3.1 Despesa Fiscal como Instrumento de Satisfação das Necessidades Públicas.
De início, cabe diferenciar necessidades públicas de políticas públicas, haja vista que este último termo tem sido utilizado para representar realidades diversas e, por vezes, conflitantes. Em Ronald Dworkin política pública seria uma espécie de padrão com o escopo de alcançar um objetivo, seja no âmbito social, econômico ou político de determinada comunidade.[1] Ou seja, o termo “políticas públicas”, hodiernamente, abrange um conjunto muito amplo de realidades que ao invés de facilitar a identificação destas, torna-se um termo retórico: pois ao representar tanto, acaba por nada dizer.
Cabe ressaltar posição esposada por Fábio Konder Comparato, in verbis:
A primeira distinção a ser feita, no que diz respeito à política como programa de ação, é de ordem negativa. Ela não é uma norma nem um ato, ou seja, ela não se distingue nitidamente dos atos da realidade jurídica, sobre as quais os juristas desenvolvem a maior parte de suas reflexões desde os primórdios da jurisprudência romana.[2] (negrito não consta do original)
Nessa linha, políticas públicas designariam realidades pré ou, mesmo, meta-jurídica, determinadas por tensões político-partidárias, anseios da população, pressão de grupos dominantes, lobby etc., com isso, não se que afastar sua relevância na compostura social, entretanto, sua inserção no direito, tendo em vista seu vazio significativo, ao invés de estabelecer um sólido parâmetro de controle, gera, isto sim, uma cizânia de significativo porte, por isso, no presente trabalho, tendo em vista sua pretensão jurídica, as “políticas públicas” não serão utilizadas como índices para as despesas fiscais.
Ademais, essa abertura semântica granjeada pela referida expressão gera um discurso retórico para além de qualquer contorno jurídico, cujo escopo é convencer e não resolver. Por isso, adotam-se, aqui, as necessidades públicas como parâmetro de aferição das despesas fiscais, pois, ainda que sejam determinadas por atos políticos – estes sujeitos a toda sorte, como: lobby, interesses de grupos dominantes, tensões sociais etc. - são positivadas pelo direito, ou seja são instituídas por meio de normas jurídicas, e esta, em direito, são os instrumentos abeis a instituir padrões de condutas, como bem coloca Lourival Vilanova:
Mas, se o direito conforma se dá de forma normativa ao social, a forma passa a integrar o fato social. E como a forma é normativa, é ela um índice para que a energia social possa seguir por ali. É como uma seta que aponta o caminho. (...) o direito é fator da dinâmica social. Com ele, acelera-se a mudança, canaliza-se o processo para fins previamente estabelecidos.[3]
Outrossim, se as políticas públicas são instrumentos estatais de execução de programas políticos baseados na intervenção na sociedade com a finalidade de assegurar igualdade de oportunidades aos cidadãos, tendo por escopo assegurar condições matérias de uma existência digna a todos os cidadãos[4], sem norma – estas advindas tanto de instrumentos normativos primários, como também secundários – seja qualquer a espécie exigida, se ela, os programas políticos de governo – de desenvolvimento econômico, social etc. – não passariam para o campo concreto, ou seja, nunca seriam realizados.[5]
Por isso, o presente trabalho se vale, ao invés da concepção de políticas públicas, do conceito de necessidade pública[6], haja vista que este advém do direito positivo, isto é, no âmbito jurídico, este é o conjunto de normas que determina a atuação estatal por meio da conduta de seus agentes em certa área com o escopo de prestar certo bem, tal atuação, portanto, é implementada por ações legislativas e executivas produtoras de normas para alcançar certos fins estatais. Decerto, sua origem advém de uma tomada de decisão do Estado sobre determinada área ou problema[7].
Por certo, há outros aspectos formadores das necessidades públicas[8], como por exemplo: o político, anseios sociais, greves, etc., mas estes são pré-jurídicos, com importância discutível para o estudioso do direito, haja vista que o objeto de estudo da ciência do direito é a norma jurídica.
