Sumário: 1. Situando o problema: caso prático; 2. Arrolamento de Bens: Conceito e distinção de figuras afins; 3. A garantia de instância: sua evolução legislativa e a posição do INSS; 4. A Lei nº 10.522/2002: solução do problema?; 5. A visão da doutrina e a ressonância das decisões judiciais; 6. Conclusões.

1. Situando o problema: caso prático

A eterna luta entre os contribuintes e o Fisco é um dos mananciais mais fecundos para o surgimento de novas discussões jurídicas. De fato, não é raro que empresas e particulares, diante de uma exigência fiscal, se vejam embaraçados em seus direitos mais arraigados, ou mesmo tenham violadas garantias constitucionais em nome do "supremo interesse público".

Foi uma destas situações que nos motivou a escrever este trabalho. Determinada empresa de porte em nosso Estado, tendo sofrido autuações fiscais pelo Instituto Nacional do Seguro Social – INSS, questionou a validade das mesmas mediante a apresentação tempestiva de defesas administrativas.

Tais defesas foram rejeitadas, sendo decidido que as autuações eram subsistentes. O contribuinte, então, foi intimado com um aviso-padrão, nos seguintes termos:

"...cientificar o contribuinte acerca da presente Decisão, fornecendo-lhe cópia desta, e intimá-lo a recolher o débito no prazo de 15 (quinze) dias a contar da data da sua ciência, ressalvando-lhe o direito de interpor recurso voluntário ao Conselho de Recursos da Previdência Social – CRPS, no mesmo prazo, mediante depósito administrativo, de valor correspondente, no mínimo a 30% (trinta por cento) do valor da exigência fiscal, a ser efetuado junto às Agências da Caixa Econômica Federal." (Grifos nossos)

Analisando as possibilidades para minimizar o prejuízo da empresa (eis que os citados 30% exigidos para depósito representavam valores acima de R$ 1.000.000,00 – hum milhão de reais), constatou-se que a própria Autarquia havia editado a Instrução Normativa nº 70, a qual permitia garantir o Recurso Voluntário mediante o arrolamento de bens, preferencialmente móveis.

Contudo, sem maiores razões, o dispositivo específico que previa a possibilidade do arrolamento foi revogado por outra Instrução Normativa (a de nº 80), o que deixou a empresa novamente sem saídas alternativas.

Perseguindo na busca, constatou-se que havia sido promulgada a Lei nº 10.522/2002, a qual, alterando dispositivos do Decreto 70.235/72 (que regula o processo administrativo fiscal no âmbito da União), deu nova redação ao artigo 33 do citado Decreto, permitindo expressamente a opção entre o depósito ou o arrolamento de bens no percentual de 30% da exigência fiscal.

Ciente da previsão legal, a empresa impetrou Mandado de Segurança Preventivo, eis que tinha fundado receio de que os seus recursos não fossem sequer conhecidos diante da ausência de comprovação do depósito recursal, pleiteando ordem liminar no sentido de ser assegurado o processamento de suas irresignações perante o CRPS.

No entanto, o pleito liminar foi negado, fundamentalmente pelo entendimento do magistrado federal responsável de que o Decreto 70.235/72 é aplicável às questões previdenciárias apenas subsidiariamente e que, além de não constituir novidade no mundo jurídico a referida Lei, o artigo 32 [da Lei 10.522/02] somente tem aplicabilidade para os contribuintes em débito com a União.

Foi justamente o contraste entre o entendimento do julgador, com o respeito devido ao seu entendimento, e o raciocínio sistemático do advogado diante de nosso ordenamento jurídico que motivaram a realização deste trabalho.

A situação real que se apresentou traz em sua essência uma violação nítida às garantias constitucionais mais elementares do contribuinte, ainda que se tenha em mente a posição do Supremo Tribunal Federal sobre o tema depósito de 30% e princípio constitucional da mais ampla defesa.

A relevância e a oportunidade desta discussão são notórias, na medida em que são vários os contribuintes, pessoas jurídicas, que sofrem autuações fiscais despropositadas e, perdendo em primeira instância, se vêem mesmo impedidas de recorrer destas decisões, diante da exigência do depósito.

A visão, ademais, é que se tenham resguardadas formas de viabilizar o convívio entre as prerrogativas do Fisco e as garantias dos contribuintes, visando sempre o equilíbrio entre proteger estes últimos e assegurar os objetivos da fiscalização tributária.

Logo, se se tem resguardado um direito de garantia de instância por forma alternativa (arrolamento de bens, preferencialmente imóveis), não é lícito aos administradores tributários fugirem de sua função de servidores públicos e deixarem ao relento empresas que querem, apenas, fazer valer o seu direito de defesa.

