"Não é tão bom com o dinheiro como é ruim sem ele" (Provérbio Iídiche).
RESUMO
Este trabalho tratará dos aspectos gerais da defesa do contribuinte frente ao Estado-fisco. Merece destaque a Instituição do Código de Defesa do Contribuinte Federal, o qual dará ao direito tributário característica similar ao Direito do Consumidor, que possui caráter protetivo à parte menos favorecida. Com a promulgação desta nova Lei, o contribuinte hipossuficiente na relação jurídico-tributária será legalmente reconhecido como tal. Com isso, o contribuinte terá tratamento similar nas relações com o fisco, assim como o consumidor, nas relações com o fornecedor. Tal norma não virá com o fim de favorecer o contribuinte, tampouco a sonegação fiscal, mas para equilibrar as relações contribuinte-fisco e, facilitar o pagamento de tributos, evitando assim a onerosidade excessiva e a burocracia fiscal. O objetivo deste trabalho é realizar um estudo objetivo dos direitos do Contribuinte analisando as relações “contribuinte-fisco”, demonstrando que o Projeto de Lei Complementar nº 194 de 2001 em tramitação na Câmara Federal e a sistemática dos já vigentes Códigos de Defesa do Contribuinte dos Estados de Minas Gerais, São Paulo dentre outros estados brasileiros, bem como suas aplicações práticas frente à nova sistemática da relação tributária, serão benéficas tanto para o contribuinte como para a Administração Tributária. A promulgação do Código de Defesa do Contribuinte a nível Federal dará equilíbrio às relações de direito tributário no tocante à hipossuficiência do Contribuinte frente à Administração tributária. Assim a defesa do Contribuinte consagra-se como princípio constitucional da Ordem Econômica assim como é a defesa do consumidor.
Palavras Chave: contribuinte, Estado, fisco, código, defesa, administração.
SUMÁRIO: 1. INTRODUÇÃO. 2. A DEFESA DO CONTRIBUINTE. 2.1. Razões de implementação do Código Nacional de Defesa do Contribuinte. 3. APLICAÇÃO DO CÓDIGO DE DEFESA DO CONSMIDOR NAS RELAÇÕES DE DIREITO TRIBUTÁRIO. 3.1. Decisão da 2ª Vara Cível da Comarca de Ijuí – RS. 3.2. Equívoco do argumento judicial. 4. DO ADVENTO CÓDIGO DE DEFESA DO CONTRIBUINTE. 4.1. Dos Argumentos desfavoráveis para a instituição do Código de Defesa do Contribuinte Nacional e o interesse da Administração Tributária em lesar o Contribuinte. 4.1.1. Da opinião fazendária frente ao Código Nacional de Defesa do Contribuinte. 4.1.2. Os Projetos de Lei da Nova Lei de Execuções Fiscais e a violação aos princípios constitucionais do Devido Processo Legal e da Tripartição de Poderes. 4.2. Os Direitos e Garantias Constitucionais do Contribuinte. 4.2.1. Conflito de Direitos fundamentais do Contribuinte em face do Direito do fisco de tributar. 4.2.2. Direitos Humanos do contribuinte e Direitos Fundamentais do Contribuinte. 4.2.3. Direitos Fundamentais infra legais do Contribuinte. 4.3. Da positivação do Código Nacional de Defesa do Contribuinte. 4.3.1. Do Conceito de Contribuinte. 4.3.2. Dos avanços previstos no Código Nacional de Defesa do Contribuinte nas relações jurídico tributária. 4.3.3. Da aplicação do Código de Defesa do Contribuinte à pessoa jurídica: hipossuficiência do Contribuinte perante o estado-fisco. 4.4. Dos Códigos de Defesa do Contribuinte Estaduais e a Necessidade da promulgação da Legislação de Defesa do Contribuinte Federal. 5. A DEFESA DO CONTRIBUINTE COMO PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA ORDEM ECONÔMICA. 5.1. Política de Conscientização da Administração Tributária. 5.2. Sistema Nacional de Defesa do Contribuinte. 6. CONCLUSÃO. REFERENCIAS.