Esta como um dos veículos condutores das alterações sociais, e, por conseguinte, o meio pelo qual o Estado de Direito manifesta sua vontade e suas forma de atuação, por isso, se políticas públicas são os meios de realização do interesse publico através da adoção de medidas hábeis a garantir a implementação e/ou realização de determinados objetivos, essa atuação é delineado pela norma jurídica que instituí as necessidades públicas. Pois, como anota Lourival Vilanova, “Ninguém governa com o Evangelho na mão, ou com o tratado de ciência política. Governa com norma, mediante elas.”[9]
E em síntese lapidar, arremata o Jurisfilósofo pernambucano: “altera-se o mundo físico mediante o trabalho e a tecnologia, que o potencia em resultados. E altera-se o mundo social mediante a linguagem das normas, uma classe da qual é a linguagem das normas do Direito.”[10]
Por isso, se “as políticas públicas funcionam como instrumentos de aglutinação de interesses em torno de objetivos comuns, que passam a estruturar uma coletividade de interesses”,[11] isso só é possível por meio da linguagem normativa, instrumento hábil a alterar a conduta humana, haja vista que por meio dela” o Estado dessacraliza a misericórdia, institucionalizando a assistência, como serviço público.”[12]
Portanto, pode-se afirmar que desde a formação jurídica do Estado, por meio da Constituição, se instituí comandos normativos que delineiam as formas de sua atuação, sem olvidar a área dessa ação. Essas linhas inicias possuem lacunas que são comatadas por meio de instrumentos infraconstitucionais, conforme a ideologia política predominante, isto é, “são geralmente projetadas nas plataformas eleitorais, chanceladas nas eleições e depois amadurecidas pelo poder político”[13] – essa forma de atuação direcionada para busca de fins específicos é o conceito jurídico, o qual positiva as chamadas “política pública”, transformando-as em necessidades públicas, as quais são satisfeitas por meio do serviço público..
Não se quer, com supramencionado, menoscabar ou mesmo desconsiderar outros aspectos no que concernem as políticas públicas, como o sociológico, o político, econômico etc., mas tão somente delimitar o objeto de estudo do presente item. Ademais, como é bem sabido, o corte metodológico é imprescindível em qualquer trabalho com pretensões cientificas.
Ante essas premissas, cabe inserir a despesa fiscal como instrumento de implementação de necessidades públicas, ou melhor, de que forma a despesa fiscal pode instrumentalizar/implementar tais necessidades.
Nesse diapasão, podem-se citar as isenções com finalidade de desenvolver determinada região. Imagine-se uma região pouco industrializada, verbi gratia, a região amazônica, a União com escopo de cumprir meta previamente traçada pelo constituinte – reduzir as desigualdades regionais – pode conceder uma isenção de IPI com o escopo de fomentar a industrialização dessa região.
Cabe enfatizar que essa espécie de despesa, para além de ser um meio regional de desenvolvimento, é um forte instrumento de dirigismo estatal em âmbito nacional, corroborando com tal assertiva, tem-se as isenções e reduções de alíquota do IPI utilizadas na crise de 2008 com o objetivo de manter o mercado brasileiro aquecido por meio do aumento do consumo interno, haja vista que grandes potências passam por uma recessão.
Outra forma comum na implementação de políticas públicas por meio de despesas fiscais é isenção de certas matérias-primas em produtos de primeira ordem, ou mesmo a concessão de subsídios, como acontece no programa farmácia popular[14], no qual o Estado subsidia medicamentos para tratamento de certas doenças como, por exemplo, com Enalapril para hipertensão e Metformina para diabetes, ou seja, ao invés de o Estado fornecer diretamente determinado medicamento, ele minimiza seu custo de produção para ampliar seu acesso as camadas mais pobres.
Cabe citar também um dos maiores expoentes de implementação de macro-objetivos por meio de gastos tributários: o Programa de Universidade para Todos[15] – o PROUNI – com esse programa a União busca uma ampliação ao acesso de pessoas de baixa renda ao ensino superior. No PROUNI, o governo federal concede isenções de quatro tributos[16]: imposto de renda das pessoas jurídicas, contribuição social sobre o lucro liquido, contribuição social para financiamento da seguridade social, instituída pela Lei Complementar nº 70/1991, e contribuição para o programa de integração social, instituída pela Lei Complementar nº 7/1970. as Instituições de ensino superior que concederem bolsas a estudantes previamente selecionados pelo Exame Nacional do Ensino Médio – ENEM.
