A compensação de créditos tributários por medidas liminares
A compensação de créditos tributários por medidas liminares
Leonardo Calmo Fernandes Bortolini
Publicado em . Elaborado em .
Sumário: INTRODUÇÃO; COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO: CONCEITO E NATUREZA; A COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS PREVISTA NO ART. 66 DA LEI 8.383/91; A CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO À LUZ DA LEI N. 8.383/91; A RESTITUIÇÃO DO INDÉBITO TRIBUTÁRIO, A COMPENSAÇÃO E O "SOLVE ET REPETE"; A LEI COMPLEMENTAR N. 104, DE 10 E JANEIRO DE 2001, E O ART. 170-A DO CTN; COMPENSAÇÃO DO FINSOCIAL COM A COFINS: UM DOS EXEMPLOS DAS CONSEQÜÊNCIAS GERADAS PELA GENERALIDADE DA SÚMULA 212 DO STJ PELO NOVEL ART. 170-A DO CTN; A SÚMULA 212 DO STJ: OS PRECEDENTES QUE A FORMARAM E A LIMITAÇÃO GENÉRICA AO DIREITO DE COMPENSAÇÃO; CONCLUSÕES SOBRE A LIMITAÇÃO AO DIREITO DE COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS POR MEDIDA LIMINAR; REFERÊNCIA BIBLIOGRÁFICA.
RESUMO
A compensação de créditos tributários é tema controvertido na jurisprudência e doutrina pátrias, embora seja considerada por diversos magistrados, com base na súmula 212 do STJ, como tema já pacificado. Constata-se que a generalidade das normas legais que tratam do assunto dão margem a diversas injustiças praticadas pela Fazenda Pública, perpetradas, infelizmente, pelo Judiciário, sob o manto da legalidade, como, a prática do chamado "solve et repete", que corre o risco de estar sendo inserido, indiretamente, no nosso ordenamento pelo novel art. 170-A do CTN. Verificou-se que a aplicação de "jurisprudência pacificada" dos tribunais não tem sido aplicada com o devido e necessário rigor quando da análise do caso concreto, indeferindo-se generalizadamente todos os pedidos de compensação de créditos tributários, ou a declaração desse direito, por medidas liminares, seja em ação ordinário seja em mandado de segurança. De conseqüência, verificou-se que, por via obliqua, tem-se conferido o chamado efeito vinculante às súmulas dos tribunais superiores, ou seja, com respaldo legal de normas que autorizam o magistrado a negar ou dar provimento a recurso em contrário com jurisprudência ou súmula de tribunal superior, tem-se denegado o direito verdadeiro de contribuinte à imediata restituição do indébito tributário, na forma de liminar compensação. Ficou-se demonstrado, assim, que a compensação de crédito tributário, seja por ser regulada por normas genéricas que contrariam a noção de estrita legalidade, seja porque denegada "indiscriminadamente", não é tema pacificado e sua denegação liminar tem ofendido a Constituição Federal e a Legislação pátria.
Palavras-Chave: compensação; crédito tributário; repetição de indébito; "solve et repete"; súmula 212 do STJ; art. 170 do CTN; art. 170-A do CTN.
INTRODUÇÃO
O instituto da compensação tributária, encontro de débitos do contribuinte com créditos da fazenda, ou vice versa, foi inicialmente tratado em nosso ordenamento pelo art. 170 do CTN e, posteriormente, de forma diversa, pelo art. 66 da Lei n. 8.383/91. Tema controvertido em nossos tribunais, a compensação tem sido a alternativa à ação de restituição do indébito tributário, que, por causa de algumas peculiaridades do judiciário brasileiro, em especial, a morosidade, tornou-se caminho tortuoso e dispendioso ao contribuinte. Na verdade, além de alternativa à ação de indébito, a compensação se mostra como espécie de indébito tributário, e, por isso, o seu indeferimento pode configurar afronta a princípios previstos na Constituição, uma vez que, expropriado indevidamente de seus bens, ou seja, estando parcela de sua propriedade nas mãos do fisco e não podendo usar, gozar ou dispor de seu próprio patrimônio, muitas das vezes vital à sua dignidade, o contribuinte, ao pleitear a sua devolução, vê-se diante de um "inimigo" implacável no direito: o tempo. Na tentativa de reaver o que é seu por direito no menor lapso de tempo possível, o contribuinte pede cumulativamente ao pedido principal, de mérito, medidas liminares. Tais medidas, contudo, só podem ser deferidas se preenchidos alguns requisitos legais, que, com uma outra variação conceitual, em resumo, se representam pela presença concomitante do perigo da demora na prestação jurisdicional e da plausibilidade jurídica do pedido (v.g.: art. 273 do CPC e art. 7º, II, da Lei n. 1.533/51).
Diante da presença dos requisitos autorizadores da medida liminar, o magistrado, atento às peculiaridades do caso concreto, deve deferi-la, ou denegá-la fundamentadamente. Ocorre que magistrados, em se tratando do instituto da compensação tributária, têm genericamente indeferido os pedidos de medidas liminares. Como fundamento maior ao indeferimento liminar da compensação ora utilizam a SÚMULA 212 do STJ, que de forma genérica proíbe a compensação de créditos tributários por qualquer tipo de medida liminar, ora o novel art. 170-A do CTN, incluído pela Lei n. 104/2001.
A compensação de créditos tributários por medida liminar, não obstante a existência de normas proibitivas, não pode ser tratada de forma pacificada e genérica, como tem acontecido, pois, assim o sendo, se mostra medida não condizente com os princípios constitucionais da estrita legalidade tributária (art. 5º, II, c/c o art. 150, I, ambos da CF/88), da propriedade (art. 5º, XXII, da CF/88) e da moralidade administrativa (art. 37 da CF/88). De outro lado, o trabalho também aborda como a jurisprudência de nossos tribunais tem sido, irresponsavelmente, mal aplicada aos casos concretos, servindo de fundamento, também, ao indeferimento da medida liminar para compensação de crédito tributário e caracterizando, na prática, no mínimo, verdadeira "jurisprudência vinculante", com o infeliz respaldo da lei e do judiciário. Isso tem causado grandes transtornos aos contribuintes, em especial às empresas, que se encontram, não raro, "entre a vida e a morte". De corolário, cria-se um sistema paradoxal, onde, ao mesmo tempo em que se quer desenvolver-se a economia, quer-se aumentar a arrecadação com sacrifício das empresas.
O trabalho, então, tem por objetivo demonstrar que há possibilidades para se deferir, por medidas liminares, o pedido de compensação de crédito tributário, muito embora a jurisprudência, em sua grande maioria com base na SÚMULA 212 do STJ, e, mais atualmente, com base no art. 170-A do CTN, tem reiteradamente decidido por sua impossibilidade; e que o pedido de compensação por meio de medidas liminares, por diversos motivos, encontra respaldo direto na jurisprudência e na Constituição Federal, não sendo plausível denegá-lo com arrimo em "normas processuais genéricas", em total desrespeito a princípios constitucionais, que, em princípio, devido à obediência ao princípio da legalidade estrita, inerente à matéria tributária, não poderiam ser aplicadas.
Para melhor demonstração do problema ora discutido, serão testadas, com base em método analítico-qualitativo-comparativo de jurisprudência e doutrina, as seguintes hipóteses:
I- Se há demora na restituição do que foi pago indevidamente ou a maior, então, caracterizados estão o "solve et repete" e a ofensa ao direito constitucional de propriedade, da legalidade estrita e da moralidade administrativa, uma vez que a Fazenda Pública está injustificadamente em poder de parte do patrimônio do particular.
II- Se é vedada a compensação antes do trânsito em julgado da decisão judicial (art. 170-A do CTN), então não é possível deferi-la por medida liminar.
III-Se o princípio da legalidade estrita rege todos os atos no direito tributário, então não há razão para se editar norma genérica negativa de direito, pois se mostra contrária à obediência de referido princípio.
IV-Se há normas proibitivas ao deferimento da compensação por medida liminar, então, elas não são pertinentes à declaração do direito de compensar.
V-Se estão preenchidos os requisitos à concessão de medida liminar, então não se pode indeferi-la com base em súmula de tribunal ou lei em genérica.
VI- Se a lei criadora do tributo é manifestamente ilegal, então, o juiz pode, julgando-na inconstitucional, por meio do controle difuso de constitucionalidade das leis, deferir a medida liminar, privilegiando o direito do contribuinte ao excesso de formalismo, que atenta contra princípios constitucionais assegurados ao contribuinte.
Com o teste das tais hipóteses, resta claro, no desenvolvimento do trabalho, como o contribuinte, diante da Fazenda Pública, se vê impossibilidade de ir a juízo pleitear o que não era nem para existir, como o indébito tributário. E, quando o faz, pelo imenso lapso temporal que decorre da propositura da ação até o resultado final, não obstante ainda ter que se curvar ao sistema de precatório e as peculiaridades inerentes ao "Administrativo Público Brasileiro", tem que conviver com a figura do "solve et repete", que parece estar sendo novamente inserida no quadro da legalidade, com a não aplicação responsável do genérico e novel art. 170-A do CTN.
Como se não bastassem a generalidade dos institutos obstadores do direito à compensação: a súmula 212 do STJ e o art. 170-A do CTN, a falta de completa análise e entendimento do caso concreto, repisasse, tem levado os advogados e magistrados, por diversos motivos, a "confundir" o art. 170 do CTN com o art. 66 da Lei n. 8.383/91, o que tem levado, também, a julgados equivocados sobre o tema, gerando jurisprudências equivocadas, cristalizadas pela coisa julgada.