Este é o objetivo deste trabalho: incitar a discussão sobre o tema, tentando mostrar que, numa visão coerente do sistema jurídico nacional, o arrolamento de bens perante o INSS, hoje, é um direito garantido aos contribuintes que desejarem interpor recurso voluntário frente a decisões contrárias a seus interesses.

2. Arrolamento de bens: conceito e distinção de figuras afins

A primeira providência para a compreensão do presente trabalho é, sem dúvida, limitar o conteúdo da expressão "arrolamento de bens".

A figura a que estamos nos referindo – e iremos nos deter com maior freqüência é, justamente, o ato material por meio do qual os contribuintes disponibilizam bens de sua propriedade para servir como garantia de exigências fiscais que lhe são imputadas mediante processo administrativo onde, diante de decisão de primeira instância desfavorável, os mesmos pretendem interpor recurso voluntário ao órgão superior.

Trocando em miúdos, o arrolamento de bens a que nos referimos nada mais é do que um ato instrumental, que servirá para caucionar a interposição do recurso administrativo perante os órgãos de segunda instância, servindo como um pressuposto de admissibilidade – na sua falta, a insurreição não será nem mesmo conhecida, impedindo que os julgadores adentrem no mérito das razões recursais.

Esta visão é imprescindível para que não se confunda este arrolamento de bens (pressuposto de admissão de recursos voluntários perante os órgãos administrativos) com o instituto do arrolamento de bens previsto no artigo 64 da Lei Federal nº 9.532/97.

Esta espécie de arrolamento se constitui em uma medida preventiva do fisco, mediante a qual sempre que os valores exigidos através das autuações fiscais seja superior a 30% do patrimônio conhecido do contribuinte, a autoridade fiscal deverá proceder à confecção de um Termo de Arrolamento de Bens e Direitos (o qual será encaminhado aos respectivos órgãos de registro para fins de averbação), sendo que ao contribuinte e aos respectivos órgãos de registro foi atribuída a responsabilidade de comunicar ao fisco qualquer transferência, alienação ou oneração destes bens ou direitos arrolados.

Na hipótese de descumprimento desta obrigação, ao lado das punições administrativas internas dos órgãos de registro, as autoridades fiscais vinculadas ao crédito tributário em questão estão autorizadas a propor judicialmente uma Medida Cautelar Fiscal, disciplinada pela Lei nº 8.397/92, visando o resguardo desta garantia.

Este instituto é anterior à decisão de primeira instância nos órgãos da Administração Tributária, sendo aplicado no momento das ações fiscais propriamente ditas, ou seja, no momento em que a fiscalização formal é aberta, apurando-se deveres tributários passíveis de cobrança, quando da mensuração destes créditos, é hora de confrontar o montante encontrado e o patrimônio conhecido do contribuinte; ultrapassando 30%, obrigatoriamente deverá ser procedido ao arrolamento "preventivo" de bens ^[1].

No plano judicial, temos outras duas espécies de arrolamento, que também não podem se confundir com o objeto de estudo.

Trata-se primeiramente da Medida Cautelar Nominada de Arrolamento de Bens, prevista no CPC vigente nos artigos 855 a 860, a qual consiste na ação "em que se postula a verificação da existência e do estado dos bens, desde que o requerente demonstre legítimo interesse e haja receio de desvio, extravio, perda ou dissipação dos mesmos bens", como conceituam os professores Wilson de Campos Batalha e Sílvia Marina Labate Batalha ^[2].

A outra hipótese é o Arrolamento como "modalidade simplificada de inventário, que suprime uma grande parte de suas formalidades" ^[3], o qual vem disposto nos artigos 1.031 a 1.038 do CPC, com as alterações decorrentes das Leis nº 7.019/82 e 9.280/96, constituindo-se num procedimento especial de jurisdição contenciosa. ^[4]

Assim, não se deve ter dúvidas sobre a conceituação de arrolamento de bens a que nos referimos, qual seja, aquele conjunto de atos que importam numa forma alternativa de garantir a suposta dívida a ser questionada mediante recurso administrativo voluntário a ser interposto, servindo de pressuposto de admissibilidade deste.

3. A garantia de instância: sua evolução legislativa e a posição do INSS

A idéia de uma prestação para dar seguimento a recursos não é nova em nosso ordenamento jurídico. Nota-se, sem esforço, que no plano judicial o preparo, enquanto ato obrigatório a ser praticado para que os recursos sejam conhecidos, devendo ser pago posteriormente ao protocolo da peça ou já acompanhar as razões recursais, costumou - e persiste até hoje - ser uma realidade para os demandantes.

A natureza deste pagamento é, desenganadamente, de um emolumento, ou seja, de uma contraprestação pelos serviços materiais que se destinam a viabilizar o processamento do recurso, sendo fixado em valor razoável, a fim justamente de permitir o acesso dos interessados à via de revisão dos julgados de primeiro grau.

