CAPÍTULO III - PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS
3.1.PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA E ISONOMIA - RELAÇÕES
3.1.1.A CAPACIDADE CONTRIBUTIVA
Cumpre esclarecer o real significado do princípio da capacidade contributiva, até porque, pontifica Alfredo Augusto Becker: “Esta expressão, por si mesma, é recipiente vazio que pode ser preenchido pelos mais diversos conteúdos; trata-se de locução ambígua que se presta às mais variadas interpretações."[37]
Orientemo-nos então pelas lições da Profa. Regina Helena Costa: “capacidade contributiva relativa ou subjetiva, por seu turno, opera, inicialmente, como critério de graduação dos impostos."[38]
É certo que o conceito não é de fácil apreensão, mas, por contingências práticas, podemos entendê-lo como a aptidão que o contribuinte tem de contribuir para as despesas do Estado, na medida de suas possibilidades.
3.1.2.ISONOMIA
A isonomia, como o direito ao tratamento igualitário, reflete direito fundamental, logo, previsto na Constituição. Não pretendemos adentrar na questão em toda sua complexidade, mas apenas determinar se se trata de igualdade material ou formal.
Em outras palavras, nossa Constituição busca somente conferir a todos igual tratamento perante a lei, não interferindo na seara econômica, ou justamente o oposto, efetivamente buscando reduzir as desigualdades naturais dos seres humanos, tratando-os desigualmente justamente por conta disso?
Sem procurarmos retomar debate anterior, entendemos que se trata da igualdade material. Isso fica claro por conta de a "erradicação da pobreza e da marginalização e a redução das desigualdades sociais e regionais" serem objetivos fundamentais da República. Se a Constituição buscasse conferir igualdade de todos perante a lei, bastaria afirmá-lo, sem adentrar em aspectos extra-jurídicos, como os acima mencionados, que são conseqüência de aspectos sociais e econômicos, acima de tudo. Críticas à parte (e elas são bem cabíveis), fica claro que esse foi o "desejo" do constituinte.
Dessa forma, tomando por base estas características de nosso ordenamento, concluímos que a isonomia, para direito tributário, demanda a utilização do filtro da capacidade contributiva, pois se busca dar tratamento desigual aos desiguais.
3.2. PROGRESSIVIDADE E CAPACIDADE CONTRIBUTIVA - RELAÇÕES
Seguindo a linha de raciocínio, qual a relação entre o princípio da capacidade contributiva e a progressividade?
Mizabel Derzi e Sacha Calmon Navarro Coelho entendem que a progressividade não é incompatível com o princípio da igualdade e da proporcionalidade.[39]
Américo Lourenço Masset Lacombe[40] entende que a progressividade é decorrência lógica do princípio da capacidade contributiva. Na mesma linha segue Elizabeth Nazar Carrazza. Para Misabel Abreu Machado Derzi:
"graduar ‘segundo a capacidade econômica do contribuinte’ é dito que, aliado aos arts. 1º a 3º da Constituição, autoriza a progressividade nos impostos incidentes sobre a sucessão e o patrimônio. O conceito de igualdade não se vincula, na atualidade constitucional, à manutenção do status quo, mas ganha um conteúdo concreto que obriga o legislador a medidas mais socializantes"[41].
É possível afirmar, com base em nessa linha de raciocínio, que a progressividade é a medida utilizada para se atender ao princípio da capacidade contributiva, de forma a permitir que se atinja a isonomia desejada pela Constituição.
3.3.PONDERAÇÕES ENTRE OS PRINCÍPIOS ENVOLVIDOS - A BUSCA POR CRITÉRIOS
Em face dessa última conceituação (certamente simplificada), fica ainda o desejo de se atingir algo mais objetivo. Afinal, na ponderação entre esses princípios, onde reside a Justiça?
Uma forma de situar-nos seria mediante a utilização do conceito Aristotélico de que a Justiça se encontra no meio-termo entre duas noções extremas (sofrer e cometer uma injustiça). Ou seja, a virtude está no meio-termo.
Nessa linha, se já entendemos que a Constituição privilegia o conceito da igualdade material, não seria a capacidade contributiva o meio-termo entre a propriedade privada absoluta e a coletivização?