De grande importância para o direito tributário e de certa forma para os direitos financeiro e econômico, porque muitas das vezes representa o dilema de vida ou morte para as empresas, então endividadas com o fisco, que são a razão do sistema capitalista de produção, a compensação não tem tido a importância merecida por parte das autoridades governamentais, nem dos magistrados, que têm aplicado a "jurisprudência pátria" como fundamento ao seu indeferimento liminar.
Assim, sem ter a pretensão de esgotar o tema, que se mostra controvertido e legalmente dinâmico, o presente trabalho demonstrará casos em que o pedido de compensação de crédito tributário se mostra perfeitamente em consonância com a Constituição e com o bom senso, muito embora a jurisprudência, em sua grande maioria com base na SÚMULA 212 do STJ, e, mais atualmente, com base no art. 170-A do CTN, tem reiteradamente decidido por sua impossibilidade.
COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO: CONCEITO E NATUREZA
O conceito de compensação, como forma extintiva de dívidas recíprocas, nos é emprestado pelo art. 1.009 do Código Civil de Buzaid: "Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigações extinguem-se, até onde se compensarem". Em se tratando, todavia, de relação tributária, a compensação, regida pelo princípio da legalidade estrita, só pode se verificar por meio da "legislação tributária", mesmo porque, só para constar, o Código Civil, exclui expressamente a compensação de "dívidas fiscais da União, do Estado e dos Municípios" (art. 1.017, CCB).
Ainda no campo civil, MARIA HELENA DINIZ conceitua compensação como "um modo de extinção de obrigações, até onde se equivalerem, entre pessoas que são, ao mesmo tempo, devedora e credora uma da outra" [1].
Passando ao campo tributário, a compensação perde seu contorno genérico, delimitando-se pelo princípio maior que rege as relações jurídico-tributárias: o da legalidade estrita.
O CTN trata da compensação em seu art. 170, incluindo-a como forma de extinção do crédito tributário (capítulo IV do CTN):
"Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos, ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública." [2]
A compensação genérica prevista no art. 170 do CTN, devida a previsão de autorização legal para sua concessão, ficou, então, a depender de promulgação de lei, que regulamentasse o seu exercício.
O Professor HUGO DE BRITO MACHADO resume oportunamente o conceito do instituto da compensação:
"A compensação é como que um encontro de contas. Se o obrigado ao pagamento do tributo é credor da Fazenda Pública, poderá ocorrer uma compensação pela qual seja extinta sua obrigação, isto é, o crédito tributário". [3]
Convém ressaltar, contudo, que, ao contrário de alguns doutrinadores pátrios, como MARIA HELENA DINIZ, acima citada, HUGO DE BRITO MACHADO, não obstante o art. 170 do CTN, como já dito, estar inserido nas "formas de extinção do crédito tributário", entende e ensina que:
"O Código Tributário Nacional não estabelece a compensação como forma de extinção do crédito tributário. Apenas diz que a lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública. Sendo vincendo o crédito, do sujeito passivo, a lei determinará, para efeito de compensação, que se apure o montante do crédito, não podendo determinar redução superior.
O Código Civil disciplina a compensação como forma de extinção das obrigações. Diz, entretanto, que a mesma não se aplica aos débitos para com a Fazenda Pública, salvo o estipulado na legislação própria (CC, art. 1.017). Assim, suas normas não seriam invocáveis pelo contribuinte. Nas relações fisco-contribuinte, portanto, a compensação dependeria de lei específica, que estipulasse as condições e as garantias a serem exigidas, ou dar à autoridade administrativa competência para fazê-lo, em cada caso." [4]
Não é contraditória a posição do ilustre professor, mesmo porque se estava pendente de lei o art. 170 do CTN para sua regulamentação, não seria ilegal lei nominar a compensação como modalidade diversa da extinção do crédito.
Se de natureza extintiva do crédito tributário, ou não, encontramos no conhecido "Curso de Direito Tributário", do mestre ALIOMAR BALLEIRO, ensinamento que, lembrando-nos do que é a ciência jurídica, dispõe:
"A compensação não é categoria da lógica formal, nem da teoria geral. É instituto, assim como a obrigação, da dogmática ou da ciência jurídica. Ora, a ciência do Direito é uma ciência empírica, que tem como objeto um dado empírico, que é ordem jurídica positiva, em vigor, ‘cic et nunc’. Os princípios, noções, institutos e instituições com que trabalha a ciência do direito são, assim, extraídos e deduzidos do Direito positivo e, é claro, sendo modificado o seu objeto, ipso facto, alteram-se aquelas noções e institutos. Como ensina Souto Maior Borges, certas categorias lógicas ou de teoria geral independem do conteúdo material das normas positivadas. Já os conceitos da Ciência do Direito (no caso, especificamente, da Ciência do Direito Tributário) somente se sustentam quando confirmados ou reconfirmados na ordem positiva, enfim, quando explicativos e compreensivos da realidade jurídica vigorante (Cf. Obrigação Tributária).
Portanto, o delineamento legislativo completo da compensação pode ser diferente, em aspectos acessórios ou complementares, em ramos jurídicos distintos, adaptando-se a funções peculiares que cumpre o instituto em cada setor do Direito. As condições e as garantias da compensação, criadas pelo legislador tributário, podem ser peculiares e singulares. É que, no Direito Tributário, sendo imperativos os princípios da segurança jurídica, da indisponibilidade dos bens públicos e da moralidade administrativa, o direito à compensação é, e deve ser, modelado na lei, que lhe dita os pressupostos e requisitos essenciais. Como se sabe, o princípio da legalidade é rigoroso e extenso nesse campo jurídico. A compensação autorizada em lei é a espécie ordinária de compensação vigorante no Direito Tributário, em que a extensão, a oportunidade e as condições à compensação podem ser modeladas pelo legislador de forma não coincidente com as regras aplicáveis ao Direito Privado." [5]
Depreende-se, então, que a compensação é instituto jurídico inserto no Direito como um todo, assim como nos faz crer o trecho acima, agindo nos seus ramos de acordo com as peculiaridades inerentes a cada um, daí porque, no caso, é feliz a leitura do art. 109 do CTN: "os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para a definição dos respectivos efeitos tributários". Donde se conclui estar correto o pensamento do professor HUGO DE BRITO MACHADO, pois o legislador pode dar natureza diversa à compensação que não extintiva do crédito tributário, prevista, apenas, no art. 170 do CTN.
A compensação, então, ora pode ser tida como forma de extinção do crédito tributário, ora não, mesmo porque, caso o tributo seja cobrado indevidamente, ele, em verdade, nunca poderia ter existido no mundo jurídico, por isso que não há falar em extinção do que não era para existir, o que, no caso, daria à compensação o enfoque de restituição do indébito.
Prevista a compensação no art. 170 do CTN, far-se-ia necessária sua regulamentação, em obediência ao princípio da legalidade estrita e ao comando inserto em seu caput, uma vez que sua simples previsão legal não era suficiente à sua pronta aplicabilidade.
A COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS PREVISTA NO ART. 66 DA LEI 8.383/91
A compensação tributária descrita no CTN é instituto que só pode ser autorizado por meio de edição de lei, nas hipóteses e condições por ela estipuladas. No entanto, a previsão do art. 170 do CTN não se mostrou suficiente aos anseios e necessidades dos contribuintes, pois sua previsão não era suficiente à sua pronta aplicação, causando diversas pendengas judiciais, que pareciam estar, em parte, perto do fim com a edição da Lei n. 8.383/91.
Iniciando a compensação descrita pela Lei n. 8.383/91, é necessário trazer à baila nota elucidativa sobre a compensação do CTN, constante do Direito Tributário Brasileiro, do renomado tributarista ALIOMAR BALEEIRO:
"O art. 170 do Código Tributário Nacional não concede compensação genérica ou individual em relação a nenhum tributo, federal, estadual ou municipal. Como norma geral, tal como dispôs para a moratória, a remissão ou anistia, o citado art. 170 apenas antecipa as duas espécies distintas de compensação (genérica ou individual) a serem disciplinadas em lei própria da pessoa competente.
Se, entretanto, garantias, limites e condições à compensação podem ser criados lei a lei, a compensação em si é o que é. Dar-se-á entre créditos tributários, de que é titular o ente estatal, e créditos do sujeito passivo, de outra natureza, líquidos, e certos, vencidos ou vincendos. É preciso, assim, ter claras as notas essenciais ao conceito de compensação.
As dívidas recíprocas devem se originar de títulos diversos, serem homogêneas, exigíveis, líquidas e certas. São essas as mesmas notas essenciais adotadas na lei civil ou tributária." [6]
BALEEIRO complementa seu conceito, discorrendo sobre os requisitos essenciais à compensação:
"Não apenas a diversidade de títulos, mas também a reciprocidade de dívidas entre credor e devedor, a homogeneidade ou fungibilidade, a certeza e as liquidez são requisitos essenciais à compensação. Evidentemente, em qualquer caso, a certeza e a liquidez (que podem ser representados pela presença simples de critérios para tornar líquido ou condição de liquidação) são imprescindíveis à extinção das obrigações envolvidas. A peculiaridade está em que, no Direito Tributário, sendo a compensação legal a forma ordinária de compensação, tem o legislador discricionariedade para determinar que (a) ela se restrinja a certos setores, a certos tributos (da mesma espécie, por exemplo), como dispõe a Lei n. 8.383/91; (b) mas possa se estender a todos os tributos de espécie diferentes (Lei n. 9.430/96); (c) a certeza e a liquidez sejam apuradas pelo próprio sujeito passivo tributário [7](Lei n. 8.383/91), desencadeando uma extinção "provisória" do crédito tributário, sob condição resolutória de homologação posterior, tácita ou expressa dos atos por ele efetuados; (d) ou sejam a certeza e a liquidez apuradas e controladas pela Fazenda Pública (Lei n. 9.430/96), mediante solicitação do sujeito passivo, desencadeando uma extinção definitiva do crédito; (e) abranja a compensação os créditos vincendos dos contribuintes, desde que sejam definidos os critérios para a sua liquidação e respeitados os limites do parágrafo único do art. 170 do CTN."
