O Código Tributário Nacional estabelece, no art. 165, que o sujeito passivo tem direito a repetir aquilo que pagou indevidamente, a título de tributo. O exercício desse direito tem seu prazo prescricional estabelecido no art. 168, em cinco (05) anos, que se contam da extinção do crédito tributário. Inobstante a menção à extinção do crédito tributário, trata-se de uma impropriedade terminológica, uma vez que se há direito a restituição é exatamente porque não havia tributo devido e, tampouco, crédito a se extinguir.

            A fixação do momento de extinção do crédito tributário é problemática quando se trata de tributos sujeitos à modalidade de lançamento por homologação. Tal dificuldade decorre do caráter fortemente ficcional dessa modalidade, permeada de muitas incoerências e ilogicidades.

            Alguns conceitos básicos adotados no CTN não se harmonizam e dão combustível às controvérsias. Convém que se analisem tais conceitos, para fixar a melhor abordagem sistemática do assunto.

            A obrigação tributária principal e o crédito não são ontologicamente distintos, na exata medida em que um não existe sem o outro. Com efeito, nascida a obrigação tributária, também vem ao mundo jurídico o crédito correspondente.

            A norma contida no art. 113, § 1º, do CTN é bastante elucidativa e trai a intenção original do legislador de tratar obrigação e crédito como indissociáveis e nascidos a partir da ocorrência do fato gerador. Sua redação é a seguinte:

            "Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória

            § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente."

            Percebe-se que a norma está a tratar uniformemente da obrigação e de seu conteúdo, o crédito, nascidos a partir da simples ocorrência do fato gerador. Não haveria nenhum sentido na admissão do surgimento da obrigação sem o seu crédito, pois implicaria admissão de obrigação sem conteúdo.

            No art. 139, do CTN, encontra-se a definição legal do crédito tributário, conteúdo indissociável da obrigação. O mencionado artigo tem a seguinte redação:

            "Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta."

            Até o artigo acima transcrito, o legislador mantém-se de acordo com a lógica que o sistema normativo demanda. O art. 139 é bastante claro e contém a aparentemente singela afirmação de que o crédito e a obrigação são da mesma natureza.

            Na verdade, a terminologia de forte colorido civilista induz a certas dificuldades interpretativas. O Código apropriou-se dos termos obrigação e crédito, esquecendo-se que a relação jurídica tributária opera-se com imputação de dever de pagar, a partir da verificação de adequação típica de certos fatos.

            Em outras palavras, as ditas obrigações tributárias são diretamente decorrentes da lei. A norma positivada estabelece uma situação típica, cuja ocorrência implica, para aquele definido como sujeito passivo ou responsável, o dever de pagar um certo valor.

            Não há necessidade de qualquer outra ocorrência, além da realização do fato gerador, para que se considere existente, tanto a obrigação, quanto seu correspondente crédito. Pode ser necessário que a administração pratique certos atos para chegar aos exatos valores devidos e à identificação dos devedores, mas isso não significa que não houvesse já obrigação e crédito.

            O art. 142, do CTN, deu origem ao fetichismo da inexistência de crédito tributário sem lançamento, como se pudesse haver obrigação sem crédito. Esse dispositivo diz que o lançamento é a atividade que constitui o crédito tributário, a partir da constatação da ocorrência do fato gerador.

            A contradição do artigo mencionado é flagrante, porque pretende efeitos constitutivos para um ato declaratório (a constatação de ocorrência do fato gerador é claramente declaratória). Essas contradições atingem o máximo na modalidade de lançamento dita por homologação.

            O art. 150, do CTN, estabelece que, nessa modalidade, o sujeito passivo é obrigado a antecipar o pagamento. No parágrafo primeiro, determina que o pagamento antecipado é extintivo do crédito tributário, sob condição resolutória. Não ocorre, contudo, qualquer coisa minimamente assemelhada com lançamento na modalidade de que se fala.

            O CTN prevê, no § 4º do art. 150, que a homologação ocorrerá após cinco anos, caso a administração não a faça expressamente. A chamada homologação tácita pelo transcurso de cinco anos não é lançamento, até porque a passagem de um certo lapso temporal não é ato administrativo, senão exatamente o contrário: um não-ato.

            Está aí claramente configurada uma modalidade de tributo sem lançamento, não obstante a mal disfarçada tentativa de estabelecer a propriedade constitutiva de uma omissão administrativa. É bastante significativo, ainda, que o legislador previu a extinção do crédito tributário pelo pagamento antecipado, pois seria um rompimento muito grande com a lógica supor que o pagamento não se prestaria a nenhum efeito.

            Por conta do prazo de cinco anos para a homologação tácita do pagamento, entenderam alguns que o lapso prescricional para repetição somente se iniciaria após o período da homologação. Então, elaborou-se a chamada tese dos cinco mais cinco, pela qual o prazo repetitório seria de dez (10) anos, no caso dos tributos sujeitos ao regime de lançamento por homologação.

            A premissa falsa adotada assume que apenas o transcurso dos cinco anos para homologação tácita extingue o crédito. Não é a correta interpretação, porque o pagamento é realmente extintivo do crédito, na medida do que foi pago. Significa que eventuais diferenças podem ser apuradas nesse período, mas os valores pagos destinaram-se a extinguir aquela parcela do crédito.

            Então, visando à fixação da correta interpretação, foi editada a norma contida no art. 3º da LC 118/05, com a redação seguinte;

            "Art. 3. Para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o § 1º do art. 150 da referida lei."

            A natureza interpretativa da norma foi atacada, sem, contudo, que sua presunção de constitucionalidade tenha sido afastada, porque não foi objeto de controle concentrado de constitucionalidade. A questão gira em torno de sua aplicabilidade retroativa, o que fica fora de dúvidas se se admite que traz somente uma diretriz interpretativa.

            Toda a argumentação antes apresentada em defesa da propriedade extintiva do crédito tributário dos pagamentos antecipados alinha-se para levar à conclusão que a nova lei é mesmo interpretativa. Ou seja, ela serve para deixar claro aquilo que o Código trata obscuramente dando ensejo a equívocos. A norma do art. 3º da LC 118/2005 não cria obrigação novas, limitando-se a dizer mais claramente o que uma visão crítica sistemática do Código permitia ver.

            Por outro lado, ainda que assim não se entenda, será necessário que o juiz identifique alguma inconstitucionalidade e a declare, no caso concreto, para deixar de aplicar a norma. Não se admitirá a pura e simples negativa de vigência e aplicação do art. 3º, da LC 118/05, por não se achar que tem natureza interpretativa, inobstante a tenha e assim o afirme expressamente.

            Uma singela pergunta vai direto ao ponto central da questão: seria razoável que pagamentos não servissem para extinguir os créditos? Caso não extinguissem os créditos, seriam pagamentos de quê?


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Como citar este texto (NBR 6023:2002 ABNT)

CORREIA, Andrei Lapa de Barros. Prescrição qüinqüenal para repetição de indébito nos tributos sujeitos a lançamento por homologação. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 11, n. 979, 7 mar. 2006. Disponível em: <https://jus.com.br/artigos/8064>. Acesso em: 20 ago. 2018.

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