Parte I

A última proposta de reforma de nosso sistema constitucional tributário, a PEC 175, fracassou por absoluto desinteresse do governo federal em sua aprovação. O governo não quis mexer no time que está ganhando, pois nunca a Receita Federal arrecadou tanto como nos últimos 7 anos. O crescimento da arrecadação tem sido bem superior ao da atividade econômica, superando a cada ano a do ano anterior. As contribuições que o governo federal desviou da Seguridade Social para o Ministério da Fazenda (COFINS e CSL), têm gerado recursos de sobra para engordar os lucros dos Bancos nacionais e internacionais.

Fala-se agora de mini reforma tributária para por fim à cumulatividade do PIS/Pasep e com isto estimular as exportações. Sabe-se que o aumento das exportações é um caminho para melhorar a situação econômica do País e por isto o argumento tem grande força para justificar a mudança. Infelizmente, porém, dessa mini reforma só o argumento é bom. A introdução da técnica da não cumulatividade na contribuição PIS/Pasep não passa de um pretexto para o aumento da alíquota desse tributo, que subirá de 0,65 para 1,65 por cento da receita bruta.

Fala-se também da não cumulatividade para a COFINS, com a elevação de sua alíquota de 3% para 11%. Assim, se aprovada nestes termos essa mini reforma tributária as empresas passarão a ter, só com essas contribuições, um ônus de 12,65 por cento sobre a receita bruta. O estímulo às exportações, capaz de justificar tão significativo aumento das alíquotas dessas contribuições estaria na adoção da técnica da não cumulatividade. Técnica que consiste em permitir que a empresa deduza do valor calculado sobre sua receita, aquele que tenha sido pago nas operações anteriores.

Teoricamente, com a operação de exportação isenta, se o exportador pudesse recuperar os valores pagos nas operações anteriores, a técnica alcançaria o objetivo proclamado. Sabe-se, porém, que na prática isto não acontece. Temos já os exemplos do ICMS e do IPI, impostos nos quais a técnica da não cumulatividade vem sendo utilizada há muito tempo sem os resultados preconizados por seus defensores. Que o digam os exportadores que hoje buscam amparo no Poder Judiciário para fazer valer os seus créditos contra a Receita Federal.

A não cumulatividade, segundo os seus defensores, reduziria a carga tributária e dividiria o ônus nas sucessivas operações, incidindo apenas sobre o valor agregado em cada etapa. Estimularia as exportações porque o Fisco devolveria ao exportador o tributo recolhido nas operações anteriores. Na prática, tais vantagens são anuladas totalmente: a) com um brutal aumento de alíquotas; b) com a cobrança antecipada mediante substituição tributária; c) com a não devolução pelo Fisco, aos exportadores, dos tributos pagos nas operações anteriores.

Além disto a não cumulatividade torna mais difícil a administração do tributo porque enseja mais oportunidades para práticas fraudulentas cuja prevenção e controle exige enorme e complicado aparato burocrático, com aumento significativo de custos operacionais sobretudo para pequenas e médias empresas.

Uma pesquisa nos compêndios de jurisprudência nos mostra que a imensa maioria dos pontos de atrito na relação fisco contribuinte residem precisamente nas dobras dessa técnica que foi implantada no ICMS graças à tecnocracia embevecida com a idéia de modernidade mas hoje constitui, sem sombra de dúvidas, o mais grave defeito de nosso sistema tributário. Suas inconveniências, aliás, foram recentemente afirmadas pelo Supremo Tribunal Federal, que mesmo em detrimento da melhor interpretação da Constituição Federal e das leis aplicáveis, e contrariando a sua própria jurisprudência, mansa e pacífica, terminou por autorizar a cobrança antecipada do ICMS, ressuscitando a malsinada pauta fiscal.

A mini reforma tributária que se anuncia, a pretexto de estimular as exportações na verdade vai elevar a carga tributária, com a agravante de tornar mais complexo o controle da arrecadação e criar mais pontos de atrito na relação fisco contribuinte, aumentando o congestionamento das vias administrativa e judicial nas quais o contribuinte busca proteção contra o arbítrio.