Prevista a compensação tributária no art. 170 do CTN, passou ela a depender de lei que a regulamentasse e a autorizasse, por própria previsão sua, por isso que, para parcial alívio dos contribuintes, em 30 de dezembro de 1991, editava-se a Lei n. 8.383, que previa o "instituto da compensação" em seu art. 66:
"art. 66. Nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos e contribuições federais, inclusive previdenciárias, mesmo quando resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a períodos subseqüentes.
§ 1º A compensação só poderá ser efetuada entre tributos e contribuições da mesma espécie.
§ 2º É facultado ao contribuinte optar pelo pedido de restituição." [8]
Alívio passageiro, a Lei n. 8.383/91 passou (e ainda passa) por diversas pendengas judiciais, que tem por objetivo, em grande parte, assegurar o direito do contribuinte à compensação que, deveras, é atacado fatalmente pela Fazenda Nacional, respaldada, infelizmente, em muitos casos, pelo Judiciário. Tudo a pretexto, equivocado, da tão necessária e então famigerada legalidade estrita. Demonstrando a submissão deste último àquele.
Ocorre que uns pensavam ser o art. 66 da Lei n. 8.383/91 a regulamentação do art. 170 do CTN; e outros, pensavam tratar de compensação diversa daquele da prevista no art. 170. Essa dúvida causou e tem causado, para aqueles que ainda vêem alguma, alguns transtornos para o contribuinte, que, a todo momento, se vê lesado em seus direitos, uma vez que em muitos casos os magistrados não fazem a diferenciação entre os tipos de compensação. Porém, não é difícil perceber as diferenças existentes.
Elucidando o tema, o professor HUGO DE BRITO MACHADO discorre a respeito:
"Como se vê, esse dispositivo legal não cuidou da compensação a que se refere o art. 170 do CTN. Cuidou de compensação bem mais específica, como adiante será demonstrado. Sem razão, portanto, os que afirmam que a Lei nº 8.383/91 não revogou o art. 170 do CTN, que é lei complementar, e por isto se há de exigir, como pressupostos para a compensação, a liquidez e a certeza do crédito do contribuinte, a serem por este demonstradas e comprovadas. Na verdade, o art. 66 da Lei nº 8.383/91 não revogou o art. 170 do CTN, mas não por ser aquele lei complementar, e sim porque tratou de matéria diversa. As duas normas, portanto, convivem no sistema sem qualquer conflito, porque "a lei nova, que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das já existentes, não revoga nem modifica a lei anterior. A compensação ampla a que se refere o art. 170 do Código Tributário Nacional está a depender de lei, enquanto a compensação mais específica, autorizada pelo art. 66, da Lei nº 8.383/91, em face das divergências que a interpretação desse dispositivo tem suscitado, faz oportuno o exame de algumas questões, na tentativa de afastar persistentes equívocos" [9]
O ilustre professor, por isso, não poupou palavras sobre a compensação da Lei n. 8.383/91:
"É possível dizer-se, sem exagero, que o art. 66, da Lei nº 8.383/91 foi a maior conquista do contribuinte brasileiro, nos últimos cinqüenta anos, em sua luta contra os abusos do fisco. Entretanto, pode-se dizer também que por desconhecimento, ou por má vontade, muitos obstáculos têm sido colocados contra o exercício do direito à compensação, que permanece sendo um tema de grande interesse para os que trabalham com a relação tributária (...) [10]"
O eminente Ministro do STJ ANTONIO DE PÁDUA RIBEIRO, no julgamento do REsp 98.295/PR, teve a feliz sensibilidade, não encontrada ao acaso, de distinguir a compensação do CTN daquela prevista no art. 66 da Lei n. 8.383/91:
"TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. Contribuição para o FINSOCIAL e contribuição para o COFINS. Possibilidade. Lei nº 8.383/91, art. 66. Aplicação.
I - Os valores excedentes recolhidos a título de FINSOCIAL podem ser compensados com os devidos a título de contribuição para o COFINS.
II - Não há confundir a compensação prevista no art. 170 do Código Tributário Nacional com a compensação a que se refere o art. 66 da Lei nº 8.383/91. A primeira é norma dirigida à autoridade fiscal e concerne à compensação de créditos tributários, enquanto a outra constitui norma dirigida ao contribuinte e é relativa à compensação no âmbito do lançamento por homologação.
III - A compensação feita no âmbito do lançamento por homologação, como no caso, fica a depender da homologação da autoridade fiscal, que tem para isso o prazo de cinco anos (C.T.N., art. 150, § 4º). Durante esse prazo, pode e deve fiscalizar o contribuinte, examinar seus livros e documentos e lançar, de ofício, se entender indevida a compensação, no todo ou em parte."
Observadas as diferenças entre o art. 170 do CTN e o art. 66 da Lei n. 8.383/91 ("a primeira é norma dirigida à autoridade fiscal e concerne à compensação de créditos tributários, enquanto a outra constitui norma dirigida ao contribuinte e é relativa à compensação no âmbito do lançamento por homologação") [11], percebe-se que a autoridade administrativa, então, não mais pode cercear o direito do contribuinte à compensação sob o pretexto de estabelecer requisitos e condições para a compensação [12].
A única condição imposta pelo art. 66 da Lei n. 8.383/91 para a compensação prevista em seu caput está em seu § 1º, ao dispor que só poderá ser realizada entre tributos (e contribuições) da mesma espécie. Tal condição foi muito discutida à época e ainda tem sido objeto de discussões jurídicas, mas HUGO DE BRITO MACHADO ensina como se identificar a espécie:
"No sistema jurídico estão as normas, integrantes do denominado Direito Financeiro, que cuidam da distribuição dos recursos decorrentes da arrecadação dos tributos. Tais normas, no caso, são de capital importância para o correto entendimento do § 1º do art. 66 da Lei n. 8.383/91. Assim, a expressão tributos e contribuições da mesma espécie deve ser entendida como a dizer tributos e contribuições com a mesma destinação constitucional. A explicação é fácil. Quase desnecessária. Se o tributo pago indevidamente teve destinação diversa daquela que se deixa de pagar, em face da compensação, estará havendo evidente e indevida distorção na partilha das receitas tributárias.
A exigência de que se trate de tributo com mesma destinação constitucional, como condição a viabilizar a compensação (...) passou a fazer parte do texto expresso da lei, por força do art. 39 da Lei n. 9.250, de 26.12.1995, de sorte que hoje é indiscutível." [13]
A única condição, então, para se proceder à compensação de créditos tributários, prevista pelo citado art. 66, é que os créditos sejam de tributos e contribuições com a mesma destinação constitucional, ou seja, o contribuinte é quem faz a compensação, assumindo a responsabilidade de seus atos, não podendo a Fazenda Pública exigir novas condições para a compensação, limitando-se a fiscalizar.
A Lei n. 9.250, de 26 de dezembro de 1995, que "altera a legislação do imposto de renda das pessoas físicas e dá outras providências", citada acima pelo professor HUGO DE BRITO, assim dispõe em seu art. 39:
"A compensação de que trata o art. 66 da Lei n. 8.383, de 30 de dezembro de 1991, com a redação dada pelo art. 58 da Lei n. 9.9069, de 29 e junho de 1995, somente poderá ser efetuada com o recolhimento de importância correspondente a imposto, taxa, contribuição federal ou receitas patrimoniais da mesma espécie e destinação constitucional, apurado em períodos subseqüentes".
Vale transcrever, elucidando o tema, os art. 73 e art. 74 da Lei n. 9.430, de 27 de dezembro de 1996, que "dispõe sobre a legislação tributária federal, as contribuições para a seguridade social, o processo administrativo de consulta e dá outras providências":
"Art. 73. Para efeito do disposto no art. 7º do Decreto-lei n. 2.287, de 23 de julho de 1986, a utilização dos créditos dos contribuintes e a quitação de seus débitos serão efetuadas em procedimentos internos à Secretaria da Receita Federal, observado o seguinte:
I – o valor bruto da restituição ou do ressarcimento será debitado à conta do tributo ou da contribuição a que se referir;
II – a parcela utilizada para a quitação de débitos do contribuinte ou responsável será creditada à conta do respectivo tributo ou da respectiva contribuição."
"Art. 74. Observado o disposto no artigo anterior, a Secretaria da Receita Federal atendendo a requerimento do contribuinte, poderá autorizar a utilização de créditos a serem a ele restituídos ou ressarcidos para a quitação de quaisquer tributos e contribuições sob sua administração".
Percebe-se, assim, que a compensação prevista no art. 170 do CTN não é a mesma prevista no art. 66 da Lei n. 8.383/91, o que demonstra que a jurisprudência não tem tido o devido cuidado nas análises dos casos concretos. Repisando: a compensação do art. 170 do CTN é genérica e trata de extinção do crédito tributário já regularmente constituído, podendo se dar entre quaisquer créditos do contribuinte com a Fazenda, desde que líquidos e certos, dependendo, contudo, de lei que a regulamente; a compensação do art. 66 da Lei n. 8.383/91 cuida de compensação de créditos sujeitos ao lançamento por homologação, onde, ao invés de se pleitear a restituição em espécie do tributo recolhido indevidamente, pleiteia-se a utilização do crédito para solver uma outra obrigação tributária, desde que de mesma espécie e destinação constitucional.
A CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO À LUZ DA LEI N. 8.383/91
O que se discute muito na jurisprudência, entretanto, como condição maior ao deferimento de medida liminar para compensação tributária, ou à declaração do seu direito, é a verificação da certeza e liquidez do crédito que se quer compensar, muitas das vezes, admitamos, não demonstradas satisfatoriamente pelo contribuinte, quando demonstrada.
A Excelentíssima Juíza Federal MARIA CRISTINA SARAIVA FERREIRA E SILVA, da 3ª Vara Federal/RS, no julgamento da Ação Ordinária n. 97.1503720-8, toma como suas as palavras da MMª. Juíza TÂNIA ESCOBAR, do TRF da 2ª Região, que oportunamente assim dispõe sobre a certeza e a liquidez:
"A liquidez e a certeza do crédito, exigidas para a compensação, tomam significações diferentes, conforme a espécie do procedimento adotado: se estiver fundado no Decreto-Lei n. 2.287/86 (ou na Lei n. 9.430/96), evidente que crédito líquido e certo será aquele sobre o qual o Fisco haja se manifestado previamente, pois a compensação, nesse caso, pressupõe restituição administrativa deferida. Agora, se o procedimento for realizado no âmbito do lançamento por homologação, que incumbe ao sujeito passivo a iniciativa do procedimento, crédito líquido e certo será o que assim for por ele considerado, em qualquer manifestação prévia, quer da Administração, quer do Judiciário." [14]
Continuando o raciocínio, a MMª. Juíza MARIA CRISTINA assim dispôs em sua sentença:
"De fato, sendo a compensação prevista na Lei n. 8.383/91 realizada no âmbito do lançamento por homologação, o seu procedimento equipara-se ao do pagamento antecipado, nos casos de tributos autolançados, efetivando-se sem qualquer participação do ente fiscal. Assim, diferentemente do que ocorre nos demais procedimentos compensatórios, que operam a extinção imediata do crédito tributário, créditos líquidos e certos, para os efeitos da referida lei, são aqueles que o próprio contribuinte registra em sua escrita fiscal, tal como procede em relação ao pagamento antecipado.
Esse o entendimento, aliás, do STJ, construído a partir do célebre julgamento dos Embargos de Divergência n. 78.3011/BA, realizado no dia 11 de dezembro de 1996, em que foi Relator o Ministro ARI PAGENDLER, e, no qual, refutando-se a tese defendida pela 1ª Turma daquela Corte, no sentido de que créditos líquidos e certos do contribuinte são aqueles que têm o respectivo quantum reconhecido pela Fazenda, firmou-se o entendimento de que a prévia quantificação e fixação dos valores a serem compensados não constitui requisito à implementação do procedimento previsto no art. 66 da Lei n. 8.383/91."
Os Embargos de Divergência citados pela culta juíza está assim ementado:
"TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. TRIBUTOS LANÇADOS POR HOMOLOGAÇÃO. AÇÃO JUDICIAL.
Nos tributos sujeitos ao regime do lançamento por homologação (CTN, art. 150), a compensação constitui um incidente desse procedimento, no qual o sujeito passivo da obrigação tributária, ao invés de antecipar o pagamento, registra na escrita fiscal o crédito oponível à Fazenda, que tem cinco anos, contados do fato gerador, para a respectiva homologação (CTN, art. 150, § 4º); esse procedimento tem natureza administrativa, mas o juiz pode, independentemente do tipo da ação, declarar que o crédito é compensável, decidindo desde logo os critérios da compensação (v.g., data do início da correção monetária)."
Nessa linha de raciocínio, HUGO DE BRITO MACHADO ensina que:
"O exercício do direito à compensação independe de autorização da Fazenda Pública. Independe também de decisão judicial reconhecendo a liquidez do crédito a ser compensado, ou do próprio direito à compensação. O contribuinte faz a compensação e assume a responsabilidade por seu ato". [15]
Voltando às palavras da MMª. Juíza do TRF da 4ª Região, TÂNIA ESCOBAR, em observação imprescindível:
"Com base na referência a créditos líquidos e certos contida no artigo 170 do CTN, durante muito tempo a jurisprudência condicionou a compensação autorizada no art. 66 da Lei n. 8.383/91 ao prévio reconhecimento fiscal ou judicial de que o contribuinte era credor do Fisco, ao argumento de que líquidos e certos são os créditos expressamente declarados pelo Fisco e os reconhecidos, como tais, por sentença com trânsito em julgado [16]. Se assim fosse, não precisaria o legislador ter inovado a ordem jurídica, pois da compensação envolvendo esse tipo de crédito já cuida o Decreto-Lei n. 2.287/86, compensação, esta, com previsão de ser efetivada apenas pelo Fisco." [17]
Então: "A liquidação do crédito tributário não é pré-requisito para o exercício da compensação do indébito tributário [18]. Ao contrário, a compensação do art. 66 da Lei n. 8.383/91 direciona-se, exatamente, para o momento anterior ao lançamento. A liquidez será apurada pelo agente administrativo, no momento da homologação." [19]
Com efeito, não sendo imprescindíveis a liquidez e a certeza para a compensação do art. 66 da Lei n. 8.383/91, a análise, por parte do magistrado, do pedido de liminar, então, deve-se ater aos pressupostos autorizados da medida liminar para o deferimento da compensação, ou da declaração de seu direito. O que o nobre ministro ARI PAGENDLER defende no precedente acima colacionado é o aceitável: "o juiz pode declarar que o crédito é compensável, decidindo desde logo os critérios da compensação", mesmo porque os dados são lançados por conta e risco próprios do contribuinte, que poderá ser fiscalizado a qualquer momento.
No caso, a declaração do direito à compensação, como veremos mais adiante, é objeto próprio de mandado de segurança, resguardando-se à ação ordinária a compensação propriamente dita, ou seja, que depende de dilação probatória complexa.
Alguns magistrados de 1º Grau têm notado a peculiar diferença entre o art. 170 do CTN e o art. 66 da Lei n. 8.383/91, aplicando, acertadamente, o entendimento esposado pelo Ministro ARI PARGENDLER. A exemplo, o MM. Juiz Federal ADÃO DE ASSUNÇÃO DUARTE, da 8ª Vara da Seção Judiciária da Bahia, analisando o pedido de medida liminar nos autos do MS n. 94.0004755-0, proferiu a seguinte decisão:
"Verifico haver razoabilidade na argumentação da impetrante, na sua substanciosa peça vestibular, como o complemento constante da peça de fl. 50, que veio em atenção à nossa decisão de fl. 48 dos autos (determinou à impetrante que especificasse qual o período do crédito tributário a ser compensado). Em sendo assim, entendo estarem presentes os requisitos e fundamentos estabelecidos no art. 7º, inciso II, da Lei n. 1.533/51, razão pela qual CONCEDO A LIMINAR pleiteada pela Empresa mencionada assegurando-lhe seja procedida a compensação pleiteada, dos valores que recolheu a maior a título de Contribuição Social sobre o Lucro no período de janeiro de 1993 a março de 1994, com eventuais débitos posteriores da mesma Contribuição Social sobre o Lucro."
Se atendidos, como no caso, os requisitos do art. 7º, II, da Lei n. 1.533/51 não há razão plausível para o indeferimento da medida liminar. Igual raciocínio deve-se ter em mente quando se trata do instituto da antecipação de tutela, mesmo porque: "embora a expressão "poderá", constante do CPC 273 caput, possa indicar faculdade e discricionariedade do juiz, na verdade constitui obrigação, sendo dever do magistrado conceder a tutela antecipatória, desde que preenchidos os pressupostos legais para tanto..." [20]. Em homenagem a tal entendimento, há de ser observado precedente do TRF4 que toma a antecipação de tutela como meio hábil à compensação de créditos tributários:
"PROCESSO CIVIL E TRIBUTÁRIO. ANTECIPAÇÃO DE TUTELA. COMPENSAÇÃO.
A compensação de tributos pode ser deferida em provimento antecipatório da sentença de mérito. A despeito de constituir modalidade de extinção do crédito tributário, o provimento judicial que a defere não é irreversível, pois depende, para surtir os efeitos que lhe são próprios, de ulterior homologação fiscal"
(TRF4, AGAI n. 97.04.00707-8/SC, T2, Rel. Juíza TÂNIA ESCOBAR, DJ 10.09.97)
Ocorre que, mesmo quando demonstradas a liquidez e a certeza do crédito tributário, tanto em mandados de segurança quanto em ações ordinárias, a compensação não tem sido deferida liminarmente devido a generalidade das normas proibitivas que a regulamentam, utilizadas muitas das vezes como mecanismo processual de contenção de processos, como veremos a seguir.
Possível a compensação de créditos tributários "da mesma natureza" por sponte própria do contribuinte, conforme preceitua o art. 66 da Lei n. 8.383/91, devemos enfrentar e analisar outros pontos importantes, necessários à total compreensão da matéria, que, por si sós, embasariam o pedido de medida liminar para compensação, ou declaração de seu direito, de créditos tributários.
A RESTITUIÇÃO DO INDÉBITO TRIBUTÁRIO, A COMPENSAÇÃO E O "SOLVE ET REPETE".