No plano administrativo, entretanto, a finalidade da exigência de que se tenha como condição de procedibilidade uma prestação em dinheiro é, também sem engano, facilitar o adimplemento do suposto crédito tributário exigido através da autuação fiscal de que se pretende recorrer.

O que ocorre na realidade é que os valores exigidos servem para que se abata do montante cobrado aquele percentual, servindo de amortização do suposto débito tributário que ali se perfez, na hipótese de que a decisão de primeira instância seja mantida em grau de recurso, com o caráter de definitividade.

Assim, a expressão garantia de instância nada mais é do que o pagamento de uma parcela do próprio crédito tributário que o ente público, da Administração Direta ou Indireta, exige através do processo administrativo fiscal.

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Neste sentido, é indispensável que se relembre que desde 1937 (como exemplo a insurreição dos contribuintes em face dos Decretos nº 5 e 42 deste ano), já se fazia contestação a que o exercício de garantias constitucionais fosse impedido, no todo ou em parte, pela exigência de depósitos prévios como condição para a prática de atos materiais em defesa destes mesmos direitos, posição agasalhada pelo Supremo Tribunal Federal ^[5].

Aproximando mais do objeto deste trabalho, a exigência da garantia de instância vinha presente desde 1972, quando da edição do Decreto 70.235, o qual tem na sua ementa dispor "sobre o processo administrativo fiscal no âmbito da União Federal".

Note-se, porém, que ao longo do tempo foi se fazendo necessário criar alternativas para a exigência do depósito prévio de 30% dos valores envolvidos e consolidados quando da decisão de primeira instância, haja vista que, até aquele instante, qualquer cifra poderia ser apresentada e o contribuinte estava sujeito a depositar um montante no mais das vezes vultoso para aventurar um sucesso nas instâncias administrativas superiores da Administração Tributária Federal.

Ocorre que, de forma pioneira e consentânea com os princípios regentes da atividade administrativa, a Secretaria da Receita Federal editou a Instrução Normativa SRF nº 143, de 04/12/1998, a qual permitia o arrolamento de bens como garantia apta a ensejar o conhecimento do recurso administrativo voluntário.

Posteriormente, em 08/03/2001, foi publicada a Instrução Normativa SRF nº 26, de 06/03/2001, a qual, estabelecendo "procedimentos para o arrolamento de bens e direitos", proclama em seu art. 2º:

"Quando não efetuado o depósito a que se refere o § 2o do art. 33 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, com a redação dada pelo art. 32 da Medida Provisória no 2.095-72, de 22 de fevereiro de 2001, o recurso voluntário poderá ter seguimento se o recorrente proceder à prestação de garantia ou, por sua iniciativa, arrolar bens e direitos." (Grifo nosso)

O INSS, entretanto, permanecia reticente quanto a este verdadeiro direito do contribuinte.

De relevo é que a posição inerte da Autarquia Previdenciária derivava de seu alegado cumprimento ao disposto no art. 126, § 1° da Lei Federal n° 8213/91, alterado pela Lei Federal n° 9.528/97, que expressa e unicamente exigia o depósito parcial do suposto débito como pressuposto de admissibilidade do recurso voluntário ao CRPS.

Esta previsão legal ainda hoje serve de base para que o órgão previdenciário simplesmente negue conhecimento aos recursos dos contribuintes, aliado ao entendimento dos seus componentes de que apenas esta lei é suficiente para regular o processo administrativo perante aquela instituição, utilizando-se o Decreto 70.235/72 apenas subsidiariamente – e, na questão do depósito prévio, a referida Lei nº 8213/91 é expressa em seu comando.

4. A Lei nº 10.522/2002: solução do problema?

Ocorre que, em 10/05/2002, a Autarquia Previdenciária fez editar a Instrução Normativa nº 70, a qual, dispondo "sobre os procedimentos fiscais e sobre o planejamento das atividades de arrecadação relativas às contribuições arrecadas pelo INSS", no seu artigo 255, § 5º, foi incisiva em afirmar:

"Os bens e direitos arrolados por iniciativa do sujeito passivo com o objetivo de interpor recurso em processo administrativo fiscal deverão ter valor igual ou superior à exigência fiscal definida na decisão de primeira instância e se limitarão ao ativo permanente desse sujeito passivo, se pessoa jurídica, ou ao patrimônio, se pessoa física, devendo o arrolamento recair preferencialmente sobre bens imóveis, conforme disposto nos parágrafos 3º e 4º do art. 33 do Decreto nº 70.235, de 1972, alterado pela Medida Provisória nº 2.176-79, de 23 de agosto de 2001." (Grifo nosso)

Inexplicavelmente, em 28/08/2002, foi publicada a Instrução Normativa nº 80, da Diretoria Colegiada do INSS, que, dentre outras alterações, expressamente revogou o artigo 255 da IN 70/2002, sem alinhar nenhum razão para este ato, instaurando a incerteza e potencialmente ceifando o direito dos contribuintes.

