Aspectos gerais do crédito tributário, a sua natureza jurídica, sua relação com a obrigação tributária, sua constituição, bem como de sua suspensão, extinção e exclusão e ainda, tratar sobre os lançamentos, que constituem o crédito tributário.

INTRODUÇÃO

 

 Este artigo visa definir, de maneira geral, o conceito de crédito tributário e algumas de suas particularidades, tais como sua constituição, suspensão, extinção e exclusão.

Ainda, visa pontuar algumas questões, tais como a diferença entre crédito tributário e obrigação tributária, e como a doutrina de posiciona de diferentes maneiras com relação a tais conceitos, definições e aplicações.

Além disso, o artigo busca conceituar lançamento, destacando seus principais aspectos e controvérsias na doutrina.

Superadas tais discussões, o artigo busca apresentar as modalidades de lançamento, sendo elas, (i) lançamento por declaração, (ii) lançamento de ofício, e (iii) lançamento por homologação, bem como trazer ao conhecimento qual o critério utilizado para classificar tais modalidades.

Com relação as modalidades de lançamento, o artigo define cada uma delas, diferenciando-as entre si e demonstrando sua aplicação na prática. Ao final, o artigo ainda conta com uma modalidade extra de lançamento, a técnica por arbitramento, que gera muitas controvérsias na doutrina, para definir sua natureza dentro do Direito Tributário.

CRÉDITO TRIBUTÁRIO E ESPÉCIES DE LANÇAMENTO

LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO

Conceito

Ao tentar definir lançamento, encontramos um problema de semântica, como dispõe sobre o tema o autor Paulo de Barros Carvalho. Assim, entre os diversos significados que a palavra lançamento pode nos apresentar, entende-se como o mais adequado, dentro desse contexto, aquele que define lançamento como procedimento administrativo, e acrescentando, que a atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória sob pena de responsabilidade funcional.

Tal definição não implica em admitir a impossibilidade do particular desempenhar esse papel, uma vez que existem normas individuais e concretas editadas, admitindo, por exemplo, o lançamento por homologação, sujeitos ao controle do Poder Tributante.

Assim, podemos entender, ainda sob a visão de Paulo de Barros Carvalho, que “lançamento tributário é o ato jurídico administrativo, da categoria dos simples, constitutivos e vinculados, mediante o qual se insere na ordem jurídica brasileira uma norma individual e concreta, que tem como antecedente o fato jurídico tributário e, como consequente, a formalização do vínculo obrigacional, pela individualização dos sujeitos ativo e passivo, a determinação do objeto da prestação, formado pela base de cálculo e correspondente alíquota, bem como pelo estabelecimento dos termos espaço-temporais em que o crédito há de ser exigido”.

Além de conteúdo e forma, considerados elementos necessários a existência jurídica do ato, tem-se ainda a menção de seis pressupostos para que seja analisado no âmbito de sua validade. São os pressupostos do lançamento: objetivo (motivo da celebração é a ocorrência do evento descrito no suposto da regra-matriz); subjetivo (competência da autoridade lançadora definida em lei); teleológico (finalidade de tornar possível a exigência, juridicamente, da prestação do tributo); procedimental (devem ser observados sempre que a lei dispuser, cometidos ao Poder Público ou ao particular, são os chamados atos preparatórios e tidos como necessários à lavratura do lançamento); causal (existência de nexo lógico entre o suceder do evento jurídico, atribuição do evento a certa pessoa e mensuração do acontecimento típico, em função da finalidade que é a possibilidade do direito do Estado exigir o quantum do débito); e, por fim, formalístico (devidamente consignado em cada uma das legislações dos diversos tributos, tendo cada qual suas particularidades).

Ainda, discute-se muito se o lançamento teria uma natureza declaratória ou constitutiva. Para boa parte dos doutrinadores, é tida como óbvia a natureza declaratória do lançamento, pois ele apenas declara algo já pré-existente, decorrente de um evento. Enquanto isso, outra parte entende que a sua natureza é constitutiva, ou por adotarem a tese dualista da obrigação (como ocorre com Americo Lacombe) ou ainda por não crerem que seja possível a constituição apenas por meio do fato gerador, como único evento (posição defendida por Paulo de Barros Carvalho). Para outros, o lançamento teria uma natureza dúplice, de constitutiva para o crédito tributário e declaratória da obrigação tributária.