Ressalte-se que as bolsas concedidas pelo PROUNI ultrapassaram o número de vagas[17] oferecidas diretamente pelas universidades federais, ou seja, parte significativa do ensino superior que o Estado brasileiro disponibiliza é custeada por esse meio de despesa fiscal.
Com os exemplos supramencionados, fica evidente que a União se utiliza largamente de despesas fiscais com o escopo de satisfazer certas necessidades públicas. E essa amplitude de gastos realizados de forma mediata legitima a presente pesquisa, além de demonstrar uma realidade preocupante: o estudo incipiente de matéria tão relevante para o direito financeiro, que por razões ideológicas, só aparecem, salvo raras e preciosas exceções, como benesses estatais.
Não se pode olvidar, também, conforme o caso do Programa Universidade para Todos – PROUNI – que por meio dessa despesa o Estado vem trespassando parte de suas responsabilidades constitucionalmente assumidas à iniciativa privada. Ora, para além do pobre discurso liberal de Estado mínimo e não interventor balbuciado por medíocres pensadores, essa forma de prestação de serviço público não dispensa gastos públicos – como exaustivamente demonstrado no segundo capítulo, benefício fiscal é a dispensa de receita devida, e, por conseguinte, despesa pública – além de não garantir uma maior eficiência do serviço, carecendo, por isso, de fortes instrumentos de controle[18].
Outrossim, vê-se que a despesa fiscal é um instrumento de efetivação dos direitos fundamentais[19], na medida em que garante acesso bens tidos como de primeira ordem, medicamentos, educação etc., ou seja, ainda que indiretamente, por meio de despesas fiscais o Estado busca, em regra[20], meios para garantir os direitos tidos por fundamentais, sem, por certo, diferenciá-los em prestacionais ou não, pois, como visto alhures, na perspectiva estatal, todo direito requer um fazer[21].
Ressalte-se que os direitos fundamentais não possuem um núcleo irredutível, ao invés disso são conquistas históricas, e, por conseguinte, necessariamente, mutáveis. Isto é “os direitos do homem são direitos históricos, que emergem gradualmente das lutas que os homens travam por sua própria emancipação e das transformações das condições de vida que essas lutas produzem”.[22] Assim, cabe ao jurista vê-los a partir de um dado ordenamento jurídico, não como algo universal. Nessa linha é o escólio de Gomes Canotilho:
Os direitos fundamentais serão estudados enquanto jurídico-positivamente vigente numa ordem constitucional. Como iremos ver, o local exacto desta positivação é a constituição. A positivação de direitos fundamentais significa a incorporação na ordem jurídica positiva dos direitos considerados “naturais” e inalienáveis do individuo.[23]
Essa advertência é salutar, tendo em vista que pode-se dizer que a implementação das necessidades públicas está estritamente ligada aos direitos fundamentais, ou melhor, estes são necessidades de primeira ordem, as quais o Estado deve satisfazer tendo em vista seu fim instrumental. E vê-los – os direitos fundamentais – sob aspecto diverso implicaria na existência de necessidades imanentes ao ser humano, isto é, “para aqueles que perfilham filosofia de que existem necessidades intrínsecas do ser humano, o Estado não pode deixar de atender a alguns interesses básicos”[24]. Ora, a história oferece um sem número de exemplos que desabonam qualquer perspectiva imanente dos direitos individuais, como a escravidão, a desigualdade de gênero, a usurpação da propriedade etc.[25]
Do exposto, tem-se que os direitos fundamentais não são realidades prontas e acabadas, ao invés, são conquistas históricas que refletem diretamente no ato de escolha das necessidades públicas, estas, também, cambiantes, conforme o momento histórico, o lugar e seu respectivo povo. Nessa linha, as despesas fiscais, quando na satisfação de algumas necessidades públicas, cumprem papel de efetivação dos direitos fundamentais, como por exemplo, PROUNI e Farmácia Popular, que implementam educação e saúde respectivamente.