A repetição do indébito tributário, prevista no art. 165, caput, do CTN, baseia-se precipuamente no princípio da estrita legalidade tributária (art. 5º, II, c/c o art. 150, I, ambos da CF/88), no da propriedade (art. 5º, XXII, da CF/88) e no da moralidade administrativa (art. 37 da CF/88).
Sabidamente o princípio da legalidade tem aplicação imediata (art. 5º, § 1º e art. 60, § 4º, da CF/88), estando o Estado e os entes que o compõem obrigados a respeitá-lo, ainda mais quando se trata de matéria tributária. Por isso que o Estado só pode exigir o legal. A cobrança do que é indevido, ou a não-restituição do que não lhe pertence, por parte do Estado, caracteriza ofensa direta a referido princípio, pois não há lei que o autorize a proceder de tal maneira, ensejando, de imediato, a devida restituição.
O doutrinador GARCIA NOVOA assim dispõe sobre o indébito e o princípio da legalidade:
"Seria indébito qualquier tributo exigido sin base legal puesto que solo la aeu puede determinar los hechos que definen el derecho del Estado a exigir los tributos y legitimar la retención de las sumas pagadas. Desde este punto de vista adquiere plena certeza la afirmación de Tesauro de que ‘la repetición del indebito em materia tributaria es um corolario necessario del princípio de legalidade". [21]
De outro lado, é imperioso observar os princípios da propriedade e moralidade administrativa.
"No rol dos direitos e garantias fundamentais do cidadão, há o princípio constitucional que afirma o direito de propriedade. Tal princípio é de suma importância para o direito de repetição do indébito tributário, pois quando ocorre o pagamento da quantia indevida, é, na verdade, parcela da propriedade do contribuinte que está sendo indevidamente apoderada pelo Estado. A Constituição Federal arrola algumas hipóteses em que o cidadão pode ser legitimamente expropriado (arts. 5º, incs. XXIII, XXIV, XXV, XLVI, ‘b’ e ‘c’; art. 170, III; 182, § 3º; 184; 145 a 156). O indébito tributário, porém, não se coaduna com nenhuma dessas alternativas." [22]
Com efeito, se o contribuinte tem crédito a haver com a Fazenda Pública, a retenção não motivada desse crédito configura ofensa direta ao princípio constitucional da propriedade. Oportunamente e com propriedade, GABRIEL LACERDA TROIANELLI dispõe:
"Em qualquer dessas três hipóteses – postergação injustificada do ressarcimento do indébito, inconstitucionalidade útil ou inconstitucionalidade útil por inércia – o Estado utiliza a lentidão inerente ao um de seus próprios Poderes – o Judiciário -, se aproveita da boa-fé do contribuinte que pagou sem discutir o tributo indevido, abusa da sua posição privilegiada em relação às pessoas de direito privado, tudo para, seja arrecadando o que não deve, seja não devolvendo o que deve, incrementar os recursos fazendários, o que, longe de constituir uma finalidade em si do Estado – que não é uma empresa com fins lucrativos, mas uma pessoa de direito público que deve se ater ao interesse público -, é meramente um meio para que possa atingir seus verdadeiros fins, entre os quais se inclui, indiscutivelmente, o zelo pela legalidade e pelo direito de propriedade dos cidadãos". [23]
Quanto ao princípio da moralidade, maiores discussões são desnecessárias, mesmo porque "arrecadando o que não deve", "não devolvendo o que deve" o Estado manifestamente age contra a moralidade administrativa (art. 37 da CF/88).
Ocorre que o Estado, representado, no caso, pelo Fisco, toma por diversas vezes medidas equivocadas, contrárias à Constituição Federal. Hodiernamente, o Estado tem manifestamente agredido os direitos do contribuinte, tudo em nome da estabilidade financeira (entenda-se arrecadação), exigindo tributos indevidos e protelando a restituição dos já pagos, "certo de que sairá no lucro", com o infeliz respaldo do judiciário, que, em muitos casos, se dá, por exemplo, pela odiosa morosidade ou pela falta de recursos.
AROLDO GOMES DE MATTOS assim se manifesta sobre o assunto:
"Locupleta-se insaciável e impunemente o Estado, na certeza de que muitos contribuintes, pelo temor fiscal, abdiquem de seus direitos, resignando-se com a sobrecarga tributária, ou, então, de que serão tais direitos coarctados ou simplesmente neutralizados nas infindáveis dobras das contendas forenses". [24]
Diante do breve resumo colocado a respeito da repetição do indébito tributário e sua base constitucional, há de se estreitar o tema com o instituto da compensação. A repetição do indébito tributário guarda estreita ligação com a compensação tributária, uma vez que essa é utilizada como espécie daquela:
"A compensação é forma de devolução de indébito tributário, assim como o é o pagamento por precatório" (Ministra ELIANA CALMON [25])
"Se o pressuposto ontológico da compensação é o reconhecimento do pagamento indevido ou a maior pelo contribuinte, a repetição desse indébito é sua conseqüência óbvia e natural, que se pode materializar pela "compensação " na equação débito = crédito ou no recebimento do equivalente em espécie (por precatório)." [26] (Desembargador Federal LUCIANO TOLENTINO AMARAL)
Nesse diapasão, os mesmos princípios norteadores do indébito tributário são aqueles aplicáveis à compensação, devendo-se ter em mente algumas peculiaridades da repetição de indébito, como o perigo de se configurar o "solve et repete".
"Paga e Repete", é a tradução simples e literal ao vernáculo do fato de haver um pagamento de tributo indevido onde, depois do pagamento, solicita-se sua restituição; aplicável mesmo quando sabidamente indevido o tributo, ou seja: pague; depois, se indevido, discuta.
BALEEIRO explica a origem e a repulsa ao "malsinado" instituto, fazendo um paralelo com tema aqui tratado, a compensação:
"Impedir a compensação de um tributo pago indevidamente, com outro da mesma espécie que está sendo exigido, é o mesmo que se praticar o "SOVE ET REPETE". [27]
O "solve et repete", assim, nada mais é, expressando-se em poucas palavras, do que a configuração da ofensa ao direito de propriedade.
Nas palavras de HUGO DE BRITO MACHADO:
"É o restabelecimento do "solve et repete", regra segundo a qual o contribuinte não tem o direito de questionar a exigência de um tributo sem fazer o respectivo pagamento. Mesmo que o considere indevido, e questione, administrativa ou judicialmente sua exigência, deve fazer o pagamento para depois, se vitorioso na questão, pedir a restituição [28]. No dizer de Baleeiro, "é a garantia fiscal designada como solve et repete, que a legislação ditatorial de 1937 a 1946, introduziu em nosso país, pelos dec. leis nº 5, de 13.11.1937; nº 42, de 6.11.1937; número 3.336, de 10.6.1941 e outros diplomas, que, depois da Constituição de 1946, vem recebendo repulsa do Supremo Tribunal, em dezenas de julgados, a despeito da insistência das repartições arrecadadoras.
Se o contribuinte tem direito de compensar, a exigência do tributo de período subseqüente, sem permitir aquela compensação, é absolutamente indevida. Se para discutir se há ou não o direito à compensação o contribuinte é obrigado a ir pagando, para depois, se vitorioso, pleitear a restituição, tem-se restabelecido o malsinado "solve et repete." Mais uma manifestação do autoritarismo, somente compatível com a ditadura, onde aquela regra teve origem." [29]
Com efeito, quando o contribuinte demonstra e comprova prontamente a plausibilidade jurídica da repetição do indébito, no caso, da compensação, a exemplo do tributo pago indevidamente, seja porque, v.g., julgado inconstitucional seja porque pago equivocadamente, não há razão para denegar-se a medida liminar, se pleiteada, pois a demora na restituição do que foi pago indevidamente, como nos ensina os eméritos doutrinadores tributários citados, configura-se o famigerado instituto do "solve et repete", com ofensa direta aos já citados princípios da legalidade, da propriedade e da moralidade administrativa.
Não por acaso a preocupação do Código Tributário Nacional e da Constituição Federal quanto ao indébito tributário. Nessa exemplificada pelo art. 150, § 7º; naquele, pelo art. 165, respectivamente:
"Art. 150. (...)
§ 7º. A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido". (o grifo não é do original)
"Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do art. 162, no seguintes casos:
I – cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;
II – erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento;
III – reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.
Existindo, então, crédito a ser devolvido ao contribuinte, este está legitimado a proceder à imediata ação de repetição de indébito ou, em vez disso, a buscar no judiciário a declaração do seu direito à compensação, seja na forma do art. 66 do art. 8.383/91, seja na forma de qualquer outra lei que lhe faculte tal direito, seja por meio de mandado de segurança ou por meio de ação de rito ordinário.
O eminente Desembargador Federal TOURINHO NETO, do TRF da 1ª Região, no julgamento do AG n. 1997.01.00.003577-0/DF, publicado no DJ 02/05/1997, p. 29893, assim se manifestou:
"PROCESSO CIVIL. RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. TUTELA ANTECIPADA. PROCEDIMENTO.
O pagamento devido pela Fazenda Pública, em ação de repetição de indébito, por força de tutela antecipada, só pode ser feito mediante precatório, nos exatos termos do art. 100 da Constituição Federal, ou mediante compensação.
Se "a compensação é forma de devolução de indébito tributário, assim como o é o pagamento por precatório" nada obsta, então, que, no caso do julgado acima, se autorizasse a compensação por meio da medida liminar (antecipação dos efeitos da tutela), assim como expressamente manifestado na ementa transcrita. Mesmo porque, o caminho do precatório (art. 100 da CF 88), em detrimento ao da compensação, nos casos de repetição de indébito, se mostra tortuoso e demorado, o que lhe dá ares do "solve et repete", como nos ensina BALEEIRO e HUGO DE BRITO MACHADO, além de ser ofensa ao princípio da propriedade (tema que por si só daria ensejo a outra monografia).