(texto elaborado em 01/09/2002)


Parte II

No artigo anterior, afirmei que a mini reforma tributária que se anuncia, a pretexto de estimular as exportações na verdade vai elevar a carga tributária, com a agravante de tornar mais complexo o controle da arrecadação e criar mais pontos de atrito na relação fisco contribuinte, aumentando o congestionamento das vias administrativa e judicial nas quais o contribuinte busca proteção contra o arbítrio.

Na verdade previ, e vejo confirmado pela MP 66, é que a malsinada mini reforma: a) não vai estimular as exportações; b) eleva a carga tributária; e c) torna o sistema tributário mais complexo, em conseqüência do que aumenta consideravelmente os pontos de atrito na relação fisco contribuinte.

O estímulo às exportações com a eliminação do que se tem chamado incidência em cascata não será alcançado porque, embora a contribuição não incida sobre receitas decorrentes de operações de exportação de mercadorias e serviços (art. 5º, incisos I e II) ou de vendas a empresa comercial exportadora (art. 5º, inciso III), a mercadoria já estará então onerada com uma contribuição mais pesada, calculada com alíquota de 1,65%, ônus que na prática não será recuperado, ou quando o seja, o tempo e as dificuldades enfrentadas para tanto neutralizarão o efeito estimulante que poderia ter essa recuperação.

Realmente, a empresa vendedora (que exportou ou vendeu para a exportadora ), poderá utilizar como crédito o valor da contribuição que onerou as mercadorias quando foram por ela compradas. Esse crédito, porém, só poderá ser utilizado como dedução do valor da contribuição a recolher, decorrentes das demais operações no mercado interno (art. 5º, § 1º, inciso I), ou para compensação com débitos próprios, relativos a tributos e contribuições administrados pela Receito Federal.

Para ter condição de fato de utilizar o crédito como dedução do valor da contribuição a recolher, terá de realizar operações de venda no mercado interno com um valor agregado igual ou superior ao volume de suas exportações ou vendas para empresas exportadoras. E se isto não corre, para que se possa valer da compensação com débitos tributários próprios terá de obter lucro líquido sobre o qual incidam o imposto de renda e a CSL cujos valores sejam capazes de absorver aqueles créditos.

Os que elaboraram a MP 66 sabem que essas condições para a recuperação do ônus que a contribuição representa sobre as mercadorias exportadas não ocorrerão na prática. Por isto cuidaram de assegurar o ressarcimento em dinheiro, que poderá ser solicitado se até o final de cada trimestre civil a interessada não conseguir utilizar o crédito nas formas já referidas (art. 5º, § 2º). E aí, como se sabe, surgirá o impasse definitivo que anula o suposto estímulo às exportações. A Receita Federal arranjará sempre pretextos burocráticos para não efetuar a restituição, como tem feito em relação ao crédito prêmio do IPI, em busca do qual grande número de empresas já ingressou na Justiça buscando proteção para seus direitos.

O incentivo à exportação, como se vê, é simplesmente ilusório. Mero pretexto para a elevação da carga tributária, esta sim uma realidade indiscutível que se efetivará a partir de dezembro deste ano, inexoravelmente.

Em artigos que a este se seguirão vamos demonstrar que essa malsinada mini reforma realmente eleva nossa carga tributária, além de tornar mais complexa a legislação, com o aumento dos pontos de atrito na relação fisco contribuinte. Inclusive porque o governo utilizou-se do pretexto para editar dispositivos sobre procedimentos relativos à norma geral anti-elisão, com os quais, como demonstraremos, concede poderes discricionários à Receita Federal, autorizando práticas inteiramente contrárias ao Direito Tributário.