A isonomia exige tratamento desigual para aqueles que se encontrem em situações desiguais (igualdade material). Daí ser imprescindível a adoção de um critério de comparação entre indivíduos e situações, para que se possa avaliar a equiparação ou não destes. Essa posição é defendida por Misabel Derzi.[42]
A questão da igualdade nos remete ao problema comum dos valores jurídicos: Qual o critério a ser levado em conta? Ou, em outras palavras: que diferenças devem ser desprezadas? Que características são relevantes para agrupar os objetos em consideração?
O princípio da capacidade contributiva nos parece ser o mais adequado para o reconhecimento jurídico de diferenças entre sujeitos e situações, com a conseqüente diversidade de tratamento.
"É que a capacidade contributiva é princípio que serve de critério ou de instrumento à concretização dos direitos fundamentais individuais, quais sejam, a igualdade e o direito de Propriedade ou vedação do confisco." [43]
Dessa forma, entendemos que o princípio da capacidade contributiva no Brasil deve ser interpretado à luz da concepção do nosso Estado Democrático de Direito, como prescrito no art. 1º da Constituição Federal, e tendo em conta os objetivos fundamentais da nossa República, expressos no art. 3º. São esses objetivos, o de construir uma sociedade "livre, justa e solidária." Notem o paralelo com tese, síntese e antítese nesses três vocábulos, nessa ordem.
Deve-se, ainda, ter em conta os direitos e garantias fundamentais, tal como o direito de propriedade e os direitos sociais. Resolve-se assim uma colidência de princípios pela ponderação, feita à luz da Constituição.
3.4.PROGRESSIVIDADE FISCAL X PROGRESSIVIDADE EXTRAFISCAL
Tradicionalmente, os tributaristas dividem a progressividade em fiscal e extrafiscal. A fiscal é fixada em função da base de cálculo do imposto. No caso do IPTU, o valor venal do imóvel. Sua natureza é arrecadatória.
A progressividade extrafiscal é determinada em função de um parâmetro externo ao direito tributário, com a finalidade de atingir algum objetivo social ou econômico. É a chamada progressividade no tempo do IPTU e é uma penalização imposta ao proprietário do imóvel urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, quando este se negar a dar um adequado aproveitamento a seu imóvel, de acordo com o estabelecido no plano diretor. Tal penalidade é aplicada por lei, após a imposição da penalidade de parcelamento ou edificação compulsória.
Conforme ensina Paulo de Barros Carvalho, “a essa forma de manejar elementos jurídicos usados na configuração dos tributos, perseguindo objetivos alheios aos meramente arrecadatórios, dá-se o nome de extrafiscalidade[44]”
Kiyoshi Harada nos ajuda a diferenciar a progressividade fiscal e a extrafiscal:
"A progressividade fiscal, decretada no interesse único da arrecadação tributária tem seu fundamento no preceito programático representado pelo § 1.º do art. 145 da CF, segundo o qual sempre que possível, o imposto será graduado conforme a capacidade econômica do contribuinte".
"Já a progressividade extrafiscal tem seu fundamento no poder de polícia.... Assim, a progressividade extrafiscal, tanto aquela prevista no § 1.º do art. 156 da CF ( progressividade genérica) como aquela prevista no § 4.º, II do art. 182 da CF (progressividade específica), tem objetivo ordinatório. O fim visado não é o aumento da arrecadação tributária."[45]
Como já dito, antes da Emenda Constitucional nº 29 de 2000, a Constituição somente previa para o IPTU uma progressividade extrafiscal, consistente no aumento, de ano para ano, da alíquota para o imóvel que deixasse de cumprir sua função social (art. 182 da CF). Entendia-se que, para instituir o IPTU progressivo no tempo, o município deveria prever a hipótese no plano diretor e editar lei específica municipal, nos termos de lei federal.
Essa lei federal somente foi publicada em 2001 e foi chamada de "Estatuto da Cidade" (Lei nº 10.257, de 2001).
Prevê o art. 182, § 4.º da CF:
"É facultado ao Poder Público Municipal, mediante lei específica para a área incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de:
I- parcelamento ou edificações compulsórios;
II- Imposto sobre propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo;
III- Desapropriação com pagamento mediante títulos da dívida pública de emissão previamente aprovada pelo Senado federal, com prazo de resgate de até dez anos, em parcelas anuais, iguais e sucessivas, assegurados o valor real da indenização e os juros legais.”