Contudo, desde 22/07/2002 já fora publicada a Lei Federal nº 10.522, de 19/07/2002, a qual, no seu art. 32, trouxe alteração substancial ao Decreto nº 70.235/72, modificando o seu art. 33 e dando nova redação ao § 2º, nos seguintes termos:

"Art. 32. O art. 33 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, que, por delegação do Decreto-Lei no 822, de 5 de setembro de 1969, regula o processo administrativo de determinação e exigência de créditos tributários da União, passa a vigorar com a seguinte alteração:

"Art. 33....................................................................

§ 1º No caso de provimento a recurso de ofício, o prazo para interposição de recurso voluntário começará a fluir da ciência, pelo sujeito passivo, da decisão proferida no julgamento do recurso de ofício.

§ 2º Em qualquer caso, o recurso voluntário somente terá seguimento se o recorrente arrolar bens e direitos de valor equivalente a 30% (trinta por cento) da exigência fiscal definida na decisão, limitado o arrolamento, sem prejuízo do seguimento do recurso, ao total do ativo permanente se pessoa jurídica ou ao patrimônio se pessoa física.

§ 3º O arrolamento de que trata o § 2º será realizado preferencialmente sobre bens imóveis." (Grifos nossos)

Diante desta alteração por lei (já que as alterações anteriormente processadas foram levadas a efeito por reedições de Medida Provisória, com o traço da precariedade e incerteza), o impasse parece solucionado a todos os que militam de forma contrária à exigência monolítica e monista de depósito como única garantia de instância no âmbito do INSS.

Releva notar que a equiparação com os termos das IN´s editadas pela Receita Federal sempre foi requerida, no mais das vezes com sucesso. Havendo lei, pois, não mais haveria motivo para esta discussão.

Ledo engano...

A Autarquia Previdenciária insiste em negar vigência ao comando da Lei 10.522/2002 com dois argumentos principais: um, que a exigência de depósito já foi declarada constitucional pelo STF, não ofendendo aos princípios da ampla defesa e do contraditório; dois, que a legislação em tela somente se aplica aos débitos administrados pela Receita Federal, diante da situação peculiar das autarquias, as quais possuem autonomia administrativa e regras próprias para o seu processo administrativo, qual seja, a Lei nº 8213/91.

Provocado, o Poder Judiciário baiano, através da Seção Judiciária da Bahia, veio em algumas ocasiões a chancelar este entendimento, fugindo, com o devido respeito, da coerência própria que o sistema jurídico nacional precisa ver resguardada.

Eis, pois, o mote deste escrito: demonstrar o abuso do INSS e o desacerto das decisões judiciais que referendam este entendimento. Isto porque, ao nosso sentir, apesar de não ser uma panacéia – o remédio para todos os males -, a Lei 10.522/02 veio proteger os contribuintes, facultando outra forma válida de garantia de instância, qual seja, o arrolamento de bens no importe de 30% da exigência fiscal definida na decisão de que se quer recorrer.

5. A visão da doutrina e a ressonância das decisões judiciais

O processo tributário, nos dizeres da professora Lídia Maria Lopes Rodrigues Ribas, "atua como instrumento de atuação do direito material e alternativo em matéria tributária que, para cumprir seu papel há de ter um trâmite claro, lógico, que atenda aos princípios da ordem jurídica, cuja matriz é idêntica à do Judiciário em que o contribuinte tem um espaço de exercício de cidadania e que viabiliza a justiça fiscal". ^[6]

Logo, é relevante estarmos no campo do processo administrativo tributário porque, ao lado da prerrogativa de que dispõem os agentes públicos de estarem lidando com crédito público – altamente privilegiado, portanto -, ao mesmo tempo os contribuintes podem se valer das garantias constitucionalmente previstas para a sua defesa do arbítrio estatal, ainda no seio da Administração, que segue regras idênticas neste tópico ao Judiciário – artigo 5º, LV, da Constituição de 1988, por exemplo.

Por esta razão é que se afirma, sem vacilar, que "interesse público e direitos fundamentais não são conceitos antagônicos ou incompatíveis, mas, sim, valores igualmente prestigiados pela ordem jurídica – e, portanto, valores jurídicos -, que, como tais, se integram e harmonizam". ^[7]

É nessa perspectiva que se pretende analisar o tema proposto, na medida em que, cotejando os argumentos do INSS para negar vigência ao comando da Lei nº 10.522/02, verifica-se, de início, uma incoerência e, logo após, uma ofensa ao princípio da legalidade e, mais ainda, da hierarquia das normas.