1. INTRODUÇÃO
O Direito é condicionado pelo fenômeno econômico. A lei, como sendo uma expressão jurídica de vontade compulsória, vontade esta emanada unilateralmente pelo estado, a obrigação tributária gerada através desta e o contrato, como sendo uma forma bilateral de manifestação de vontades, formam uma simbiose entre o Direito e a Economia, conforme observa CARNELUTTI (2006, p. 39):
Pode-se comparar a economia à terra sobre a qual a ética espalha sua semente; sobre essa terra e dessa semente nasce, cresce e agiganta-se o direito. Por analogia, não há no complexo ordenamento jurídico uma vegetação mais luxuriante do que a do contrato. Sem ele a economia seria uma paisagem desolada. Efetivamente, o contrato é o instrumento jurídico sem o qual não poderiam atuar as duas formas fundamentais da colaboração econômica: intercâmbio e a associação.
LORENZETTI (1998, p. 410) observa que muitos juristas e operadores do direito ignoram leis de outras ciências, como se o Direito pudesse funcionar de uma maneira autônoma. Para o autor tal pretensão é vã, pois as leis científicas não são derrogáveis, não se podendo ordenar que as ondas do mar parem. Com efeito, tem-se incentivado cada vez mais a interdisciplinaridade nos cursos jurídicos, pois não há como entender os institutos do Direito Tributário sem os conhecimentos históricos de sociologia, de economia, de antropologia e das demais ciências sociais que tratam do comportamento do indivíduo na sociedade.
O Direito, assim como a Economia, a História, a Sociologia, é uma ciência que se comporta de acordo com a finalidade para qual se dirige sua aplicação. Deste modo, as normas jurídicas devem perseguir sempre a legítima finalidade social, e não o interesse pessoal do legislador do momento, do Estado ou de uma minoria elitista. Da mesma forma, a economia se relaciona com outras ciências para estabelecer uma ciência econômica que tenha relação com a vida real, observada a acentuada perspectiva de funcionalidade social. (MILAGRES 2006, p. 14-15).
Diferentemente das leis promulgadas ou outorgadas pelo legislador, as leis de caráter moral e, especialmente, leis que buscam o equilíbrio nas relações jurídicas no estado democrático de direito, revogam-se e instituem-se naturalmente, por si mesmas, pois são leis naturais, que, em geral, promovem significativas mudanças ao capitalismo moderno. Assim as leis de Direito Protetivo não devem apenas focar no aspecto jurídico, mas enxergar a política sócio-econômica mais adequada para a sua aplicação (SOUZA, 2005).
É o caso do Código de Defesa do Consumidor, que promove a equalização das relações do Consumidor frente ao fornecedor, devido à sua hipossuficiência nas relações consumeristas. Fazendo um paralelo com as relações de consumo para com as relações tributárias do contribuinte, o Estado exerce um papel de arbitrariedade – por exemplo, utiliza-se da Polícia Judiciária a fim de vasculhar contas de seus contribuintes e administrados, impede que uma pessoa jurídica inadimplente que tenha ou não renegociado seu débito, se mantenha afastada de benefícios concedidos pelo setor público, não participe de certames licitatórios ou perca seu acesso ao crédito em bancos oficiais, no caso de estar questionando um débito fiscal na Justiça para com o contribuinte, inibindo-o de exercer seus direitos, conforme previsto na Carta de 1988. A proposta de reforma tributária, PEC nº 31 de 2007, em trâmite na Câmara Federal,[1] prevê o projeto do Diploma de Defesa do Contribuinte – de iniciativa do poder executivo no período máximo de 150 dias contados da data da promulgação da reforma, o qual tramitará em regime de urgência.
Deste modo os direitos e garantias fundamentais do contribuinte previstos na Carta Magna e, por sua vez, espalhados por diversas leis esparsas de caráter tributário, têm sido pacificados no entendimento jurisprudencial, porém, necessita de um tratamento centralizado, consolidando assim em um único diploma, frente ao Estado-fisco. Os representantes fazendários alegam que o advento do Diploma de Defesa do Contribuinte irá favorecer a sonegação e evasão fiscal. O objetivo desta obra é demonstrar o contrário desta afirmativa.
2. A DEFESA DO CONTRIBUINTE
As relações jurídicas focadas na esfera tributária merecem atenção especial. O Direito do Trabalho e as relações trabalhistas modernas, os quais têm como embrião a revolução industrial e o consequente surgimento da classe do proletariado, viram por muitas décadas, trabalhadores em condições de quase escravidão. O surgimento da Consolidação das Leis do Trabalho, por meio do Decreto Lei nº 5.452 de 1º de Maio de 1943, inaugura uma nova era no Direito Trabalhista, dando caráter protetivo ao empregado, nas suas relações com o empregador.