Todavia, o IPTU progressivo extrafiscal, previsto no art. 182, § 4º, II da Constituição não pode ser exigido sem que antes a municipalidade conclua o parcelamento ou edificações compulsórios, previstos no inciso I, uma vez que este artigo refere-se à sucessibilidade das condições. Assim, somente após o parcelamento ou edificações compulsórios, previstos no inciso I, é que poderá ser instituído o imposto IPTU progressivo no tempo, previsto no inciso II.
Os municípios, portanto, não podiam instituir a progressividade extrafiscal, por falta da lei federal, e não havia permissão expressa na Constituição para instituir a progressividade fiscal.
Ocorre que, à época, vários municípios instituíram a progressividade fiscal, com fundamento na opinião de vários tributaristas que a admitiam.
Como foi mencionado anteriormente, a questão chegou ao Supremo Tribunal Federal, que, considerando a progressividade fiscal somente admissível para impostos pessoais, declarou a inconstitucionalidade de várias leis municipais que estatuíam alíquotas progressivas para o IPTU.
Então o Congresso Nacional, seguindo a orientação de que a progressividade fiscal é medida de justiça, aprovou a acima mencionada Emenda Constitucional nº 29, de 2000, que, expressamente, não só permitiu a progressividade fiscal (aumento de alíquotas em função do valor venal do imóvel urbano), como também criou a possibilidade de instituição de alíquotas seletivas, em função da localização e do uso do imóvel (art. 156, § 1º, I e II).
Com a EC 29/2000, o art. 156, § 1.º da CF passou a ter a seguinte redação:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I- propriedade predial e territorial urbana;
II- transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
III- serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.
§ 1.º- Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4.º, inciso II, o imposto previsto no inciso I, poderá:
I- ser progressivo, em razão do valor venal do imóvel e
II- ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e do uso do imóvel.
Dessa forma passa a ser permitida constitucionalmente a progressividade em razão do valor venal do imóvel, bem como, a diferenciação de alíquotas, em função da localização e do uso do imóvel, consagrando a constitucionalidade em função da base de cálculo. Assim, a progressividade do IPTU estendeu-se também à sua função fiscal, pois a extrafiscal já era prevista pelo art. 182, § 4.º, II.
Dessa forma, podemos afirmar que, atualmente, temos quatro hipóteses constitucionais previstas em que a progressividade das alíquotas do IPTU é possível: 1. Progressividade como instrumento de política urbana no tocante ao solo urbano não edificado ou não utilizado; 2. Progressividade de acordo com o valor do imóvel; 3. Progressividade de acordo com a localização do imóvel; 4. Progressividade de acordo com o uso do imóvel.
Importante salientar que o Estatuto da Cidade regulamenta os arts. 182 e 183 da Constituição. O art. 182 refere-se à progressividade extrafiscal temporal já analisada. Dessa forma, o Estatuto da Cidade não oferece impedimento algum à instituição do IPTU progressivo em função do valor venal do imóvel, nem ao IPTU de alíquotas seletivas, em função da localização e do uso do imóvel (art. 156).
Para Roque Antonio Carrazza: "A Constituição quer que, além de obedecer ao princípio da capacidade contributiva, o IPTU tenha alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel, de forma a assegurar o cumprimento da função social da propriedade (nos termos do plano diretor). Em outras palavras, além de obedecer a uma progressividade fiscal (exigida pelo § 1.º do art. 145, c.c. o inc. I do § 1.º do art. 156, ambos da CF), o IPTU deverá submeter-se a uma progressividade extrafiscal (determinada no inc. II do § 1.º do art.156 da CF)."[46]
Conclui-se, assim, que a instituição de alíquotas progressivas e seletivas, apesar de permitida, deve obedecer aos princípios constitucionais da isonomia e da vedação ao confisco e não pode adotar critérios arbitrários na fixação das alíquotas, sob pena de incorrer em inconstitucionalidade. O debate deve seguir no campo do quantum, e passará pela ponderação entre os princípios envolvidos, conforme tratamos no decorrer desse estudo.
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