O indeferimento da compensação nos casos de tributos sujeitos a homologação, por sua vez, sobre a alegação de que acarretaria efeitos definitivos sua concessão, visto que se trata de forma extintiva do crédito tributário, só fortalece a presença do "solve et repete". Isso porque:
"Tal como acontece com o pagamento feito antes do lançamento, a compensação de que se cuida não extingue desde logo o crédito tributário. Não é razoável admitir-se, sem lei que o imponha a título de ficção jurídica, que algo pode ser extinto antes de existir. Assim, ocorrendo antes de completado o lançamento, a compensação, como o pagamento, extingue o crédito tributário sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento que o constitui." [30]
Por isso, o contribuinte, responsável pelos dados fornecidos ao fisco, verificando que incorreu em erro no preenchimento das informações prestadas, pagando a maior o tributo, ou recolhendo tributo indevido, tem direito, caso queira, a imediata compensação, a ser feita por conta própria. A negativa, então, de liminar provimento jurisdicional respaldando o seu ato, em alguns casos, v.g., fiscalização do fisco e autuação do contribuinte porque procedeu uma compensação "indevida", se mostra ato compatível com a figura do "solve et repete".
Diante da relevância da fundamentação e do risco de dano de difícil reparação, demonstrados e comprovados de plano pelo contribuinte, o magistrado deve deferir a medida liminar, se pleiteada, sob pena de agraciar o instituto do "solve et repete":
"TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. FÉRIAS-PRÊMIO. REGÊNCIA LEGAL.
1. O pagamento de férias não gozadas por necessidade do serviço não está sujeito à incidência do imposto de renda (Súmula nº 125 - STJ).
2. Sendo relevante a fundamentação e existindo o risco de dano de difícil reparação, radicado na necessidade de evitar o "solve et repete ", é de manter-se a decisão que, em mandado de segurança, determina liminarmente a sustação da tributação.
(TRF1, AG 1998.01.00.063967-2/MG, T3, Rel. JUIZ OLINDO MENEZES DJ 03 /09 /1999, p. 95)
O pior, talvez, não seja a verificação do instituto do "sove et repete" no dia-a-dia dos tribunais. O pior é o perigo de sua inserção dentro do quadro da lei, tornando-o, por via obliqua, instituto legal, minando os direitos do contribuinte e contrariando os princípios acima citados. Exemplo disso são as possibilidades existentes a partir da edição da Lei Complementar n. 104, de 10 janeiro de 2001, que deu origem ao art. 170-A do CTN.
A LEI COMPLEMENTAR N. 104, DE 10 E JANEIRO DE 2001 E O ART. 170-A DO CTN
Dispõe o art. 1º da referida LC n. 104/2001:
"Art. 1º. A Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional, passa a vigorar com as seguintes alterações:
"Art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial."
Com o que foi exposto sobre o "solve et repete", percebemos que a lei, agora, corre sério risco de expressamente o estar inserindo no novíssimo art. 170-A do CTN. É de simples exemplificação tal alegação: imaginemos uma empresa que comprove por A+B que o tributo recolhido é indevido e que junte aos autos, mandado de segurança [31] ou ação com rito ordinário [32], os elementos suficientes à pronta convicção do juiz; nesse caso, o contribuinte se encontra lesado patrimonialmente pela regra inserta no art. 170-A do CTN, uma vez que proíbe a compensação antes do trânsito em julgado da decisão judicial, ofendendo gritantemente o princípio da propriedade e agraciando o "solve et repete". Imaginemos, ainda, que: verificada a existência de crédito perante o fisco, por meio de decisão judicial transitada em julgada (ação ordinária), o fisco se negando a proceder a compensação por via administrativa sob alguma alegação (de praxe) qualquer; cabe ao contribuinte ingressar com mandado de segurança para ver respeitado e declarado seu "direito líquido e certo" à compensação de credito líquido e certo. Entretanto, caso aplicado o comando do novo art. 170-A do CTN, não mais se poderá deferir a medida liminar (e pior: nem depois da sentença, se não houver o trânsito em julgado), mesmo preenchidos os requisitos do art. 7º, II, da Lei n. 1.533/51, o que não é admissível (saliente-se que igual problema se enfrenta com a aplicação da SÚMULA 212 do STJ). A doutrina e a jurisprudência supervenientes deverão distinguir justamente as exceções ao citado artigo. Contudo, percebemos que a tentativa de se discutir, nos tribunais, a negativa de compensação de crédito tributário discutido judicialmente, está sendo perversamente bombardeada com ato de autoridades governamentais com o infeliz respaldo do judiciário, em muitos casos, pois, agora, a legalidade estrita (art. 170-A do CTN), princípio maior regente do Direito Tributário, pode ser invocada, mais uma vez, para denegar a compensação. Pode ser um indicativo do querer de se legalizar o "solve et repete". Tudo em nome da estabilidade financeira, ou, em outras palavras, tomando-se o Brasil como cenário, em nome da arrecadação fiscal para a estabilidade financeira do país.
Mesmo que o art. 170-A do CTN não seja considerado sinônimo direto de "solve et repete" (não é isso o que se quer passar com o presente trabalho), a não-análise do caso concreto diante da letra fria da lei, denegando-se a medida liminar, no caso, para compensação de créditos tributários recolhidos indevidamente, favorece a configuração do "malsinado" instituto. Isso, de conseqüência, faz com o contribuinte venha, v.g., a atacá-lo (o art. 170-A do CTN) por inconstitucionalidade, a ser declarada "incedenter tantum". A ofensa aos princípios constitucionais da legalidade estrita, da propriedade e da moralidade já embasariam tal pretensão.
Diga-se, só para registro, que o contribuinte está sendo juridicamente impossibilitado, a cada dia, de discutir a inconstitucionalidade ou não de determinados atos e institutos legislativos (incluindo-se o art. 170-A do CTN) como demonstra a manifestação do STF: "reconhecer, em sede de liminar a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, para o fim de deferir a medida, representa, de regra, precipitação, dado que a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, nos Tribunais, somente pode ser declarada pelo voto da maioria absoluta dos membros da Corte. Essa declaração, para o fim de ser concedida a liminar, não deve ocorrer, em decisão monocrática, até por medida de prudência. No caso, ocorre, ademais, que a liminar esgota o julgamento da causa, porque, na prática, é satisfativa. Se, amanhã, os Tribunais Superiores derem pela inconstitucionalidade do ato normativo, terá ocorrido, com a concessão da liminar, grave atentado à ordem pública, em termos de ordem jurídico-constitucional" (STF, SS n. 1.853/DF, Rel. Min. CARLOS VELLOSO, DJ 04/10/2000). Essa declaração parece ofender o controle difuso de constitucionalidade das leis, por tolher do magistrado seu poder de julgar ao livre convencimento. Nesse sentido, colacionamos oportuno julgado do TRF da 1ª Região, que acolhe, por via indireta, a idéia aqui esposada:
"AGRAVO REGIMENTAL. AÇÃO CIVIL PÚBLICA. INCONSTITUCIONALIDADE DE MEDIDA PROVISÓRIA.
No sistema difuso de controle de constitucionalidade, pode o juiz analisar se a norma infraconstitucional está ou não em desacordo com a Constituição Federal. Nada impede, conseqüentemente, que o juiz examine a alegada inconstitucionalidade da lei ou da medida provisória para verificar se deve ou não conceder a liminar, em ação civil pública. Tal modo de proceder não significa que se esteja substituindo a ação direta de inconstitucionalidade pela ação civil pública."
(TRF1, AGRPET 2000.01.00.082963-6/MA, Corte Especial, Relator JUIZ PRESIDENTE, DJ 11/09/2000)
A previsão contida no precedente acima é clara quanto à possibilidade de se deferir medida liminar quando sustentada a inconstitucionalidade de lei, mesmo porque, nas palavras da eminente Ministra ELIANA CALMON, quando ainda compunha o quadro do TRF da 1ª Região, "o controle difuso, ou seja, a inconstitucionalidade frente à uma relação jurídica concreta é da competência de todos os órgãos do judiciário" [33].
Embora não seja o objetivo principal do trabalho o controle de constitucionalidade, uma breve explicação se faz necessária à demonstração de o contribuinte está cada vez mais sem saídas perante a voracidade do fisco.
O aparente conflito entre os julgados do STF e do TRF1, na verdade, pode ser resolvido sem maiores delongas se nos lembrarmos de dois conceitos de Direito Constitucional, quais sejam, o de controle difuso e o de concentrado de constitucionalidade.
No primeiro, qualquer juiz não só pode, como deve declarar a inconstitucionalidade de uma lei em um caso concreto, pois é inerente ao seu ofício saber se a lei está, ou não, de acordo com a Constituição Federal, uma vez que esta é hierarquicamente superior à lei, sendo que sua principal característica decorre de que a inconstitucionalidade a ser levantada, opera em um processo em andamento, gerando um procedimento incedenter tantum, nas palavras de JOSÉ AFONSO DA SILVA, fazendo efeitos "inter partes" e "ex tunc".
No segundo conceito, apenas um conjunto de juízes pode declarar a inconstitucionalidade da lei, pois a lei goza de uma presunção de constitucionalidade que só pode ser desfeita por um órgão competente delimitado pela Constituição.