Deve-se também distinguir lançamento de auto de infração, posto que muitas vezes estes dois se confundem. Lançamento já foi previamente definido, e trata-se da formalização de um vínculo obrigacional permitindo que o crédito possa ser exigido, enquanto auto de infração é a peça portadora de norma individual e concreta de aplicação de penalidade a quem cometeu ilícito tributário. Pela frequência com que ocorrem tais conjunções, passou a se falar em auto de infração em sentido estrito, representado pela definição acima mencionada, e auto de infração em sentido amplo, onde os dois atos ocorrem no mesmo instrumento.

Modalidades de lançamento

O Código Tributário Nacional dispõe a respeito das modalidades de lançamento, acolhendo três espécies, que são: a) lançamento por declaração, b) lançamento de ofício ou direto e c) lançamento por homologação.

Essa divisão foi realizada observando o critério de índice de participação do administrado em relação à celebração do ato. Na primeira hipótese (lançamento por declaração), colaboram ambas as partes, tanto administrado quanto Administração, visando aos resultados finais do lançamento. Na segunda hipótese (lançamento de ofício), a participação seria inexistente, uma vez que todas as providências preparatórias são tomadas pela Administração. Já na terceira hipótese (lançamento por homologação), o trabalho é quase todo do administrado, cabendo ao Fisco apenas a homologação dos atos por aquele praticado.

Porém, essa divisão é criticada por alguns doutrinadores, afirmando que não se trata de modalidades de lançamento, e sim espécies de procedimento, pois, se o legislador quisesse discriminar o lançamento em espécies, teria classificado em função de seus elementos indispensáveis ou de seus pressupostos de validade. Porém, a maioria da doutrina adota o que está disposto na lei como espécies de lançamento, conforme pretendeu o legislador.

Lançamento por declaração

A modalidade do lançamento por declaração, também chamado de lançamento misto, vem prevista no artigo 147 do Código Tributário Nacional, a seguir:

“Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação.”

            Dessa forma, pode-se dizer que a declaração configura obrigação formal ou instrumental do sujeito passivo, a qual tem a finalidade de deixar registrado os dados fáticos que, em conformidade com a previsão na lei do tributo, sejam relevantes para a realização, pela autoridade administrativa, do ato de lançamento. Caso o declarante indique todos os fatos necessários verdadeiramente, a autoridade administrativa tem todos os elementos necessários para a efetivação do lançamento. Trata-se de uma ação conjugada entre o Fisco e o contribuinte.

            Embora o declarante tenha a necessidade de averiguar previamente quais são os fatos considerados relevantes, essa tarefa não é considerada lançamento, este apenas ocorre com a efetivação do ato pela autoridade administrativa, baseada nas informações contidas na declaração, dando ciência ao sujeito passivo e tornando exigível o tributo.

            Existe a possibilidade do declarante retificar a declaração, por sua própria iniciativa, visando reduzir ou excluir o tributo, se conseguir comprovar o erro ocorrido e for antes da notificação do lançamento. Tal retificação é cabível tanto a favor do sujeito passivo quanto do sujeito ativo.

            Após a notificação do lançamento, essa retificação não pode ocorrer mais na declaração, e sim por revisão do lançamento, mediante impugnação prevista no Código Tributário Nacional. Até mesmo após o pagamento, o sujeito passivo não precisa se conformar com o tributo indevido, e sim, deve pleitear a restituição do valor indevidamente recolhido, devendo sempre comprovar que aquele pagamento é de fato, parcialmente ou totalmente indevido.

            A retificação que implique no aumento do valor do tributo pode ser realizada antes ou após a notificação do lançamento, assim a autoridade já realiza o lançamento com os dados corretos ou realiza um lançamento complementar. Essa retificação também pode, e deve, ser realizada pela autoridade administrativa, quando se deparar com erros visíveis na análise da declaração, seja em favor do sujeito passivo ou ativo.

            Exemplos de impostos que seguem essa modalidade de lançamento são o imposto de importação, imposto de exportação e o ITBI.

Lançamento de ofício

A matéria vem disciplinada no artigo 149 do Código Tributário Nacional:

“Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:

        I - quando a lei assim o determine;

        II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;

        III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade;

        IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória;

        V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte;

        VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária;

        VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;

        VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior;

        IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial.

        Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública.”

Refere-se as hipóteses em que compete à autoridade proceder de oficio ao lançamento, como de casos nos quais cabe à mesma autoridade efetuar a revisão de lançamento anteriormente realizado, como, por exemplo, quando a lei mesma determina, quando a declaração não foi prestada por quem de direito, no prazo e na forma prevista pela legislação, ou quando a pessoa não tenha atendido o pedido de esclarecimento da autoridade (casos em que a declaração é feita parcialmente entre as outras hipóteses elencadas no artigo.

