instituição do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis quando o negócio jurídico é levado à registro público em cartório imobiliário competente. Nessa mesma linha os artigos 108, 1.227 e 1.245 do Código Civil de 2002, corroboram para o surgimento do fato gerador do ITBI no momento do registro do negócio jurídico em cartório imobiliário competente.
De acordo com as decisões judiciais, o contrato ou compromisso de compra e venda em negócios imobiliários não são fatores determinantes para a cobrança do referido imposto inter-vivos. O surgimento do direito de o município em instituir o ITBI é o aperfeiçoamento do negócio jurídico em cartório imobiliário competente.
O contrato ou compromisso de compra e venda de imóveis, de acordo com os tribunais superiores, não criam a obrigação entre o contribuinte e o município onde o bem está localizado. Por isso, nessa situação, não há incidência de fato gerador para o negócio jurídico entabulado em contratos dessa espécie. A geração de obrigações nesse tipo de negócio jurídico ocorre somente entre as partes que pactuaram o objeto imobiliário.
O contrato ou compromisso de compra e venda por não ser um acontecimento jurídico determinante para a existência do fato gerador do ITBI, não poderá o município de São Paulo, sob pena de desrespeito ao ordenamento jurídico, incidir o imposto antes do registro do negócio jurídico em cartório competente.
O negócio jurídico entabulado em contrato ou compromisso de compra e venda, por ser um contrato preliminar entre as partes que o pactuaram, não poderá sofrer a incidência do ITBI antes do registro imobiliário diante da incerteza da forma de extinção que ronda esse tipo negócio jurídico e, diante da impossibilidade legal de incidência sobre o fato gerador do ITBI antes do registro em cartório imobiliário. Além do mais, um contrato ou compromisso de compra e venda, de acordo com o entendimento do STF, não é o meio idôneo para a transmissão de um bem imóvel, portanto, não existe o fato gerador nesses negócios jurídicos imobiliários.
Desta feita, não há que falar em direito do município paulista em instituir o Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis inter-vivos, antes do registro imobiliário ou nas situações de distrato de contratos imobiliários com a concessão posterior à terceiros desse direito real de uso. Como salientado pelos Tribunais, essa concessão só se aperfeiçoa com o devido registro imobiliário em cartório competente, única forma idônea para a transmissão de um bem imóvel inter-vivos.