No Brasil, ambos deveriam conviver harmonicamente, devido a separação e harmonia dos poderes (art. 2º da CF 88), pois enquanto um opera inter partes e com efeito ex tunc, o outro opera erga omnes e ex nunc. Contudo, a manifesta interdependência dos poderes, como mostra a edição da LC n. 104/2001 (legislativo x executivo), devida à "nova política" em manter a estabilidade monetária, tem ofendido diretamente a supremacia constitucional. Com relação ao Judiciário, que anteriormente à edição da Lei n. 104/2001, já se utilizada de "norma processual" [34] limitadora ao direito a compensação (SÚMULA 212 do STJ), é nítida a influência do executivo, representado, em matéria tributária, pelo fisco.
Não obstante limitação ao direito de compensar inserta no art. 170-A do CTN ("é vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial") representar, para alguns, o fim de práticas abusivas por parte do contribuinte, que, utilizando-se de má-fé, v.g., compensava créditos discutidos judicialmente, incertos e ilíquidos; em verdade, representa retrocesso no Direito Tributário por tolher do contribuinte o direito a compensação de créditos tributários recolhidos indevidamente, instituindo, quando não devidamente analisado o caso concreto, forma disfarçada de "solve et repete", mesmo porque a Fazenda Pública tem outros meios à satisfação de seus créditos e à inibição de práticas fraudulentas por parte do contribuinte, não sendo certo, para os defensores acima citados, a edição de "norma jurídica sinédoque", que por causa de parte de contribuintes, prejudica a todos.
COMPENSAÇÃO DO FINSOCIAL COM A COFINS: UM DOS EXEMPLOS DAS CONSEQÜÊNCIAS GERADAS PELA GENERALIDADE DA SÚMULA 212 DO STJ PELO NOVEL ART. 170-A DO CTN.
Exemplo corrente no dia-a-dia de nossos tribunais pátrios é o pedido de compensação do crédito relativo FINSOCIAL, em forma de restituição do indébito, com débitos da COFINS. O Plenário do STF, no julgamento do RE nº 150.764-1 (Rel. Min. SEPÚLVEDA PERTENCE, DJ 02/04/1993, p. 5.623), declarou a inconstitucionalidade das majorações da alíquota do FINSOCIAL pelas Leis nºs 7.787/89 (art. 7º), 7.894/89 (art. 1º) e 8.147/90 (art. 1º). Inúmeros outros julgados do STF se orientaram no mesmo sentido, v.g.: RE nº 169.194-8/RS; RE nº 176.437-6/RS. Nesse caso, não nos parece certo a utilização do novel art. 170-A do CTN nem da, não tão nova, SÚMULA 212 do STJ como meios a barrar a liminar compensação, ou a declaração do exercício desse direito, dos valores recolhidos a maior, uma vez que a majoração foi considerada inconstitucional. O que se pode exigir (é o plausível), é que nesses casos onde se pleiteia a compensação, ou a declaração do seu direito, de tributos já considerados inconstitucionais, o autor da ação (seja qual for) traga elementos comprovadores de seu direito, suficientes à completa análise da situação, para que seja possível o liminar deferimento da compensação.
Nesse caso específico, a compensação é matéria pacificada no STJ:
"(...)
2.A contribuição da COFINS, que substituiu a do FINSOCIAL, tem a mesma natureza desta.
3. O art. 66 da Lei 8.383/91 assegura ao contribuinte o direito de compensar os tributos recolhidos indevidamente ou a maior, independentemente de prévia autorização administrativa.
4. Nos tributos lançados por homologação, o contribuinte efetua a compensação e submete suas contas à Administração, a quem incumbe averiguar sua correção, homologando-as ou providenciando a cobrança de eventual saldo devedor.
5.Requerida judicialmente, cabe ao Judiciário, apenas, declarar o direito à compensação dos créditos comprovados pelo contribuinte (grifei).
6.Ação rescisória julgada procedente, para desconstituir o acórdão rescindendo e proclamar o direito da autora de proceder à compensação da COFINS com o FINSOCIAL, prejudicada a Medida Cautelar requerida."
(STJ, AR nº 821/RS, Rel. Min. FRANCISCO PEÇANHA MARTINS, DJ 09 OUT 2000, pág. 117).
"(...)
1.O lançamento da compensação entre crédito e débito tributários efetiva-se por iniciativa do contribuinte e com risco para ele. O fisco, em considerando que os créditos não são compensáveis, ou que não é correto o alcance da superposição de créditos e débitos, praticará o lançamento por homologação (previsto no art. 150 do CTN) (rectius: lançamento direto).
2.É lícito, porém, ao contribuinte pedir ao Judiciário declaração de que seu crédito é compensável com determinado débito tributário.
3.Os créditos provenientes de pagamentos indevidos, a título de contribuição para o FINSOCIAL são compensáveis com valores devidos da COFINS."
(STJ, EREsp nº 78.386/MG, Rel. Min. HUMBERTO GOMES DE BARROS, DJ 07 ABR 97, pág. 11047)
Os trechos acima assinalados refletem uma possível contradição entre a LC N. 104/2002 (art. 170-A do CPC) e a SÚMULA 212 do STJ com o caso dado como exemplo: um contribuinte que compensar seu crédito tributário, considerado inconstitucional, tem duas alternativas: o pedido administrativo, que, além de poder ser indeferido por algum outro problema, é notoriamente demorado; ou o judicial. Um não prejudica o outro. E mais: quando o fisco, considerar que os créditos não são compensáveis, ou que não é correto o alcance da superposição de créditos e débitos, "é lícito, porém, ao contribuinte pedir ao Judiciário declaração de que seu crédito é compensável com determinado débito tributário".
Essa hipótese está materializada na SÚMULA 213 do STJ, no caso dos mandados de segurança: "O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária". Ora, se o mandado de segurança pode declarar o direito à compensação e se, quando se tem concomitante os requisitos do art. 7º, II, da Lei n. 1.533/51, pode-se deferir liminarmente o pedido, a declaração do direito à compensação, por liminar, logicamente autoriza o contribuinte a proceder a compensação, que, oportunamente, será homologada ou não pelo fisco.
Essa simples e clara hipótese, quando no caso concreto, em nossos tribunais, esbarra equivocadamente na norma inserta no art. 170-A do CTN e no comando da SÚMULA 212 do STJ, por isso que não raro se vê a alegação de contradição entre as respectivas súmulas. Essa é uma das conseqüências de se limitar genericamente a compensação de créditos tributários, cabendo à jurisprudência, com responsabilidade, após análises dos casos concretos, caso a caso, determinar as hipóteses de aplicação das "normas" limitadoras do direito à compensação.
O professor HUGO DE BRITO MACHADO assim discorre sobre o tema:
"Havendo, como há nos casos do Finsocial, e da contribuição sobre a remuneração de autônomos e dirigentes de empresas, decisão do SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, afirmando serem inconstitucionais aquelas exações, é absolutamente legítima a atitude do contribuinte que as considera indevidas ao proceder lançamentos por homologação." [35]
Dessa forma, a corrente prática do fisco em cobrar o que já foi declarado inconstitucional ou ilegal somada à atitude do judiciário em aplicar genericamente a SÚMULA 212 (ou o novel art. 170-A do CTN) tem causado muitas injustiças no que tange à compensação dos créditos tributários. Tanto o é verdade que não é difícil encontrar agravos de instrumento contra decisões denegatórias de medidas liminares onde se argúem, como fundamento, exatamente o "fumus boni iuris" e o "periculum in mora". Como oportuno exemplo:
"AGRAVO. PROCESSUAL CIVIL. ANTECIPAÇÃO DE TUTELA. CONTRIBUIÇÃO PARA A SEGURIDADE SOCIAL. LEI N. 9.783/99. INCONSTITUCIONALIDADE.
1. O Supremo Tribunal Federal, em juízo liminar, declarou a inconstitucionalidade dos dispositivos 2º e 3º, e que as expressões "inativo e pensionistas" e "provento ou pensão" contidas no artigo 1º ofendem o disposto no artigo 195, inciso II, da Constituição Federal.
2. Presente o fumus boni iuris e o periculum in mora, correta a decisão que concedeu antecipação dos efeitos da tutela."
(TRF1, AG 1999.01.00.064379-6/PA, T4, DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS OLAVO, ac. un., DJ 04 /08/2002, p.44)
O precedente colacionado demonstra a insistência da Fazenda Nacional (o fisco) em fazer valer sua posição arrecadatória. Não sendo o bastante o contribuinte ter que ir ao judiciário para fazer valer seus direitos, anteriormente assegurados por lei, tem, também, que figurar como "soldado" numa batalha judicial, onde, mesmo verificados os "fumus boni iuris" (precedente do STF) e "periculum in mora" (critério subjetivo variante), inclusive com o respaldo do judiciário (antecipação de tutela), se encontra acuado pelo Estado, que, por meio de recursos processuais, dificulta a satisfação de sua pretensão, como, no caso do precedente, agravando de instrumento.