A questão da constitucionalidade do depósito de 30% como condição para o recurso administrativo ter passado pelo crivo do STF não é desconhecida dos defensores do direito ao arrolamento de bens. Na realidade, o que se quer não é contestar o que o Supremo Tribunal decidiu, mas sim, efetivar um direito que agora se materializa em lei, a qual deve ser obrigatoriamente cumprida, sem tergiversações.

Ora, ao decidir o RE 210.246 e, especificamente, a ADIn nº 1.049, o Supremo Tribunal Federal firmou entendimento, com acentuado conteúdo político-tributário, no sentido de que não ofende a garantia constitucional da ampla defesa a exigência do valor da multa, como condição de procedibilidade do recurso na esfera administrativa. ^[8]

Apesar deste posicionamento, ficamos com a doutrina do professor Ricardo Mariz, quando argumenta que, "quanto ao depósito, pode-se acrescentar que sua exigência no processo sobre tributos – e entenda-se corretamente tributos como incluindo também as contribuições sociais, inclusive as destinadas à seguridade social – apresenta aspectos específicos que inexistem nas matérias anteriormente levadas ao crivo do Supremo Tribunal Federal, naqueles casos em que também elas, segundo suas leis, contam com exigência de depósito para o exercício do direito de defesa.". ^[9]

Ainda que já não fosse de toda evidência a violência que esta orientação do STF representa para os contribuintes ^[10], relegando a segundo plano a discussão, é evidente que este argumento não pode afastar a aplicação da Lei 10.522/02.

Isto porque é evidente que o que se pretende com esta lei não é questionar a garantia de instância, ou seja, o montante a ser pago para permitir a recepção do recurso voluntário – ainda que passível de discussão -, mas apenas e tão somente questionar a forma como esta garantia se realizará, introduzindo, pois, o arrolamento de bens.

Indispensável colacionar o entendimento da Dra. Neusa Maria Alves da Silva, Juíza Federal da 5ª Vara desta Seção Judiciária, a qual, antes mesmo do advento desta novel legislação, já propugnava:

"Por outro lado, entendo não ser razoável a dispensa de tratamento desigual aos contribuintes que se encontrem em situações semelhantes, não sendo outra a hipótese em exame, na medida em que, para os contribuintes que interpõem recurso administrativo contra decisão oriunda da administração direta é facultada a prestação de garantias ou arrolamento de bens e direitos, em substituição ao depósito prévio de 30% do valor exigido, impondo-se, em contrapartida, aos contribuintes irresignados com a decisão de primeira instância administrativa da Autarquia previdenciária (órgão da administração indireta da União) a obrigação de garantir o prosseguimento de seu recurso tão somente com o aludido depósito.

Corrobora ainda para valorização deste entendimento o fato de que o Decreto nº 3.048/99 prevê a aplicabilidade do Decreto nº 70.235/72 e suas alterações, ao contencioso administrativo do Instituto previdenciário". ^[11]

É diante desta realidade que o argumento inicial se mostra sem fundamento válido.

Ainda mais sem substância se mostra a segunda assertiva. O que se pretende, pois, com a argumentação de que o Decreto 70.235/72 apenas se aplicaria para a Receita Federal, é que o INSS seja mais do que a sua lei instituidora lhe criou, ou seja, estaríamos criando um novo Estado paralelo por uma mera lei ordinária...

Sim, porque é lição sedimentada que o Estado Federal brasileiro é composto por três esferas de poder, nos planos municipal, estadual e da União, os quais podem se fragmentar, para melhoria da efetividade dos serviços públicos, dividindo-se em Administração Direta e Indireta.

Entretanto, seja direta ou indireta, não se pode negar que ambos pertencem à esfera da União Federal, estando submetidos aos mesmos princípios norteadores do artigo 37 da Constituição Federal e, principalmente, às regras de competência definidas na Carta Magna.

Logo, na lição no mestre Celso Antônio Bandeira de Mello, se estes limites princípiológicos já vinham materializados desde a Lei nº 9.784/99, é manifesto que

"no que respeita às relações com terceiros, a posição jurídica das autarquias, por serem pessoas de Direito Público, é equivalente à que corresponde à própria Administração direta, embora, evidentemente, restrita à índole e ao setor de atividade que lhes seja afeto. Donde pode-se dizer que, de um modo geral, desfrutam das mesmas prerrogativas genéricas, poderes e, reversamente, sujeições que vinculam o Estado." ^[12]

Assim, mostra-se inegável a tentativa de burlar os direitos mais arraigados do contribuinte com malabarismos que não podem prosperar, haja vista que a coerência do sistema impede este agir, que foge, inclusive, aos princípios da eficiência e da moralidade administrativa.