Nessa mesma ótica, vem o Código de Defesa do Consumidor. Os contratos de adesão e as relações de consumo, outrora interpretadas como uma mera relação de direito civil, com o advento deste novo diploma, as relações consumeristas ganham destaque no cenário jurídico, devido ao caráter protetivo dado às normas relativas à relação de consumo. Tais normas integram o ordenamento jurídico com o fim de equilibrar as relações de consumo. O fornecedor que antes detinha de privilégios – poder econômico, informações de seus produtos e serviços – passa a ser sujeito passivo de um conjunto de obrigações de ordem pública.
Nas relações tributárias, onde o contribuinte exerce o papel de hipossuficiente, o fisco na qualidade de administração pública[2] exerce seu poder, em muitas situações, com abuso, assim como os fornecedores exerciam seus direitos e, em muitos casos, mesmo com a vigência do Código de Defesa do Consumidor, ainda o exercem com abuso nas relações de consumo. O advento da Lei nº 8.078/90, coibiu os fornecedores do abuso de direitos em face do consumidor. A instituição deste novo Código de Defesa trará aos contribuintes direitos e garantias que outrora eram apenas previstos na doutrina ou na jurisprudência, que, todavia agora, passam a ser positivados.
Assim, este novo diploma – que será abreviado como CDCONT – também inaugurará uma nova era para a relação entre contribuinte e fisco, pois se trata de um diploma que tem o objetivo de equilibrá-la, cumprindo as normas constitucionais e colocando a legislação fiscal brasileira num novo parâmetro: o de proteção ao contribuinte hipossuficiente. Em tempos de crise econômica mundial a modernização fiscal é necessária face à globalização à expansão da economia nacional, uma vez que a burocracia, onerosidade das obrigações tributárias, altas alíquotas geram sonegação e evasão fiscal e, conseguintemente, queda na arrecadação fiscal.
2.1 Razões de implantação do Código Nacional de Defesa do Contribuinte.
Cabe considerar que a instituição do CDCONT positiva garantias constitucionais dos cidadãos em matéria tributária e reduz o abismo que existe entre o fisco e o contribuinte e, lança o Brasil na esteira da defesa dos direitos fundamentais do contribuinte e a busca da justiça fiscal. Com isso, o Brasil passa a figurar no grupo em que já se encontram Estados Unidos com a Declaração de Direitos do Contribuinte II Taxpayer Bill of Rights II que data de 30 de julho de 1996, a Espanha através da Ley de Derechos y Garantias de los Contribuyentes, que foi publicada em de 26 de fevereiro de 1998, Itália, por meio da Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente instituída em 27 de julho de 2000 e o México através da Ley Federal de los Derechos del Contribuyente, datada de 23 de junho de 2005 (SIQUEIRA, 2006).
A aprovação de uma lei que dispõe sobre direitos e garantias dos contribuintes, exigida por todos os setores sociais, constitui uma fronteira no processo de fortalecimento do princípio da segurança jurídica. Constitui também o equilíbrio das relações jurídicas da Administração tributária e dos contribuintes hipossuficientes, conforme explicitado acima, com a finalidade de favorecer o melhor cumprimento voluntário de suas obrigações. Há divergências na promulgação desta nova Lei, pois alguns técnicos e profissionais da fazenda pública entendem que sua promulgação incentivará a sonegação e evasão fiscal. Cumpre destacar a não referência às obrigações tributárias e suas alíquotas ou percentuais, já que estas aparecem devidamente estabelecidas nos textos legais e regulamentares (SIQUEIRA, 2006).
Infere-se que, na leitura do Projeto de Lei Complementar nº 194 de 2001 de relatoria do Deputado Eduardo Cunha na Comissão de Finanças e Tributação, procura-se garantir ao contribuinte, na esfera administrativa e judicial, um tratamento livre de atitudes arbitrárias das autoridades fiscais. Há outros projetos referentes a defesa do contribuinte, inclusive o tão comentado PLP nº 646, de 1999, de autoria do Senador Borhausen. Entretanto, o texto do substitutivo ao PLP nº 194 de 2001, em tramitação na Câmara Federal encontra-se mais completo que a proposição oriunda do Senado Federal, porém possuindo um mesmo espírito: A Defesa do Contribuinte.
