Impostos Federais
No que é pertinente ao sistema produtivo brasileiro, é encontrada na Constituição Federal da República de 1988 a competência tributária da União de legislar, arrecadar e fiscalizar os impostos previstos nos arts.153 e 154, os que são: Imposto Sobre a Importação de Produtos Estrangeiros (II); Imposto de Exportação para o Exterior, de Produtos Nacionais ou Nacionalizados (IE); Imposto de Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR); Imposto Sobre Produtos Industrializados (IPI); Imposto Sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou Relativas a Títulos ou Valores Imobiliários (IOF); Imposto Sobre Propriedade Territorial Rural (ITR); Imposto sobre Grandes Fortunas, nos termos da lei complementar (IGF), importante ressaltar que este último não se encontra em utilização pela União, logo, não existe lei tratando sobre o tema e nem é a intenção deste trabalho defender a implementação do mesmo; o Imposto Residual; e o Imposto Extraordinário Guerra (IEG).
O Imposto Sobre a Importação de Produtos Estrangeiros tem como fato gerador a importação de produtos estrangeiros, este é encontrado no art. 153, I da CF/88 e arts. 19 a 22 do Código Tributário Nacional. Segundo Leandro Paulsen, a importação é o ato de trazer para o território nacional, de fazer vir para o país, porém deve-se analisar o sentido jurídico do termo para fins de interpretação do fato gerador, não bastando o simples ingresso físico. Assim, é necessária a entrada no território nacional para incorporação do bem para a economia interna (PAULSEN, 2018, p.395).
Porém, não basta a entrada física do bem, este deve compor a economia interna, ter fins industriais, comerciais ou até mesmo de consumo, por isso não existe a cobrança deste tributo pela simples entrada de um automóvel de um estrangeiro que tem por objetivo o turismo em território nacional, ou um objeto em exposição temporária em algum museu, ou feira, cuja destinação final será o país de onde vieram, o que não configura a importação.
Para o melhor entendimento teremos o art. 19 do CTN que traz consigo seu fato gerador[9]. No texto do artigo o legislador trouxe um termo amplo, produto, que abrange tanto as mercadorias, logo as que tem finalidade comercial, como também outros bens, destinados ao uso ou consumo do importador. Produtos oriundos de outros países, quando ao agregar um valor econômico, destinando-se para finalidade comercial, quanto a de uso ou consumo, terá a incidência do tributo.
Por sua vez, o Imposto de Exportação para o Exterior, de Produtos Nacionais ou Nacionalizados, que tem seus conceitos e definições nos arts.153, II da CF/88 e 23 a 28 do CTN. No art. 23[10], temos novamente a mesma visão de produtos, que tem finalidade comercial ou de uso, porém o fato gerador em questão é na saída destes do território nacional.
É importante ressaltar a proibição de existência de limitação tributária aos entes federativos, no constante das limitações no tráfego de pessoas ou bens por meio de imposição tributária interestadual ou intermunicipal, art.150 CF/88. Aqui existe uma peculiaridade quanto ao produto, onde este pode tanto ser nacional quanto nacionalizado, os primeiros são os produtos são produzidos no território nacional, e o segundo trata-se dos que foram produzidos fora, porém, ao importá-los utilizou-se o intuito industrial, comercial ou de consumo. Este recai tanto sobre os produtos nacionais ou nacionalizados, não existindo a possiblidade de tributar produtos estrangeiros que tenham entrado no país de forma transitória.
A União ainda é responsável pelo Imposto Sobre Propriedade Territorial Rural, que tem previsão no art.153, VI da CF, nos arts.29 a 31 do CTN, e a Lei n. 9.393 de 1996.
É imposto com algumas peculiaridades, é necessário observar se a propriedade em questão encontra os requisitos necessários para ser considerado área rural, em regra prevista pela Lei n. 9.393/96. É averiguada pela localização, se esta é urbana ou rural, porém há a possibilidade de existirem imóveis em áreas urbanas que tem destinação rural, neste ponto o Superior Tribunal de Justiça (STJ), entendeu que:
IMÓVEL NA ÁREA URBANA. DESTINAÇÃO RURAL. IPTU. NÃO INCIDÊNCIA. ART. 15 DL 56/1966. RECURSO REPETITIVO. ART. 543-C DO CPC. 1. Não incide IPTU, mas ITR, comprovadamente utilizado em exploração extrativa, vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial (STJ, 2ª T., AgRg no AREsp 323.705/RS, Rel. Min Herman Benjamin, ago, 2009).