A Autarquia Previdenciária inegavelmente está subordinada aos comandos da Lei nº 10.522/02 pelo simples fato de que sua posição jurídica em nenhum momento lhe conferiu a prerrogativa de auto-legislação, ou melhor, de assenhoramento de suas próprias razões.

Ademais, é evidente que se o Decreto 70.235/72 dispõe sobre o processo administrativo tributário no âmbito da União Federal, e sendo a Autarquia Previdenciária uma autarquia federal, é no todo evidente que a sua atuação está, necessariamente, vinculada a esta legislação específica, com as alterações que a lei 10522/02 lhe impôs.

Já se posicionando sobre o tema, a doutrina não vacila em afirmar:

Como é sabido, a Lei 10.522, de 19 de julho de 2002, em seu artigo 32, alterou o artigo 33 do Decreto 70.325, de 6 de março de 1972, diploma que regula o processo administrativo de determinação e exigência dos créditos tributários da União, e instituiu, como condição de recorribilidade na seara administrativa, o arrolamento de bens e direitos de valor equivalente a 30% (trinta por cento) da exigência fiscal definida na decisão.

Dito dispositivo substituiu e suprimiu a exigência do depósito de 30% (trinta por cento) do valor definido na decisão singular como condição para o contribuinte interpor o recurso administrativo (voluntário) e, a despeito da incontornável inconstitucionalidade e ilegalidade do malsinado depósito de 30% (trinta por cento) e de qualquer forma de exigência como condição para recorrer no âmbito administrativo, o que não foi reconhecido pelo Supremo Tribunal Federal, veio ao encontro das expectativas dos contribuintes e ao próprio interesse público, haja vista que, em muitos casos, discussões que poderiam ter seu encerramento ainda no âmbito administrativo, estavam sendo levadas diretamente ao Poder Judiciário, causando, com isso, injustificada oneração a Administração Pública.

Alinhavado o contexto, uma questão que merece reflexão, e não é de agora, mas senão desde o advento da Medida Provisória n. 1.973/00, que já engendrou a faculdade do contribuinte optar pelo depósito ou pelo arrolamento, é a seguinte: este novo procedimento é aplicável aos processos administrativos de verificação e determinação dos créditos tributários do Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), isto é, o contribuinte pode pleitear o seguimento do seu recurso voluntário interposto perante o INSS, mediante o arrolamento de bens e direitos equivalentes a 30% (trinta por cento) da exigência fiscal definida na decisão?

Sem embargo das louváveis opiniões divergentes, entendo que sim.

Especialmente a partir da publicação da Lei 10.522/02, os contribuintes têm sim o direito de pugnar, junto ao Instituto, que seus recursos voluntários tenham seguimento por intermédio do arrolamento de bens e direitos e não com fulcro no depósito de 30% (trinta por cento) do valor definido na exigência.

A meu juízo, essa interpretação é a que melhor se conforma, entre outros princípios e dispositivos legais, aos postulados da moralidade, da razoabilidade e da proporcionalidade dos atos administrativos, além do interesse público própria e individualmente considerado.

Ora, se, em última instância, o desiderato primordial da Lei 10.522/02 foi atender ao interesse público, motivo pelo qual extinguiu o depósito recursal e franqueou ao contribuinte a possibilidade de arrolar bens e direitos, "flexibilizando e facilitando as condições de seguimento do recurso administrativo", por óbvio que tal sistemática deve ser, por imposição constitucional, estendida ao processo administrativo de determinação e exigência dos créditos tributários do Instituto Nacional do Seguro Social (INSS).

Não olvidando que existe uma legislação própria a que está adstrita a Autarquia Previdenciária, vale dizer, a Lei 9.639/98, admitir o contrário significa conceber, permissa venia, um sistema absolutamente desconexo, em que o Instituto Nacional do Seguro Social, uma autarquia federal, não se submete a legislação que, com o intuito de racionalizar o processo administrativo federal e conjugar os interesses dos contribuintes com o interesse público, cria o instituto do arrolamento de bens e direitos como condição de recorribilidade administrativa.

E, se a Lei 10.522/02 aboliu a figura do depósito recursal como condição de recorribilidade para os processos administrativos de determinação e exigência dos créditos tributários da União, não há contra-argumento plausível para que o Instituto Nacional do Seguro Social (INSS) não se adeqüe a novel conjuntura e passe a aceitar o arrolamento como condição para prosseguimento dos recursos voluntários interpostos pelos contribuintes.

Além disso, num exame meramente perfunctório, também não se compagina aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade dos atos administrativos (constitucionalmente implícitos e explicitados pela Lei 9.784/99) constranger os contribuintes a efetuar o depósito de 30% (trinta por cento) da exigência definida na decisão, que não raro representa montante deveras expressivo, quando está em vigor uma norma que permite o seguimento do recurso voluntário por intermédio do arrolamento de bens e direitos de valor equivalente a 30% (trinta por cento) da exigência definida na decisão.