3. APLICAÇÃO DO CÓDIGO DE DEFESA DO CONSUMIDOR NAS RELAÇÕES DE DIREITO TRIBUTÁRIO
A ausência de um diploma direcionado à defesa dos interesses do contribuinte, não com o fim de promover a evasão e sonegação fiscal, mas para defender os contribuintes que em muitas ocasiões são lesados pelo poder fiscal, faz com que alguns operadores do direito apliquem equivocadamente diplomas legais totalmente inadequados às relações tributárias – Código de Defesa do Consumidor – porém promulgado à sua esfera jurídica com o mesmo fim buscado pela instituição do Código Nacional de Defesa do Contribuinte – Equilíbrio nas relações contribuinte-fisco.
3.1. Decisão da 2ª Vara Cível da Comarca de Ijuí – RS
O Fisco, na qualidade de um dos detentores do poder público, em muitas situações acaba exercendo-o com abuso. Os princípios inerentes à Administração Pública, dentre os quais destacamos o Princípio da Supremacia do Interesse Público sobre o Privado, Princípio da Presunção de Legalidade, Princípio da Auto-executoriedade, acarretam a ação abusiva do administrador sobre o administrado, ao qual se inclui a relação do Fisco para com o Contribuinte.
Enxergando esse abuso, em sentença prolatada nos Embargos de Execução nº 62.935/2000, o Juiz da 2ª Vara Cível da Comarca de Ijuí – RS decidiu que o contribuinte está para o Estado, assim como o consumidor está para o fornecedor, aplicando o Código de Defesa do Consumidor nas relações jurídico-tributárias:
O caso dos presentes embargos se trata de empresa familiar, voltada à comunidade e seus funcionários, que com o excesso de tributos viu-se obrigada a cada dia reduzir suas instalações, estando à beira de falir completamente. Assim estão inúmeras empresas por este Estado. A solução cabe ao próprio Estado-Fisco. Para dar uma hipótese de solução a esta questão grave de inadimplência tributária, minha tese é de que não se pode deixar de analisar a relação contribuinte/Estado-Fisco como uma relação de consumo, já que o contribuinte está para o Estado, assim como os consumidores estão para os fornecedores. O contribuinte é um consumidor daquilo que o Estado-Administração coloca à disposição para sua utilização. Dessa forma, o Estado-Administração é um FORNECEDOR e o contribuinte é um CONSUMIDOR. Sendo o Estado-Fisco integrante do Estado-Administração, forçosamente o Estado-Fisco é um fornecedor. Assim, entendo estar caracterizada a relação de consumo, devendo incidir o Código de Defesa do Consumidor também nas relações dos contribuintes com o Estado, a fim de garantir a defesa dos interesses dos consumidores, todos eles contribuintes do Estado. Assim sendo, iniciando com os juros moratórios, eles não devem ser superiores a 1% ao mês, não ultrapassando os 12% ao ano, consoante legislação extravagante. Com relação à multa, é flagrantemente abusiva e de excessiva onerosidade a sua permanência em 30%, devendo incidir a Lei nº 9298, de 02 AGO 1997, consoante definitiva Decisão do Superior Tribunal de Justiça, devendo ser fixada em 2% sobre o saldo devedor atualizado. Consoante a alogada capitalização mensal, entendo que ela está sendo praticada pelo Estado, devendo ser excluída, não se efetuando capitalização de juros, mas sim a incidência de juros simples. (Grifo nosso)
A Sentença transcrita foi prolatada no feito em que Sabo Magazine Ltda. ajuizou Embargos contra Execução Fiscal movida pelo Estado do Rio Grande do Sul que cobra da empresa valores relativos a ICMS não recolhido. O juiz entendeu que a multa tributária é abusiva, arbitrando-a de acordo com a previsão do Código de Defesa do Consumidor. Em sua tese, afirma haver uma relação de consumo entre o contribuinte e o Estado-Fisco. A interpretação infere que o contribuinte invoque o Código de Defesa do Consumidor, quando lesado pela Administração Tributária.
3.2. Equívoco do argumento judicial
A interpretação judicial na sentença transcrita foi no sentido de que a relação do contribuinte com Estado-Fisco é igual à relação de consumo, vez que o contribuinte está para o Estado, assim como os consumidores estão para os fornecedores. Porém o Magistrado está errado ao dizer que o contribuinte é consumidor de tudo que o Estado coloca à sua disposição. Não há que se comparar a relação tributária com a relação consumerista, pois a primeira, por ser de direito público, origina sua obrigação da Lei e a outra sendo uma relação de direito privado e decorrente da vontade entre as partes. As relações consumerista e tributárias se igualam apenas em um aspecto: ambas possuem uma das partes com caráter hipossuficiente, sendo oprimidas por abuso de direito ou de poder.