Parte III

Dando continuidade à análise da MP 66, que aprovou a denominada mini reforma tributária, registramos mais um aspecto que pode comprometer o alardeado estímulo às exportações. A empresa comercial exportadora tem o prazo de 180 dias, contado da aquisição da mercadoria, para comprovar o seu embarque para o exterior. Como os embarques geralmente envolvem grandes quantidades de mercadorias que são compradas de diversos fornecedores, pode ocorrer demora na aquisição de quantidade suficiente para um embarque e assim frustrado em parte o estímulo. Voltaremos ao assunto ao comentarmos o aumento dos pontos de atrito na relação fisco contribuinte. Agora vamos aqui explicar porque a decantada mini reforma vai, na prática, acarretar aumento de nossa carga tributária.

A alíquota da contribuição PIS/PASEP era de 0,65% (sessenta e cinco décimos por cento), e foi elevada para 1,65 (um inteiro e sessenta e cinco décimos por cento). Aumento de 154% (cento e cinqüenta e quatro por cento) que se fará efetivo com a entrada em vigor da MP 66, independentemente de qualquer providência do fisco. Aumento imediato e garantido pelos mecanismos burocráticos já existentes.

É certo que a alíquota atual de 0,65% incide cumulativamente, vale dizer, em todas as operações que se sucedem nas várias etapas desde a produção até o consumo dos bens. E que a alíquota nova, de 1,65%, incidirá de forma não cumulativa, vale dizer, em cada uma das operações poderá ser deduzido o crédito correspondente às incidências anteriores.

Ocorre que a alíquota de 65% não incidia nas diversas operações sobre a mesma base. É sabido que o preço da mercadoria vai sendo elevado em cada operação. Na venda feita pelo industrial para o atacadista o preço é menor do que o praticado por este na venda para o varejista, que também é menor do que o por este praticado na venda para o consumidor. Assim, a incidência em cascata da alíquota de 0,65% pode resultar um ônus total bem menor do que a incidência não cumulativa da alíquota de 1,65%.

Não se pode concluir, portanto, que a eliminação da incidência em cascata é vantajosa para o contribuinte. Pessoalmente prefiro entender que o aumento da alíquota no caso de que cuida vai implicar aumento da carga tributária. Até porque a MP 66 alberga dispositivos que minimizam desde logo aquelas vantagens, como é o caso, por exemplo, do que atribui ao contribuinte um crédito de apenas 0,65% sobre os estoques existentes no dia 1° de dezembro de 2002.(Art. 10 e seu § 1°), a ser utilizado em 12 parcelas mensais (Art. 10, § 2°), quando se sabe que na maioria das empresas a rotatividade dos estoques se opera em períodos bem menores.

Seja como for, importante é observarmos que a MP 66 cuidou de evitar que sobrevenha redução nos valores arrecadados, prevendo desde logo o envio de projeto de lei ao Congresso para ajustar a alíquota da contribuição "com a finalidade de manter constante, em relação a períodos anteriores, a parcela da arrecadação afetada pelas alterações introduzidas por esta Medida Provisória." (art. 11, parágrafo único).

Esse ajustamento teoricamente deveria ocorrer também quando constatado aumento da arrecadação em virtude das alterações introduzidas pela MP 66. A experiência nos diz, entretanto, que isto jamais ocorrerá. Se ocorrer aumento da arrecadação os burocratas da Receita Federal com certeza atribuirão esse aumento a outros fatores. Já a redução, se houver, ainda que decorrente da estagnação da economia ou outros fatores alheios a essa mini reforma, certamente ensejará o ajustamento para garantir os níveis da arrecadação, com o aumento da alíquota correspondente.

No próximo artigo demonstraremos porque essa mini reforma tornou mais complexa a legislação, incrementando os pontos de atrito na relação fisco contribuinte, inclusive com a polêmica questão da norma geral anti-elisão.


Parte IV

Vamos examinar agora as complicações que a MP 66 introduziu em nossa legislação tributária, a pretexto de realizar a mini reforma tributária com a finalidade de estimular as exportações. Dividiremos o assunto em três pontos.