Inclusive, não se pode deixar de registrar que já existem precedentes judiciais, ainda quando vigorava a Medida Provisória 1.973/00, obrigando o Instituto Nacional do Seguro Social a dar seguimento ao recurso voluntário interposto por contribuinte, baseados exclusivamente no arrolamento de bens e direitos." ^[13]

Já antes da promulgação da Lei 10.522/02 o Poder Judiciário de primeira instância já solidificava este entendimento:

"O impetrante, embasado em norma legal, pretende recorrer administrativamente de uma decisão que lhe foi desfavorável, pleiteando, subsidiariamente, como forma de garantir o processamento do seu recurso, um bem imóvel pertencente ao ativo permanente. Reconhece, portanto, a legalidade da exigência.

A Medida Provisória n.º 1.973-67, de 26/10/2000, renumerada para 2.095-72, em 22 de fevereiro de 2001, alberga a sua pretensão, sendo bastante clara ao permitir:

Art. 32. Os arts. 33 e 43 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, que, por delegação do Decreto-Lei nº 822, de 5 de setembro de 1969, regula o processo administrativo de determinação e exigência de créditos tributários da União, passam a vigorar com as seguintes alterações:

"Art. 33..

1º No caso em que for dado provimento a recurso de ofício, o prazo para a interposição de recurso voluntário começará a fluir da ciência, pelo sujeito passivo, da decisão proferida no julgamento do recurso de ofício.

§ 2º Em qualquer caso, o recurso voluntário somente terá seguimento se o recorrente o instruir com prova do depósito de valor correspondente a, no mínimo, trinta por cento da exigência fiscal definida na decisão.

§ 4º A prestação de garantias e o arrolamento de que trata o parágrafo anterior serão realizados preferencialmente sobre bens imóveis.

§ 5º O Poder Executivo editará as normas regulamentares necessárias à operacionalização do depósito, da prestação de garantias e do arrolamento referidos nos parágrafos anteriores."(NR)

Não merecendo acolhida a tese sustentada pelo impetrado, no sentido de ser inaplicável, aos recursos processados no âmbito do órgão previdenciário, a alternativa ao oferecimento de bens outros, próprios, ou prestação de garantias, pelos recorrentes, sob pena de instituir-se inaceitável discriminação e desarrazoada postura administrativa, em afronta ao princípio constitucional da igualdade. Inocorre plausibilidade jurídica no fato de se estabelecer critérios distintos para um ou outro tipo de procedimento, em que se discute uma exigência fiscal, tão-somente por se inserirem em legislações distintas. O autuado, pretendendo discutir o ato, há que ser tratado isonomicamente.

Nesse contexto, estabelecendo-se uma exegese mais consentânea com a realidade socio-econômica atual, percebe-se, como fim precípuo de tais disposições normativas, alargar a possibilidade de se discutir, na via administrativa, a exigência fiscal, facultando-se ou a opção pelo depósito de um percentual do débito, ou a prestação de garantias, ou o arrolamento de bens.

A primeira hipótese, de depósito parcial do montante, já é por demais conhecida e adotada pela Administração Pública, inclusive pelas normas previdenciárias de regência, como acima citado, e como condição objetiva de seguimento da irresignação. As demais, na forma como colocadas, vêm apenas como complemento, inovando quanto à natureza da segurança dada, face à sempre recorrente dificuldade em se dispor de valores em dinheiro, por vezes de alta soma.

Nesse contexto, a interpretação a ser adotada é sistêmica e, por analogia, perfeitamente suscetível de aplicação as regras ínsitas no Decreto n.º 70.235/73, o qual regula os processos administrativos de créditos tributários da União, aos recursos administrativos intentados perante o INSS, assumindo caráter de complementariedade ao art. 126 da Lei n.º 8.213/91, e ao art. 306, do Decreto n.º 3.048/99, que a regulamenta, sem qualquer prejuízo para a autarquia previdenciária.

Diversamente do afirmado pela autoridade impetrada, não se está, aqui, negando vigência a lei alguma, mormente à Lei n.º 8.213/91, mas, antes, dando-lhe inteira aplicabilidade, sendo certo que, comumente, determinadas normas incidentes sobre processos administrativos-tributários são utilizadas pelos diversos órgãos e entidades com competência para tanto, seja na esfera federal, estadual ou municipal, a teor do contido no art. 108, do CTN.