Contudo, a decisão judicial não pode prevalecer, por seu entendimento equivocado. A afirmação de que há relação de consumo entre contribuinte e Estado é inadequada. Tal afirmativa não merece prosperar, uma vez que a relação consumerista nasce da vontade entre as partes. Sendo os tributos uma prestação compulsória decorrente da Lei, inexiste assim qualquer relação de consumo. Salvo exceções, ninguém paga tributos por vontade própria. Basta que o sujeito passivo incida em um fato gerador inerente a hipótese de incidência prevista em Lei para se tornar devedor de tributos. Assim o julgador parte de uma premissa inadequada, com o fim de melhorar as relações entre Estado e o contribuinte.
Cumpre destacar que o art. 3º do Código Tributário Nacional fornece o conceito de tributo:
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Ao doutrinar a respeito do conceito de tributo previsto no art. 3º do Código Tributário Nacional, ATALIBA (1997 p. 34 e 35) explica a diferença entre a obrigação convencional e a obrigação tributária:
O fulcro do discrímen está primeiramente no modo de nascimento da obrigação. Se se tratar de vínculo nascido da vontade das partes, estar-se-á diante de figura convencional (obligatio ex voluntate), mútuo, aluguel, compra e venda, etc. Isto permite discernir a obrigação tributária das obrigações convencionais. Se, por contrário, o vínculo obrigacional nascer independentemente da vontade das partes – ou até mesmo contra esta vontade – por força da lei, mediante a ocorrência de fato jurídico lícito, então estar-se-á diante de tributo, que se define como obrigação-jurídico legal, pecuniária, que não se constitui em sanção de ato ilícito, em favor de pessoa pública. Ter-se-á obrigação de indenização por dano, se o fato de que nascer a obrigação for ilícito.
Completando a idéia do jurista, no direito tributário a Lei é fonte imediata da obrigação, diferentemente de outros ramos do direito, como é o caso do direito do consumidor o qual a fonte imediata da obrigação é o contrato, estando a Lei nesta relação como fonte mediata. Assim nascendo a obrigação tributária diretamente da Lei, como fonte imediata, não há que se falar em aplicabilidade do Código de Defesa do Consumidor em relações do fisco para com o contribuinte, uma vez que a obrigação consumerista nasce de um acordo de vontade entre as partes.
Ademais a Carta Magna, no art. 150, I e II[3], determina que a obrigação tributária nasça diretamente da Lei, não havendo assim, perante a Carta Maior, distinção entre contribuintes. Completa-se a idéia ao dizer que “não se admite, portanto, em nosso sistema jurídico, a utilização de vontade como ingrediente formador, ou capaz de alterar relação tributária” MACHADO (2009 p. 4).
Apesar de ser explicável, haja vista a ausência de um diploma que invista na defesa do contribuinte como um todo, a sentença judicial utilizar a aplicação do Código de Defesa do Consumidor face ao abuso de poder do Estado, a relação jurídico-tributária não constitui relação de consumo, de modo a não permitir a utilização dos mecanismos de defesa do consumidor para se questionar a constitucionalidade de tributo. Assim tal aplicação do diploma do Consumidor às relações tributárias é inadequada.
Contudo, pela ausência de uma consolidação, em único diploma, dos direitos inerentes aos contribuintes em uma lei específica à sua defesa, surgem interpretações que buscam defender o contribuinte do poderio estatal. A aplicação deste diploma é, portanto descabida, devido às diferenças essenciais entre as relações entre consumidor-fornecedor e contribuinte-Estado Fisco.
A solução para melhorar as relações entre os contribuintes e a Administração Tributária não está na aplicação ilusória do Código de Defesa do Consumidor, a qual o entendimento da jurisprudência brasileira é pela sua inaplicabilidade nas relações relativas aos contribuintes para com o fisco[4] A solução está na aprovação do Código Nacional de Defesa do Contribuinte, que será diploma ideal para defender o contribuinte e equilibrar suas relações com a Administração Tributária das três esferas federativas: federal, estadual e municipal.