Ocorre que as despesas fiscais, por vezes, ao invés de satisfazerem objetivos constitucionais, agravam desigualdades, haja vista que podem causar interferência indevida na economia, acentuando desigualdades regionais, instrumentalizando a famigerada guerra fiscal – evento não nocivo a um dos valores mais caro ao constituinte: a Federação –, como também sua realização para satisfazer interesses outros que não os públicos, patrocinados, aqueles, por lobistas. Assim, a concessão de benefícios fiscais, além dos requisitos constitucionais e legais para sua realização, deve se conformar com todo ordenamento, em especial, com a isonomia, erigida como garantia fundamental pelo constituinte, um dos mandamentos nucleares sob o qual é forjado o Estado de Direito. Esta, a isonomia, é um parâmetro inafastável na concessão de “benefícios fiscais”, e por isso, o próximo item dela tratará.
3.2. Correlação da Realização de Despesas Fiscais (Concessão de Benefícios Fiscais) com o Princípio da Isonomia.
Como bem adverte Ricardo Lobo Torres, “A Igualdade é o mais importante dos princípios jurídicos e o que oferece a maior dificuldade de compreensão ao jurista e ao filósofo do direito.”[26]Em que pese a dificuldade para delimitar seu conteúdo semântico, sua compreensão é primordial no Estado Democrático de Direito. Pode-se dizer que ela é um dos valores que permeia todo o ordenamento pátrio.
Na CF/88, a cabeça do artigo 5º – primeiro artigo do título “Dos Direitos e Garantias Fundamentais – estabelece que todos “são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza (...)”, e no inciso I do mesmo artigo o constituinte o reiterou, in verbis: “homens e mulheres são iguais em direitos e obrigações, nos termos desta constituição.”, tais preceitos estabelecem a chamada igualdade formal, que conforme Canotilho significa “Ser igual perante a lei não significa apenas aplicação igual da lei. A lei, ela própria, deve tratar por igual todos os cidadãos. O princípio da igualdade dirige-se ao próprio legislador, vinculando-o à criação de um direito igual para todos os cidadãos. ”[27]
Destarte, a lei não pode estabelecer privilégios ou perseguições, seu papel é de regulador da vida social, com o dever de tratar todos de forma equânime, este é seu conteúdo juridicizado pela constituição, e assimilado por todo o ordenamento jurídico.[28] Ainda que sejam inescusáveis essas proibições, com elas pouco se delimita o conteúdo jurídico do referido mandamento, isto é, para além da proibição de diferenciações odiosas, em que consiste, de fato, o princípio da igualdade?
Por certo, não é suficiente o aforismo atribuído a Aristóteles de que igualdade é tratar os iguais na medida de sua igualdade, visto que, em verdade, tal assertiva pouco diz, ou esclarece. Não se quer afastar sua validade, haja vista que, como observa Robert Alexy “A igualdade de todos em relação a todas as posições jurídicas não produziria apenas normas incompatíveis com sua finalidade, sem sentido e injustas; ela também eliminaria as condições para o exercício de competências,”[29] mas adotando-a, surgem os seguintes questionamentos: quem são os iguais? Qual a medida dessa igualdade? Ou seja, tal fórmula não pode ser tomada como chegada – fim -, mas sim como norte para delinear o conteúdo semântico da igualdade.[30]
Ressalte-se que a isonomia não possui um significado supra-positivo, ou mesmo um núcleo irredutível, absoluto[31], pois como se vê na obra de Platão a escravidão era aceita e o mesmo dividia a sociedade em castas, conforme sua célebre obra “A República”, mais recente, o mundo ocidental adotou a escravidão por questões raciais, com isso, fica claro que isonomia é um conceito sempre cambiante, e, por conseguinte, seus traços fundamentais estão instituídos no direito positivo.