Também como ressaltado na decisão concessiva da liminar, não prospera a alegação de inaplicabilidade, por falta de regulamentação, do disposto no § 3.º, do art. 33, do Decreto n.º 70.235/73, com a redação dada pela MedProv n.º 1.973/2000, e suas sucessivas reedições, eis que a norma contém um comando claro, auto-aplicável, não podendo o Poder Executivo obstaculizar a utilização dos seus preceitos e o auferimento de suas vantagens. A eficácia da norma é plena e a regulamentação só pode referir-se à forma do seu processamento. A operacionalização pode muito bem ser implementada administrativamente, através mesmo de instrução normativa, procurando-se assim dar inteira efetividade à norma." ^[14]

Logo, é evidente o despropósito das alegações do INSS para impedir quanto aos seus processos a aplicação da Lei 10.522/02. Não passa de um contratempo sem precedente para os contribuintes, que já possuem percalços demais com as autuações – que dirá com os recursos voluntários...

6. Conclusões

Por isto é que não temos dúvida em afirmar que a Lei nº 10522/02 é plenamente aplicável no âmbito do INSS, sendo que o depósito de 30% para garantia de instância agora está ladeado com o arrolamento de bens no mesmo percentual, devendo ser analisado que é o binômio possibilidade-oportunidade quem dirá sobre a escolha do modo como será feita a respectiva garantia.

Contudo, não se pode esquecer: a escolha é do contribuinte, sempre.

Quanto ao nosso caso concreto, aguarda-se o desfecho de agravo de instrumento manejado para o TRF diante da negativa da liminar vindicada.

Oxalá que o Desembargador Federal responsável beba da mesma fonte, e entenda por bem reformar a decisão de origem. O sistema jurídico nacional – e a coerência com que deve ser entendido – agradecem, aplaudindo.

Notas

1. Este procedimento é bastante questionado pela doutrina, sendo um dos exemplos o artigo "Comentários sobre o arrolamento ´administrativo´ de bens instituído pela Lei 9.532/97", de autoria de Leandro Pacheco Scherer in Tributario.com [Internet], http://www.tributario.com/ler_texto.asp?id=17510, inserido em 07/08/2002 e capturado em 10/10/2002, 12:45 horas.

2. Cautelares e Liminares, 2ª edição, São Paulo : LTr, 1995, p. 245.

3. Sílvio de Salvo Venosa, Direito Civil: direito das sucessões, São Paulo : Atlas, 2001, p. 269.

4. Conferir sobre o tema o estudo do professor Vicente Greco Filho, Direito Processual Civil Brasileiro, Volume 3, 13ª edição revisada, São Paulo : Saraiva, 1999, pp. 248 e ss.

5. Confira-se o relato do professor Ricardo Mariz de Oliveira, no seu artigo "Restrições ao Direito de Defesa no Processo Administrativo Judicial" in Problemas de Processo Judicial Tributário, Coord. Valdir de Oliveira Rocha, 2º volume, São Paulo : Dialética, 1998, p. 204, especificamente relatando o julgamento em 25/04/1968 do RE 63.026/SP pelo Tribunal Pleno do STF.

6. Extraído da palestra "Processo Administrativo Tributário: Instrumento de modernização na administração tributária", proferida no XII CONAFISCO, realizado em Águas de Lindóia, Novembro de 2001.

7. Eduardo Domingos Betallo, "Processo Tributário: Princípios, amplitude, natureza e alcance das funções nele exercidas" in Revista de Estudos Tributários, nº 17, Ano III, Janeiro/Fevereiro, Porto Alegre : Síntese, 2001, p. 151.

8. É o conteúdo preciso do RE 235.833/GO, Rel. Min. Sepúlveda Pertence, DJ de 27/11/1998, p. 29.

9. Ob. Cit., p. 213.

10. Conferir excelente artigo do professor Luiz Fernando Mussolini Júnior, "Da ilegalidade da exigência de qualquer garantia para recurso ao Conselho de Contribuintes", in Tributario.com [Internet], http://www.tributario.com/ler_texto.asp?id=17539, inserido em 09/08/2002 e capturado em 10/10/2002, 15:27 horas.

11. Sentença proferida nos autos do Mandado de Segurança nº 2002.33.00.012127-3. Os grifos estão no original.

12. Curso de Direito Administrativo, 14ª edição revista e ampliada, São Paulo : Malheiros, 2002, p. 144, com grifo nosso.

13. Leandro Pacheco Scherer, "A supressão e a substituição do depósito recursal como condição de recorribilidade na esfera administrativa – um enfoque sobre a sua aplicação ao Instituto Nacional do Seguro Social", artigo disponível in Tributario.com [Internet], http://www.tributario.com/ler_texto.asp?id=19274, inserido em 17/09/2002 e capturado em 10/10/2002, 11:28 horas.

14. Sentença proferida pelo Dr. Ricardo César Mandarino Barreto, nos autos do Mandado de Segurança nº 2000.85.00.7150-3, da 1ª Vara da Seção Judiciária do Estado de Sergipe, com grifos no original.