Uma boa definição para essa modalidade de lançamento seria aquele realizado pela autoridade competente sem qualquer tipo de auxilio por parte do contribuinte, devendo-se observar que o rol de hipóteses de lançamento de oficio apresentado pelo artigo acima mencionado é taxativo, o que significa dizer que somente nos casos previstos pela Lei poderá a Administração Pública efetuar o lançamento.

A escolha dessa modalidade de lançamento não é aleatória, devendo levar em conta a natureza do tributo. Em regra, este lançamento é adequado aos tributos que tem como fato gerador uma situação permanente, como, por exemplo, a propriedade imobiliária, cujos dados constam dos cadastros fiscais, de modo que basta a autoridade consulta-los para ter acesso aos dados necessários para a realização do lançamento.

Ainda, nas hipóteses em que o sujeito passivo tenha descumprido o dever legal de prestar a declaração, ou que não tenham prestado corretamente, seja por erro ou omissão, ou que deixem de atender de modo satisfatório o esclarecimento, deverá ser realizado o lançamento na modalidade de oficio.

Quando o lançamento for feito parcialmente por declaração, cabe à autoridade efetuar a revisão do que foi feito, e se julgar necessário, complementar através do lançamento de oficio. Entretanto, se nada se apurar da revisão, não haverá necessidade de lançamento. Importante ressaltar que dessa revisão do lançamento anterior não resultará necessariamente um lançamento de oficio se os novos fatos a serem apreciados forem, espontaneamente trazidos à autoridade pelo próprio sujeito passivo. Se este apenas retifica sua declaração, o lançamento novo que daí decorra continua sendo feito por declaração.

Nesses casos, o novo lançamento continua tendo natureza de lançamento por declaração, o que se faz importante para eventual penalidade nos casos das sanções aplicadas em lançamento de oficio. Isso também se aplica nos casos em que o devedor de tributo sujeito a lançamento por homologação que, espontaneamente, verificar a existência de novos fatos e se dispõe a recolher eventual diferença de tributo, também cabendo o lançamento por oficio.

Quando do lançamento de oficio por falta do lançamento por homologação, ou seja, quando da omissão, total ou parcial por parte do sujeito passivo, cabe à autoridade o cumprimento desse dever, procedendo ao devido lançamento.

Ainda, um dos incisos do referido artigo, o inciso VI, dispõe sobre o dever de lançar de oficio a penalidade pecuniária cominada para infrações comissivas ou omissivas da legislação tributária. O inciso seguinte retrata também os casos em que o sujeito tenha agido com dolo, fraude ou simulação, passível de lançamento por oficio, tratando-se apenas de matizes subjetivas da conduta do indivíduo. A presença desses fatores poderá influir na aplicação ou graduação da penalidade porventura cominada para a conduta censurada.

Por fim, ainda existem hipóteses de revisão de lançamento quando se apurem irregularidades praticadas pela própria autoridade lançadora, só podendo ser iniciada quando não extinto o direito da Fazenda Pública, aplicando este dispositivo também ao lançamento de oficio, tendo que estar vivo aquele direito.

Lançamento por homologação

O lançamento por homologação está previsto no artigo 150 do Código Tributário Nacional, in verbis:

“Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

§ 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.

§ 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito.

§ 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação.

§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.”

Este lançamento difere-se dos demais, pois é utilizado nas hipóteses em que a lei determine que o contribuinte deve antecipar o pagamento, sem prévio exame do Fisco. Ou seja, o pagamento se dá sem o prévio lançamento.

Melhor dizendo, o próprio contribuinte identifica o fato gerador, quantifica quanto deve recolher, declara e paga. Cumprindo a obrigação acessória antes do Fisco identificar sua existência.

Superado o conceito do lançamento, vale dizer que, embora alguns autores usem a expressão “autolançamento”, esta deve ser evitada, pois passa o entendimento de que o contribuinte lança o tributo contra ele próprio, o que está incorreto.

Ainda, o termo “homologação do lançamento” utilizado no § 1º do artigo supracitado, deve ser evitado, pois a atividade à que se refere trata da atividade do sujeito passivo, que é antecipar o pagamento, sendo preferível o uso dos termos “homologação do pagamento” ou “homologação da atividade do sujeito passivo”.

Essa modalidade de lançamento só é considerada completa quando há a homologação da atividade pela autoridade administrativa.

Essa homologação pelo Fisco se dá com a sua concordância com a atividade (pagamento) do sujeito passivo, certificando sua correção. Ou seja, só será considerado extinto o crédito tributário quando houver a homologação da autoridade administrativa e não somente o pagamento.