Nesse diapasão, a igualdade - princípio estruturante do Estado Democrático -, de inicio, é vista sob o aspecto formal[32], na qual os homens nascem iguais e permanecem livres e iguais em direitos. Essa forma de igualdade é forjada sob a ideologia liberal-burguesa do século XVIII e é indissociavelmente ligada a concepção de liberdade.[33]
Essa igualdade formal vincula tanto o aplicador do direito - no sentido de que as leis devem ser aplicadas sem se olhar as pessoas, haja vista que todos são iguais perante ela – como também o legislador[34], ou seja, não só a aplicação da lei deve ser igual, mas também, na sua feitura, deve tratar por igual todos os cidadãos.
Não obstante, a igualdade formal não é suficiente, haja vista que o conceito de igualdade é relacional, e por isso, cambiante, ou seja, não há igualdade em si, os homens possuem diferenças inerentes a sua condição humana, estas são de forma variadas: diferenças físicas, de idade, de sexo, sociais, de aptidões etc. Por isso, deve-se, para além da concepção liberal, buscar um conceito substantivo de igualdade, o qual será de vital importância para o presente trabalho, visto que esse princípio é limite instransponível para a concessão legitima e constitucional dos benefícios tributários.
De fato, para falar em igualdade, carece se de ao menos dois seres (ou objeto, em sentido lato), pois ela é, necessariamente, relacional, isto é, precisa de comparação. Ressalte-se que só é possível falar em igualdade[35] na presença de diferenças, posto que na inexistência absoluta destas, tem-se a identidade: o mesmo ser ou objeto. Seguindo essa perspectiva relacional do conceito de igualdade, e tomando o precitado aforismo aristotélico como índice temático – tratar os iguais igualmente, na medida da sua igualdade – Alexy sugere que dois critérios sejam usados para aplicação do referido princípio: “Se houver uma razão suficiente para a permissibilidade de um tratamento desigual, então, o tratamento igual é obrigatório; se houver uma razão suficiente para o dever de um tratamento desigual, então, o tratamento desigual é obrigatório.”[36]
Assim, pode-se afirma que a isonomia é ligada ao discrímen que a legitima, ou seja, desde que se atente para a razão pela qual ele é legítimo e em outro caso não o é, ter-se-á como clara a compreensão da isonomia[37]. Com isso, afasta-se o mero “tratar os desiguais de forma desigual, na medida de sua desigualdade”, tendo em vista que não é o tratamento desigual em si que dá conteúdo a igualdade, este tem que ter por escopo aproximar as desigualdades, compensando-as, quando possível, haja vista que o preceito não pode instituir situações odiosas, muito pelo contrário, deve, isto sim, buscar uma compensação de desigualdade de oportunidades.
Portanto, para identificar a observância ou não da isonomia, conforme lapidar síntese de Celso Antônio, a igualdade tem que alcançar duplo objetivo, in verbis:
Tem-se que investigar, de um lado, aquilo que é adotado como critério discriminatório; do outro lado, cumpre verificar e há justificativa racional, isto é, fundamento lógico, para, à vista do traço desigualador acolhido, atribuir o específico tratamento jurídico construído em função da desigualdade proclamada. Finalmente, impende analisar se a correlação ou fundamento racional abstratamente existente é, in concreto, afinado com os valores prestigiados pelo sistema normativo constitucional. A dizer: se guarda ou não harmonia com eles.[38]
Com o exposto, fica evidente que toda atividade do Estado tem como uma de suas balizas a isonomia e, por conseguinte, ela – a isonomia – também delimita a concessão de benefícios tributários[39]. Por isso, toda norma concessiva deve tê-la como limite, e, necessariamente, como objetivo.
No que concerne ao aspecto limitativo da isonomia na realização de gastos fiscais, tem-se que, conforme antes esposado de forma genérica, ela atua como limitadora na elaboração de normas cujo escopo seja de instituir benefícios tributários, haja vista que a regra é a tributação. Inclusive, como mencionado no primeiro capítulo, pagar tributos consiste em dever fundamental[40].
