Dispõe a legislação pátria, especificamente o Artigo 98, do Código Tributário Nacional, que as normas previstas nos Tratados Internacionais prevalecem sobre a legislação interna e, atualmente, a maioria dos Tratados Internacionais vigentes no país, destacando-se a Convenção entre Brasil e Portugal (promulgada pelo Decreto nº 4.012/2001), permite ao primeiro tributar os royalties pagos por brasileiros através de imposto incidente sobre a renda, na presente hipótese o IRRF, à alíquota máxima de 15%.
No caso específico do Protocolo acordado entre Brasil e Portugal, parte integrante da Convenção entre os dois países, o termo royalties se aplica "a qualquer espécie de pagamento recebido em razão da prestação de assistência técnica e de serviços técnicos".
Em consonância com o mencionado Tratado Internacional, dentre outros no mesmo sentido, firmados com diversos Países, o Poder Executivo, via Medida Provisória (atualmente sob nº 2.159/70), determinou que o IRRF nas remessas ao exterior de royalties e de pagamentos por serviços técnicos e de assistência técnica, incidiria à alíquota de 15%, havendo, portanto, uma redução na sua alíquota, que até então era de 25%.
Ficou ressaltado, porém, que tal diminuição somente ocorreria na hipótese de ser instituída Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE) incidente sobre essas mesmas importâncias, o que, por óbvio, não tardou a acontecer, tendo sido criada a mencionada contribuição pela Lei nº 10.168/00, à alíquota de 10% sobre os mesmos fatos geradores acima indicados.
Pode-se perceber, nitidamente, que a intenção do Governo Federal foi de compensar a diminuição de sua arrecadação, por conta da obrigatória adequação da alíquota de impostos aos parâmetros estabelecidos pelos Tratados Internacionais, em especial o celebrado com Portugal (IRRF - de 25% para 15%), através da criação de um tributo adicional, travestido de contribuição de intervenção no domínio econômico, uma vez que, ao menos teoricamente, essa espécie tributária não estaria sujeita às limitações ali estabelecidas.
Em resumo, temos a seguinte situação: (i) a Convenção de bi-tributação Brasil-Portugal estabeleceu como teto, para a tributação por impostos sobre a renda, a alíquota de 15%; (ii) em decorrência de tal disposição, a alíquota do IRRF foi reduzida de 25% para 15%; (iii) contudo, criou-se uma nova espécie de tributo, sob a forma de contribuição, também incidente sobre a remessa de royalties e a título de prestação de assistência técnica e de serviços técnicos para o exterior, cobrada à alíquota de 10%.
É de se ressaltar que nem sempre os tratados internacionais são elaborados com atenção às tecnicidades tributárias, acabando por confundir as figuras dos impostos, das contribuições, etc., até porque as denominações dos tipos tributários nem sempre são coincidentes, e o Brasil é especialmente pródigo em criar novas espécies.
Todavia, na Convenção entre Brasil e Portugal, houve um maior rigorismo, tanto que, em uma de suas disposições, restou muito bem delineado o alcance dos conceitos e tipos utilizados.
Como se observa do item 1, do Protocolo integrante da Convenção entre Brasil e Portugal, o qual transcrevemos abaixo, é possível identificar claramente o propósito de se limitar a tributação nas operações em questão também quanto às contribuições ou outros tipos análogos, e não somente aos impostos.
"(...) Fica entendido que, nos impostos visados no Artigo 2, nº 1, alínea a), está compreendida a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), (...)"
O Artigo 2, nº 1, alínea a, da Convenção, por sua vez, estabelece que o imposto ao qual a mesma se aplica, no caso do Brasil, é o Imposto Federal sobre a Renda, compreendendo-se, diante do disposto no item 1 do Protocolo, a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, até porque, naquele momento, era a única contribuição existente à qual se poderia aplicar tal entendimento.
O item 2, do mesmo Artigo 2º, complementa e esclarece ainda mais a situação ao dispor que:
"2. A presente Convenção será também aplicável aos impostos de natureza idêntica ou similar que entrem em vigor posteriormente à data da assinatura da Convenção e que venham a acrescer aos atuais ou a substituí-los."
Assim, por analogia, que é a principal forme de interpretação das normas tributárias, nos termos do Artigo 108, I, do Código Tributário Nacional, é possível interpretar-se pela inaplicabilidade, para as remessas feitas a beneficiários sediados em Portugal, da majoração da tributação sobre a remessa de royalties e a título de prestação de assistência técnica e de serviços técnicos para o exterior, uma vez que o alcance do tratado abrangeria também todas as contribuições criadas posteriormente a ele, e cuja natureza fosse similar ou complementar ao Imposto de Renda.
A nosso ver, a CSLL foi "considerada" semelhante ao IR, para fins de aplicação do Tratado, pois em Portugal não existe um similar tributário à espécie "contribuição". Tanto é que o Protocolo não inclui, no caso de Portugal, qualquer outro tributo além dos impostos referidos no Artigo 2, nº 1, alínea b.
Sendo assim, é possível, por analogia, discutir o efeito da criação da CIDE, contribuição que majorou em 10% as remessas ao exterior de royalties e de pagamentos por serviços técnicos e de assistência técnica, pois o teto de tributação de 15%, estabelecido no Tratado com Portugal, englobaria tanto os impostos sobre a renda, quanto as contribuições de mesma natureza.
Portanto, mesmo com a tentativa de se rotular a majoração da alíquota sob a denominação de contribuição, essa não incidiria sob o ponto de vista acima explicitado.
Por outro lado, analisando-se estritamente sob a legislação brasileira, sem contrapô-la ao Tratado firmado entre Brasil e Portugal, a CIDE, nas condições em que foi criada, tem evidente natureza de imposto, tendo sido "disfarçada" de contribuição de intervenção no domínio econômico, a fim de esquivar a tributação incidente sobre as mencionada operações dos Tratados Internacionais, ou seja, majorando a alíquota do IRRF pela via indireta, o que é defeso pelo nosso Sistema Tributário Nacional.
Assim, em sendo um imposto adicional e não uma contribuição, deve ser respeitado, obrigatoriamente, o teto de 15%, estipulado, dentre outros acordos internacionais, na Convenção entre Brasil e Portugal.
Mas não param por aí as irregularidades da CIDE. No que toca aos seus aspectos gerais, já se manifestou o Poder Judiciário no sentido de que, em se admitindo tratar-se de uma contribuição, o seu fato gerador e a sua base de cálculo devem ser determinadas através de lei complementar, conforme prevê a Constituição Federal nos artigos 146, 154, I e 195, §4º, e não por meio de lei ordinária, como ocorreu.
Outro ponto crucial relacionado à constitucionalidade da CIDE, diz respeito à sua finalidade, posto que, após cobrada e arrecadada, obrigatoriamente, deve ser destinada à re-equilibrar o domínio econômico, e esta contribuição financia o Programa de Estímulo à Interação Universidade-Empresa para Apoio à Inovação, o que não significa intervenção alguma no domínio econômico.
Essas são algumas das questões relacionadas à impossibilidade da cobrança da CIDE em questão, principalmente, na presente situação, no que tange aos contratos firmados entre Brasil e Portugal, por conta da já mencionada Convenção existente entre os dois países.