Com relação à homologação, a mesma pode se dar de duas formas: (i) expressamente, ou (ii) tacitamente. A primeira forma é quando a autoridade administrativa edita ato em que formalmente expressa sua concordância com a atividade do sujeito passivo, já a segunda forma, se dá quando o Fisco deixa de se pronunciar dentro do prazo legal.

Por sua vez, quando o contribuinte é omisso em sua obrigação (não efetua o pagamento) e o Fisco verifica que havia tributo a ser pago, o que ocorre não é a não homologação por falta de concordância, e sim, o lançamento de ofício do valor que o sujeito passivo deveria ter pago sem o prévio exame da autoridade administrativa.

Com relação ao prazo previsto no § 4º do artigo 150 do CTN, que vincula uma regra de decadência tributária, também se diferencia das demais modalidades de lançamento, pois nessa há a possibilidade da contagem do prazo a partir do fato gerador caso ocorra o pagamento parcial e não haja dolo, fraude ou simulação, o que não é aplicável às demais modalidades. Nesse mesmo contexto, o artigo foi omisso na aplicação de outro prazo caso haja dolo, fraude ou simulação, porém, a jurisprudência pacificou que será aplicada a regra geral de decadência para as outras modalidades de lançamento, nesse sentido vale transcrever trechos do Parecer da PGFN/CAT Nº 1617/2008, o prevê que, nos casos em que há pagamento parcial do tributo, é aplicável o artigo 150, § 4º, do Código Tributário Nacional:

“(...) 29. (...) No caso dos tributos sujeitos a lançamento por homologação, podem ocorrer duas hipóteses quanto à contagem do prazo decadencial do Fisco para a constituição de crédito tributário:

1) quando o contribuinte efetua o pagamento no vencimento, o prazo para o lançamento de ofício de eventual diferença a maior, ainda devida, é de cinco anos contados da ocorrência do fato gerador, forte no art. 150, § 4º, do CTN;

2) quando o contribuinte não efetua o pagamento no vencimento, o prazo para lançamento de ofício é de cinco anos contado do primeiro dia do exercício seguinte ao da ocorrência do fato gerador, o que decorre da aplicação, ao caso, do art. 173, I, do CTN.” (...) 31. Assim, com base em magistério de Leandro Paulsen, conclui-se que: a) no caso do pagamento parcial da obrigação, independentemente de encaminhamento de documentação de confissão (DCTF, GFIP ou pedido de parcelamento), o prazo de decadência para o lançamento de ofício da diferença não paga é contado com base no § 4º, do art. 150, do Código Tributário Nacional; (...)

38. É recorrente a fixação do dies a quo do prazo de decadência na data da ocorrência do fato gerador quando da antecipação do pagamento sem prévio exame da autoridade fiscal.  Isto é, ainda que o recolhimento seja parcial, as diferenças são exigíveis, a partir do fato gerador da obrigação (...)

(...) 40. Do que, então, emerge mais uma conclusão: o pagamento antecipado da contribuição (ainda que parcial) suscita a aplicação da regra especial, isto é, do § 4º do art. 150 do CTN; a inexistência de pagamento justifica a utilização da regra do art. 173 do CTN, para efeitos de fixação do dies a quo dos prazos de caducidade, projetados nas contribuições previdenciárias. Isto é, no que se refere à contagem dos prazos de decadência. Tal concepção, em princípio, pode ser aplicada para todos os tributos federais, e não somente, para as contribuições previdenciárias. (...)

49. Lembrando que nem toda a Lei nº 6.830, de 22 de setembro de 1980, cuida somente de créditos tributários, e que, portanto, para efeitos daquela norma deve-se atentar à especificidade dos créditos, as observações aqui elencadas promovem síntese pontual, da forma que segue: (...) e) para fins de cômputo do prazo de decadência, tendo havido  pagamento antecipado, aplica-se a regra do § 4º do art. 150 do CTN; (...).” (negritamos).

2.3. Técnica do arbitramento

            A doutrina tem entendido que o arbitramento não se trata de uma quarta espécie de lançamento, mas sim um critério substitutivo ou uma técnica de tributação indiciária. Porém, vale dizer, para alguns estudiosos essa técnica trata-se de um tipo de lançamento, inserida no lançamento por declaração. Essa prática está disposta no artigo 148 do Código Tributário Nacional, in verbis:

“Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.”

Primeiramente, é importante destacar que a expressão “valor ou preço” não é taxativa, permitindo que se tragam outros critérios arbitráveis, como renda, lucro, faturamento, receita bruta etc.