Assim, no processo de elaboração de instrumentos normativos que concedem os referidos benefícios, deve ser observado se estes possuem como critério de justificação os valores prestigiados pelo constituinte, como erradicação da pobreza, redução das desigualdades regionais e sociais, desenvolvimento nacional, entre outros, explicita ou implicitamente positivados na Carta Magna brasileira.
Ademais, esse primeiro requisito, de compostura formal, tem o condão de racionalizar/limitar, com um aspecto objetivo, a dispensa de receita devida, haja vista que afasta o clientelismo e arbítrio no uso desse instrumento de justiça/fomento social.
Outrossim, além da observância em abstrato da conformação do benefício fiscal com a isonomia, deve-se, também, verificá-lo in concreto. Pois, como antes demonstrado, a escolha de um critério de discriminação deve ser adequado e racional no que concerne ao critério desigualador, ou seja, este vai ser o índice de aferição da legitimidade do tratamento diferenciado, pois não é demasiado lembrar que a regra é a tributação, que é indicativo de uma isonomia substancial na mediada em que o dever de pagar tributos representa a capacidade econômica do contribuinte.[41]
Com efeito, a despesa fiscal não pode albergar privilégios odiosos[42], nos quais ao invés do interesse público, prestigie o de pequenos grupos, haja vista que, quando se efetua a renúncia de receita, o Estado deve, sempre, buscar o interesse público, ainda que, em regra, também beneficie certos indivíduos de forma direta. Por isso, deve se buscar uma adequação material por meio de uma aferição em cada caso de concessão de cada benefício.
Nessa linha, tomando o Programa Universidade para Todos – PROUNI[43] – pode-se observar que o aspecto formal é obedecido, na medida em que, no preceito geral, assegura a todas instituições de nível superior da iniciativa privada que preencherem os requisitos a isenção de vários tributos[44]. Assim, como limite formal, é preenchido o critério, que nesse caso é o oferecimento de uma bolsa a cada 10 (dez) alunos pagantes regulamente matriculados.
No que concerne ao aspecto material, pode-se aferir se prestação do serviço público por parte de cada instituição atende a um nível mínimo, ou seja, se o ensino oferecido pelo Estado de forma mediata supre as carências educacionais da parcela da sociedade a qual se insere nos critérios do programa.
Outro aspecto que serve de índice para aferir a legitimidade, no caso em comento, é observar a população contemplada, posto que o referido programa utiliza a renda per capita como requisito de acesso ao PROUNI[45], combinada com o requisito de mérito, haja vista que é feita uma prova nacional cuja a nota, uma vez estando dentro da faixa econômica do programa, serve como meio de escolha dos candidatos.
Vê-se, pois, que a despesa fiscal é um forte instrumento para assegurar a igualdade, desde que para além de observar seu limite formal, o qual proíbe a descriminação por meio de legislação discriminatória, seja capaz de implementar estratégias promocionais, com o escopo de inserir grupos socialmente vulneráveis nos espaços sociais, ou seja, não é suficiente proibir a discriminação, quando o que se pretende é garantir a igualdade de fato[46].
A não observância do princípio da igualdade na renúncia de receitas[47] acentua as desigualdades e injustiças sociais, e, por conseguinte, se afasta dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil. Por isso, conforme escólio de Manoel Cavalcante:
A isonomia assegura ao contribuinte que esteja em situação similar a igualdade de tratamento e, sendo assim, implica um direito de exigir do Estado que, por regra, se abstenha de criar discriminações, somente admitindo-se aquelas justificadas constitucionalmente pela capacidade contributiva ou extrafiscalidade que ficam sujeitas ao controle judicial.[48]
Portanto, na concessão de benefício tributário, este com feições de despesas para o ente público: despesa fiscal, deve se observar o princípio da isonomia, tanto no seu aspecto formal, como no material, pois tais receitas cessantes devem cumprir seu papel social, ou seja, atingir os objetivos fundamentais estabelecidos pelo constituinte. Assim, vê-se que o princípio da igualdade serve como parâmetro de controle das despesas fiscais (ou benefícios tributário, este sob a ótica do contribuinte), na medida em que balizará sua realização.