O primeiro diz respeito ao fato de haver a MP 66 tratado de diversas matérias, quando na verdade deveria ter cuidado apenas da alteração do regime jurídico da contribuição PIS/PASEP. A Lei Complementar 95, de 26/02/98, que dispõe sobre a elaboração das leis e expressamente se diz aplicável às medidas provisórias (art. 1º, parágrafo único), resultou de projeto de lei ao Poder Executivo. Contém excelentes recomendações a respeito de como devem ser elaboradas as leis, entre as quais as de que "excetuadas as codificações, cada lei tratará de um único objeto", não conterá matéria estranha, não vinculada a este por afinidade, pertinência ou conexão."(art. 7º, incisos I e II ). Com a MP 66 o governo demonstrou absoluto descaso por tais recomendações, tratando na mesma MP da não cumulatividade da contribuição PIS/PASEP, da quebra de sigilo bancário, da norma antielisão, da dispensa de multa e juros para o pagamento de tributos em certas condições, do parcelamento e da compensação de débitos tributários federais, de operações de comércio exterior, de exigências e penalidades a empresas de transporte internacional, de alterações na legislação do IPI, de regime especial relativo às contribuições PIS/PASEP e COFINS para empresas atacadistas de energia elétrica, de penalidades às instituições financeiras pela não prestação ou prestação insatisfatória de informações à Receita Federal, de normas especiais referentes às contribuições PIS/Pasep e Cofins para entidades fechadas de previdência complementar e sociedades cooperativas, de normas sobre o cálculo da CSL, da Cofins e PIS/Pasep relativamente a títulos e valores mobiliários, da manutenção da alíquota da CSL em 9%, da instituição do bônus de adimplência fiscal, de deduções na determinação da base de cálculo do Imposto de Renda e da CSL, da declaração de bens dos que tomam posse em cargos públicos, de exportação sem a saída física dos produtos, do IPI sobre o desembaraço aduaneiro de cigarros, de penalidades relativas ao denominado selo de controle, de proibição de terceirização de certas atividade industriais, de convenções internacionais a serem firmadas pelo Brasil, do REFIS, de encargos na execução fiscal, da tributação de rendimento de terceiro em razão de depósitos ou investimentos, de fraude e simulação em importações e exportações e da declaração de inaptidão de inscrição da pessoa jurídica que não comprove a origem, disponibilidade e a efetiva transferência de recursos empregados em operações de comércio exterior. Todas essas matérias em uma única MP, em fragrante desrespeito à Lei Complementar 95/98.

O segundo é a não cumulatividade da contribuição PIS/Pasep. Ela complica o cálculo do valor a ser pago. Amplia as oportunidades para as fraudes, favorecendo o contribuinte desonesto. Em contrapartida faz crescer a burocracia e o arbítrio, aumentando assim os pontos de atrito na relação fisco contribuinte. Esses problemas são ainda agravados pelo fato de que muitos contribuintes vão permanecer fora do novo regime jurídico e algumas questões poderão surgir nas transações entre contribuintes submetidos a regimes diversos.

O terceiro é a norma antielisão. A pretexto de regular o procedimento para sua aplicação a MP 66 extrapola o CTN e a LC 104, autorizando a tributação por analogia em flagrante violação ao princípio da legalidade e a dispositivos do próprio CTN que o explicitam. Este aspecto, aliás, já mereceu o repúdio do Professor Alberto Xavier, que afirma tratar-se de normas de inspiração nazi-facista, tamanho é o arbítrio que ensejam, pois não se referem a casos de fraude à lei, mas de simples opções lícitas do contribuinte, que fica privado do direito de escolher como organizar os seus negócios para economizar impostos.


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Informações sobre o texto

Este texto resulta da fusão de quatro artigos do autor publicados na imprensa.

Como citar este texto (NBR 6023:2002 ABNT)

MACHADO, Hugo de Brito. Mini-reforma tributária. Medida Provisória nº 66. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 8, n. 61, 1 jan. 2003. Disponível em: <https://jus.com.br/artigos/3662>. Acesso em: 17 nov. 2017.

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