Não é nova nem tranquila a definição do fato gerador do IPI e do ISS para algumas atividades em que os conceitos se aproximam em razão do tipo de operação, mas ao compreender o real sentido do termo industrialização e da expressão prestação de serviço podemos traçar linhas paralelas, e por isso não se encontram, para chegarmos à definição do fato gerador de um e de outro.
O art. 4º do RIPI, decreto n.º 7.212 de 2010, traz a definição dos processos de industrialização nos seguintes termos:
Seção II
Da Industrialização
Características e Modalidades
Art. 4o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único):
I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação);
II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento);
III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem);
IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou
V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento).
Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados.
Portanto, temos cinco processos de industrialização.
A transformação é o mais característico, adquire-se a matéria prima para aplicar num processo industrial retirando-se um produto novo.
O beneficiamento é aquele que melhora um produto já existente, o exemplo mais fácil de compreensão é o do arroz ainda na casca adquirido do produtor rural, que simplesmente colheu pelo implemento agrícola e o jogou na caçamba do caminhão, e depois de um processo industrial minucioso o arroz fica branquinho e limpo num saco de um ou cinco quilos, p. ex., para consumo humano.
O terceiro é a montagem, cujo exemplo mais presente é o da montadora de veículos. A partir da aquisição de diversos produtos prontos, coloca-os em tal ordem que por fim compõe-se um produto novo.
O acondicionamento está mais ligado à apresentação do produto do que a sua composição. A indústria coloca uma roupagem nova e sua e assim cria uma nova forma de venda do item, como se de sua fabricação fosse, e assim a legislação considera esta atividade industrial.
Por fim o decreto inclui a renovação como processo de industrialização, aquele processo em que se adquire um produto usado transformando-o em novo.
Já os serviços estão todos previstos na lista anexa à lei complementar n.º 116 de 2003, sendo que é muito difícil algum serviço não envolver o fornecimento de alguma mercadoria, até mesmo o engraxate precisa fornecer a graxa, o pintor precisa utilizar a tinta, dentre outros inúmeros exemplos.
Porém na prestação de serviço há a predominância do serviço para o qual se foi contratado e não da aquisição de alguma mercadoria para fornecer, ou transformar para depois vender como produto acabado.
Vejam, que na prestação de serviço, o prestador não compra um produto para transformá-lo ou para fornece-lo, mas sim para que possa prestar o serviço para o qual houve a contratação. Neste ponto, a meu ver, reside a grande diferença entre a industrialização e a prestação de um serviço, pois a industrialização compra a matéria prima e não antevê o consumidor final, realiza o processo industrial para depois colocar o produto em série no mercado sem ter um destinatário certo.
Já a prestação de serviço será sempre por encomenda e destinada a consumidor final: o tomador. Isto não impede que a industrialização seja feita por encomenda, muito pelo contrário, é comum em alguns setores terceirizar uma fase ou todo o processo industrial, porém o encomendante da industrialização não tem, ainda, um destinatário certo. O produto final é colocado em série no mercado para qualquer um adquiri-lo, ao contrário na prestação de serviço que será sempre destinada diretamente ao tomador.
Portanto, a industrialização será sempre um dos cinco processos empregados em produtos para colocar o produto final no mercado para quem quiser compra-lo, pode ser feito por encomenda? Sim, desde que o encomendante coloque o produto em série no mercado para quem quiser compra-lo, ou seja, o conceito de industrialização está intimamente ligado ao fato de se colocar produtos no mercado em série.
Aqui surge outro aspecto importante, a industrialização pose ser por encomenda? Sim, já vimos que sim. Mas pode ser personalizada, ou seja, considerada serviço?
Só há uma possibilidade, o beneficiamento, pois este é o único processo industrial que figura também na LC 116. Portanto, quando se tratar de transformação, será sempre industrialização, pois não existe na LC 116 um item de transformação. O mesmo serve para montagem, acondicionamento e renovação.
14 – Serviços relativos a bens de terceiros.
(...)
14.05 – Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos quaisquer.
Como vimos o beneficiamento é aquele processo que melhora um produto já existente, e somente será considerado serviço se for realizado sob encomenda e para destinatário final. Se o beneficiamento for feito em série, para que o produto seja colocado no mercado para quem quiser compra-lo, não será serviço, mas sim processo industrial.
Destarte, a prestação de serviço será sempre por encomenda e para destinatário final, pois o prestador está realizando o serviço para aquela determinada pessoa: o tomador. Isso não significa que o prestador não possa vender o seu serviço para qualquer um, não é isto, a distinção reside no fato de que, vendido o serviço, ele será prestado para aquela determinada pessoa, física ou jurídica, que contratou aquele serviço. No lava-jato, a lavagem nunca será idêntica, mesmo que o serviço seja prestado da mesma forma em cada veículo, sempre haverá uma peculiaridade.
Concluindo, podemos estabelecer, por fim, dois requisitos para a industrialização:
1)Deverá ser, necessariamente, um dos processos previstos no art. 4º do RIPI;
2)Em algum momento, seja pelo fabricante ou pelo encomendante, o produto será colocado no mercado em série para quem quiser adquiri-lo.
Também para a prestação de serviço vamos estabelecer dois requisitos:
1)Por encomenda;
2)Para um consumidor final: o tomador, que não irá revender o produto do serviço.