O arbitramento, na realidade, é realizado antes do lançamento, permitindo que a autoridade administrativa não leve em consideração os valores declarados pelo sujeito passivo, em razão de inidoneidade ou da omissão documentais, para então valer-se do lançamento de ofício com suporte em bases presuntivas (e alternativas) na fixação do valor tributário.

Essa técnica só deve ser adotada pelo Fisco em situações muito específicas, onde ele fica autorizado a adotar para o bem a ser tributado (serviço, direito ou ato) um valor de base de cálculo compatível com a prática do mercado, prestigiando a verdade material.

Deve-se salientar que a técnica existe para se atingir um valor arbitrado e não arbitrário. Assim, após a ciência do interessado, ficam resguardados o contraditório e ampla defesa, nas esferas administrativa e judicial, pois o arbitramento é forma de estabelecimento de presunção relativa, e, portanto, passível de prova em contrário, limitando a discricionariedade da autoridade fiscal.

Na prática, o arbitramento tem sido comum nos casos de ITBI, quando se declara um valor para o imóvel alienado bem inferior ao de mercado; e na sistemática das pautas fiscais, em certos casos quando houver a inidoneidade dos valores informados pelo sujeito passivo, observando caso a caso, sendo resguardado o contraditório; e em casos do IR, quando a escrituração contábil não se prestar à verificação do lucro real.

Com relação ao IR, podemos observar duas súmulas do extinto TFR (Tribunal Federal de Recursos):

“TFR Súmula nº 76 - Imposto de Renda - Desclassificação da Escrita - Apuração do Lucro Real da Empresa

Em tema de imposto de renda, a desclassificação da escrita somente se legitima na ausência de elementos concretos que permitam a apuração do lucro real da empresa, não a justificando simples atraso na escrita.

TFR Súmula nº 182 - Lançamento - Imposto de Renda - Extratos ou Depósitos Bancários - Legitimidade

É ilegítimo o lançamento do imposto de renda arbitrado com base apenas em extratos ou depósitos bancários.”

Importante ressaltar que a ocorrência de vícios sanáveis, que não infirmem a contabilidade, não é o suficiente para a adoção da sistemática do arbitramento. O arbitramento não pode ser transformado em instrumento de imposição de sanções, castigo ou punição, observa-se sua natureza não sancionatória.

CONCLUSÃO

            Por meio da confecção deste artigo, podemos concluir que, como a maioria dos assuntos no âmbito do Direito, o crédito tributário e suas espécies de lançamento são temas frequentemente discutidos na doutrina, por conta de existirem sempre posicionamentos divergentes a respeito de seus aspectos, definições e aplicações.

            Ainda, foi possível concluir que trata-se de matéria reservada, que só pode ser disposta por meio de lei complementar, como é o caso do Código Tributário Nacional, onde vem disciplinado tanto o crédito tributário quanto as modalidades de lançamento, e quaisquer outros assuntos que forem pertinentes a eles, como a constituição, suspensão, extinção e exclusão do crédito; ou ainda, quais são as modalidades de lançamento e em que situações devem ser aplicadas.

            Também foi possível observar que ao criar tais dispositivos, o legislador não foi atento o suficiente, e acabou por deixar algumas lacunas, que abrem precedentes a interpretações diferenciadas pela doutrina, criando por muitas vezes posições contrárias entre os estudiosos.

            Deixando de lado tais questionamentos, trata-se de assunto de suma importância, pois para todos aqueles que convivem em meio ao direito tributário (e com isto, devemos entender que não são somente os estudiosos do Direito, mas também qualquer um que esteja envolvido em alguma situação que possa incidir um tributo, e neste caso, podemos entender como as pessoas como um todo, em suas atividades rotineiras) tem necessidade de ter pelo menos um conhecimento superficial sobre os assuntos discutidos nesse artigo, para que possam ter noções de suas obrigações como contribuintes.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

ALEXANDRE, Ricardo – Direito Tributário Esquematizado, 8ª ed. – São Paulo: Método, 2014.

AMARO, Luciano – Direito Tributário Brasileiro, 18ª ed. – São Paulo: Saraiva, 2012.

CARVALHO, Paulo de Barros – Curso de Direito Tributário, 23ª ed. – São Paulo: Saraiva, 2011.

MACHADO, Hugo de Brito – Curso de Direito Tributário, 32ª ed. rev. at. amp. – São Paulo: Malheiros, 2011.

MARTINS, Sergio Pinto – Manual de Direito Tributário, 10ª edição – São Paulo: Atlas, 2011.

SABBAG, Eduardo – Manual de Direito Tributário, 4ª ed. – São Paulo: Saraiva, 2012.


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