Persiste este entendimento, de que caso comprovado a utilização de destinação rural em imóvel em área urbana, irá se recolher o ITR e não o Imposto sobre a Propriedade Predial Urbana (IPTU). Logo, o fato gerador deste tributo é a existência de imóvel rural, em área rural ou urbana.
O Imposto de Renda, como o próprio nome já diz, o seu fato gerador é todo e qualquer tipo de renda de pessoas físicas e jurídicas. Aqui entra a questão do acréscimo patrimonial, onde qualquer tipo de acréscimo que auferir renda terá incidido o Imposto sobre a Renda, Kyoshi Harada (2001, p.303)entende que:
A disponibilidade econômica consiste no acréscimo patrimonial decorrente de uma situação de fato, ocorrendo no instante em que se verifiquem as circunstância materiais necessárias a que produza esse efeito, ao passo que, a disponibilidade jurídica consiste no direito de usar, por qualquer forma, da renda e dos proventos definitivamente constituídos nos termos do direito aplicável. (HARADA, 2001, p.303)
O fato gerador é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda, que venha decorrente do capital, do trabalho ou da conjugação de ambos, assim como de proventos de qualquer natureza, que nada mais são que todos os acréscimos não compreendidos no conceito de renda. A base de cálculo é o valor real, arbitrado ou presumido da renda ou provento de qualquer natureza, no Brasil é verificada a incidência na base de cálculo pelo critério de aferição global ou unitário, que significar dizer que valor absoluto da renda ou provento.
Tem como ente competente a União, e é importante ressaltar, que os funcionários que prestam serviços aos outros entes administrativos, Estado, Distrito Federal ou Municípios terão seu IR recolhidos e convertidos para estes próprios entes administrativos. E o sujeito passivo é qualquer pessoa jurídica ou natural que obtiver acréscimo patrimonial de renda ou provento de qualquer natureza.
O Imposto sobre Produtos Industrializados é um imposto não cumulativo e seletivo que incide sobre a industrialização de produtos, assim sendo, o seu fato gerador se fato gerador pode ser dividido em: a importação (o início do desembaraço aduaneiro); a saída do estabelecimento industrial ou equiparado de produto industrializado; aquisição em leilão de produto abandonado ou apreendido; outras hipóteses específicas da lei, como no caso de saída de produtos de estabelecimentos equiparados a industrial ou a primeira saída por revenda de produtos importados, dentre outros. Nesse sentido Eduardo Sabbag explica:
O IPI é imposto real, recaindo sobre uma determinada categoria de bens, ou seja, produtos da indústria. É gravame federal de forte interesse fiscal, uma vez que representa importante incremento no orçamento do Fisco. Paralelamente a essa importante função arrecadatória, que lhe ínsita, perfaz relevante função regulatória do mercado, uma vez que vem onerar mais gravosamente artigos supérfluos e nocivos a saúde. Tal mecanismo se manifesta na busca da essencialidade do produto, variando a exação na razão inversa da necessidade do bem. [...] Com efeito, urge mencionar que o IPI é imposto seletivo. A seletividade é uma técnica de incidência de alíquotas, cuja variação dar-se-á necessidade devem ter baixa tributação, e os produtos supérfluos devem receber tributação mais elevada. (SABBAG, 2018, p.1355).
Neste sentido Kyoshi Harada (2001, p. 309), entende que a tendência do IPI é ficar restringido a tributação aos produtos considerados de luxo e suntuários, assim o imposto terá efetivamente caráter seletivo, o que contribuiria para a execução de uma justiça social, já que não tem como discutir a sua natureza como imposto de consumo.
O Imposto sobre Operações Financeiras (IOF), tem uma função predominantemente extrafiscal, que é neste caso o controle da política monetária, apesar de que sua função fiscal ser responsável por uma significativa arrecadação por parte da União. Este possui, de forma geral, como fato gerador as operações realizadas por instituições financeiras como bancos, corretoras, lojas de câmbio, dentre outros. O CTN em seu art. 63[11] prevê as hipóteses de incidência deste imposto, e no artigo 64 a sua base de cálculo[12].
Por fim, a União é responsável pelo Imposto Sobre Grandes Fortunas e pelo Imposto Extraordinário Guerra, o primeiro é um caso claro da utilização do seu elemento facultativo de competência tributária, este imposto é previsto na CF que atribuiu para União, e esta optou pela não aplicação, porém isso não significa que não poderá aplicá-lo no futuro, caso queira instituí-lo, deve ser feito por meio de Lei Complementar.
O IEG, é um imposto de caráter extraordinário que só irá ocorrer em situações previstas no dispositivo legal, e finda a situação que deu causa a criação deste, o mesmo deverá ser extinto, tem exigência imediata sendo exceção aos princípios de anterioridade anual e nonagesimal, por conta do seu caráter urgente, e pode ser viabilizado por meio de lei ordinária ou medida provisória.
Impostos Estaduais e do Distrito Federal
Os impostos estaduais previstos na CF no art.155, são os seguintes: Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual, Intermunicipal e de Comunicação (ICMS); o Imposto Sobre Propriedade de Veículos Automotores (IPVA); e o Imposto sobre Transmissões Causa Mortis e Doações de Qualquer Bem ou Direito (ITCMD). Cabe ressaltar, que o Distrito Federal tem competência cumulativa sobre os impostos estaduais e municipais, tendo em vista o art.18 do CTN[13].
O Imposto sobre Transmissões Causa Mortis e Doações de Qualquer Bem ou Direito, trata de um dos impostos mais antigos conhecidos na história tributária, são encontrados relatos deste tipo tributário na Roma antiga (conhecido como “vigésima” sobre herança e doações). Este imposto pode ser dividido em dois tipos de tributos, o Imposto Causa Mortis, que é a transmissão de bem ou direito relativos ao falecimento de uma pessoa natural, e o Imposto de Transmissão Inter Vivos, que acontece por atos, fatos ou negócios jurídicos celebrados entre pessoas.
Cabe observar que possuímos na Constituição uma separação dos Impostos Inter Vivos, quando fosse por atos, fatos ou negócios jurídicos onerosos o imposto seria de competência dos municípios e quando fosse de caráter gratuito seria então de competência do Estado. O imposto estadual tem como fato gerador a transmissão de propriedade de qualquer bem ou direito quando ocorrer no caráter não oneroso, seja por falecimento de pessoa natural, ou cessão gratuita.
Logo, quando ocorre a passagem jurídica de propriedade de uma pessoa para outra de forma não onerosa será ITCMD, por falecimento ou ato livre de vontade. É importante lembrar que o CTN prevê em seu art. 35[14] que na transmissão por falecimento, ou seja herança ou legado, ocorrerá tantos fatos geradores quantos são os herdeiros ou legatários.
O Imposto Sobre Propriedade de Veículos Automotores, é um imposto que será exigido no devido local em que se encontra o registro da propriedade do veículo, onde este se encontra inscrito ou matriculado, independente do lugar que esteja no momento da cobrança, e do local de domicílio do sujeito passivo, no estado de matrícula do veículo.
Tem como fato gerador a propriedade do veículo automotor, e não o uso, assim o sujeito passivo é proprietário do veículo, quem está registrado como o dono deste, não mero possuidor ou detentor.
Os Estados e o Distrito Federal são responsáveis por instituir o ICMS, este recebeu uma atenção especial da esfera legislativa, tanto na Constituição, em seu art. 155 inciso II[15], como na Lei Complementar n. 87/96, assim detalhando mais o tributo.
A doutrina discorre sobre a divisão deste em quatro impostos diferentes:
- Imposto sobre a circulação de mercadorias;
- Imposto sobre serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação;
- Imposto sobre produção, importação, circulação distribuição e consumo de combustíveis líquidos e gasosos e energia elétrica;
- Imposto sobre extração, importação, circulação, distribuição e consumo de minerais.
Pode-se dizer que o ICMS tem como fato gerador, a circulação de mercadorias, a prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e os serviços de comunicação (SABBAG, 2018, p.1255).
É importante ressaltar que a circulação de bens a que se refere o ICMS ocorre quando há a mudança de titularidade jurídica do bem, não movimentação física, ou seja, quando um bem se movimenta passando de titularidade para outra pessoa se tem movimentação jurídica. Porém quando uma mesma pessoa apenas transporta seu bem para outro estabelecimento é apenas mera movimentação física.
Exemplificando, quando se tem um transporte de produtos de matriz para filial em outra cidade ou estado, não tem incidência de ICMS, e quando ocorre a movimentação de uma empresa vendedora de um produto para uma compradora, como supermercados que compram seus insumos de fábricas, ocorre a incidência de ICMS, neste sentido temos uma jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ)[16].
Este é um imposto não cumulativo assim como o IPI, logo não terá uma cobrança em cadeia, será abatido por meio de crédito fiscal ou restituição do imposto pago, fazendo com que não pese tanto o valor para o consumidor final.