O exemplo em questão nos mostra, assim, que mesmo estando presentes os pressupostos para o deferimento da medida liminar, seja liminar em mandado de segurança (Lei n. 1.533/51) seja antecipação de tutela (art. 273 do CPC), o contribuinte tem encontrado dificuldades no judiciário para conseguir provimento que lhe autorize a compensação. A respeito do tema e claramente o concluindo, JAMES MARINS ensina:
"Diversas são as matérias de natureza tributária objeto de concessão de tutela antecipada com fulcro no art. 273 do Código de Processo Civil, como por exemplo nos casos de compensações de contribuições sociais já julgadas inconstitucionais pelo STF, como FINSOCIAL e PIS, ou ainda em questões concernentes às limitações impostas na dedução de prejuízos fiscais no Imposto de Renda (Lei 8.981, art. 58), bem como em casos de alegação de imunidade tributária de entidades de previdência privada" [36]
De outro lado, fortalecendo a necessidade da medida liminar em casos similares, a situação fático-processual que circunda o singelo precedente colacionado demonstra o que se quis dizer com a afirmação, respaldada por Hugo de Brito Machado e Aliomar Baleeiro, de que a demora na restituição do que foi cobrado (ou pago) indevidamente configura o "solve et repete", pois percebemos que a demora na restituição é por exclusiva culpa, ou vontade, do Estado (entenda-se fisco ou Fazenda Nacional), que, além de valer-se da morosidade do Judiciário para não cumprir suas obrigações, utiliza todos os meios processuais a sua disposição para dificultar a vida dos contribuintes, o que também não passa despercebido pelo eminente tributarista SACHA CALMON NAVARRO COÊLHO, comentando a exclusão dos créditos tributários dos Entes Federados disposta no art. 1.017 do Código Civil, quanto ao instituto da compensação:
"Os civilistas daqui e d’alhures justificam a exclusão pelo interesse geral em prol da arrecadação, pois o Estado depende dos tributos para subsistir. O publicista Ernst Blumenstein (Sistema di diritto delle Imposta, Milano, Giuffrè, 1954, p. 249) justifica a exclusão pela natureza pública do crédito tributário. De modo geral, os Códigos Civis adotam a mesma orientação, ao nosso sentir equivocada. Nos países do setentrião europeu, vá lá que se proteja o crédito tributário, por isso que naquelas lonjuras o Estado tampouco fica a dever o pagamento de seus débitos. Entre nós, o Estado, lato sensu, cobra os tributos, mas não paga seus débitos. Dá-se o absurdo de muitos contribuintes quebrarem por não receberem seus créditos contra o Estado, enquanto este lhes cobra implacavelmente os créditos tributários, assenhorando-se dos bens restantes em precesso privilegiado de execução fiscal. A situação é, no mínimo, Kafkaniana." [37]
A SÚMULA 212 DO STJ: OS PRECEDENTES QUE A FORMARAM E A LIMITAÇÃO GENÉRICA AO DIREITO DE COMPENSAÇÃO
Mesmo sendo clara a diferença entre a compensação do art. 170 do CTN e a do art. 66 da Lei n. 8.383/91, mesmo existindo outros porquês de se deferir a imediata compensação dos créditos tributários, como já exposto, a verdade é que a SÚMULA 212 do STJ é aplicada genericamente, limitando o direito à compensação do crédito tributário recolhido indevidamente, assim como acontece com o superveniente art. 170-A do CTN, por isso que se faz necessário dedicar-lhe atenção específica.
Todos os precedentes embasadores da SÚMULA 212, como se depreende da análise a seguir, negam a compensação, ou a declaração do seu direito, por medida liminar, manifestamente não analisando a situação fático-jurídica do caso concreto, transformando-se em verdadeira "norma processual", que objetiva expressamente barrar o envio de recursos ao Superior Tribunal de Justiça. Há aqueles que alegam a previsão legal para essa "norma processual", a exemplo do art. 557 do CPC: "o relator negará seguimento a recurso manifestamente (...) contrário à súmula do respectivo tribunal ou tribunal superior". A esses defensores, a análise dos precedentes se mostra necessária à demonstração que nem sempre a "jurisprudência pacífica" é aplicada acertadamente.
Analisemos os precedentes que deram origem a discutida SÚMULA 212 do STJ:
SÚMULA 212
Fonte:
DJ DATA:02/10/1998 PG:00250
JSTJ VOL.:00001 PG:00425
RDDT VOL.:00039 PG:00209
RSTJ VOL.:00125 PG:00017
RT VOL.:00758 PG:00150
Data da Decisão: 23/09/1998
Órgão Julgador: S1 - PRIMEIRA SEÇÃO
ENUNCIADO: A COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS NÃO PODE SER DEFERIDA POR MEDIDA LIMINAR.
Referências Legislativas:
LEG:FED LEI:005869 ANO:1973
CPC-73 CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL
ART:00798 ART:00799
Precedentes:
AERESP 152397 SP 1998/0012370-9 DECISÃO:29/05/1998
DJ DATA:24/08/1998 PG:00005
JSTJ VOL.:00001 PG:00432
RSTJ VOL.:00125 PG:00019
RESP 121315 PR 1997/0013785-6 DECISÃO:05/06/1997
DJ DATA:30/06/1997 PG:30949
JSTJ VOL.:00001 PG:00434
RSTJ VOL.:00125 PG:00026
RESP 137489 PE 1997/0043319-6 DECISÃO:19/02/1998
DJ DATA:20/04/1998 PG:00028
JSTJ VOL.:00001 PG:00437
RSTJ VOL.:00125 PG:00029
RESP 150796 CE 1997/0071439-0 DECISÃO:03/11/1997
DJ DATA:24/11/1997 PG:61188
JSTJ VOL.:00001 PG:00215
RSTJ VOL.:00125 PG:00032
RESP 153993 PE 1997/0079457-1 DECISÃO:15/12/1997
DJ DATA:09/03/1998 PG:00072
JSTJ VOL.:00001 PG:00218
RSTJ VOL.:00125 PG:00035
RESP 158768 CE 1997/0090664-7 DECISÃO:02/04/1998
DJ DATA:25/05/1998 PG:00044
JSTJ VOL.:00001 PG:00427
JSTJ VOL.:00003 PG:00144
RSTJ VOL.:00125 PG:00038
ROMS 4970 SP 1994/0032620-3 DECISÃO:06/09/1995
DJ DATA:06/11/1995 PG:37558
JSTJ VOL.:00001 PG:00191
RSTJ VOL.:00125 PG:00021
ROMS 8206 SP 1997/0004152-2 DECISÃO:27/11/1997
DJ DATA:15/12/1997 PG:66351
JSTJ VOL.:00001 PG:00439
RSTJ VOL.:00125 PG:00023
Para melhor análise da SÚMULA 212 [38], faremos a transcrição e análise das ementas que a originaram, na ordem em que se mostra no quadro acima.
AERESP 152397/SP:
"AGRAVO REGIMENTAL. DESPACHO QUE INADMITIU EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO POR MEIO DE LIMINAR. INADMISSIBILIDADE. AGRAVO SUSTENTANDO A POSSIBILIDADE DE SEREM OS VALORES COMPENSADOS POR MANDADO DE SEGURANÇA. QUESTÕES DIVERSAS. DESPROVIMENTO DO AGRAVO.
A embargante buscava o sucesso da tese que admite a compensação em mandado de segurança, o que não mais comporta discussão. Mas o que o acórdão embargado decidiu (e também é pacífico) é que a compensação não pode ser autorizada por decisão liminar.
Na falta de embargos declaratórios, como não se apontou um só acórdão dissentindo daquilo que decidiu a Turma, os embargos de divergência não poderiam ter seguimento."
O mandado de segurança, como entendido pelo r. julgado, não constitui meio adequado à compensação de crédito tributário, o que, também, entendemos não ser. Ele é meio hábil à declaração do direito à compensação, o que é diferente e o que deveria ser respeitado pelos magistrados, em observância direta ao princípio da legalidade estrita.
O mandado de segurança notoriamente guarda algumas peculiaridades legais, dadas pela Lei n. 1.533/51, art. 7º, inciso II, para a concessão de liminar, quais sejam, (i) a fumaça do bom direito e (ii) o perigo de ineficácia da medida pela demora (os conhecidos "fumus boni iuris" e "periculum in mora").
Com efeito, verificados os pressupostos legais para o deferimento da liminar, esta deve ser deferida, pois é defesa de direito líquido e certo iminentemente ameaçado.
O art. 5º da Lei n. 1.533/51 dispõe que: "Art. 5º. Não se dará mandado de segurança quando se tratar: (i) de ato de que caiba recurso administrativo como efeito suspensivo, independente de caução; (ii) de despacho ou decisão judicial, quando haja recurso previsto nas leis processuais ou possa ser modificado por via de correição; e (iii) de ato disciplinar, salvo quando praticado por autoridade incompetente ou com inobservância de formalidade essencial." Observa-se, então, que em nenhum momento se faz qualquer limitação quanto ao uso do mandado de segurança em matéria tributária, muito menos ao deferimento da liminar, quando presentes os seus pressupostos.
De outro lado, a SÚMULA 213 do STJ, coincidentemente editada posteriormente a debatida, assim dispõe: "O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária".
O professor HUGO DE BRITO MACHADO, sobre o cabimento do mandado de segurança com a finalidade de se declarar o direito à compensação, esclarece:
"Como a lei atribui ao contribuinte o direito de fazer a compensação, pode esta dar-se independentemente de qualquer procedimento judicial. Ocorre que em atos normativos infralegais foram colocados pela Administração algumas restrições tanto ao próprio direito à compensação, como ao modo de exercitá-lo. Assim, se o contribuinte está diante de uma situação em que incidem tais restrições, terá justo receio de vir a ter não homologado o lançamento que venha a fazer, efetuando a questionada compensação. Além disso, em certos casos a Administração questiona o entendimento do contribuinte sobre o haver sido indevido o pagamento do tributo que este pretende compensar.
Por tais razões, é justo o receio do contribuinte de vir a ser contra ele intentada ação fiscal, e em certos casos até ação penal por apropriação indébita. Constatado o não recolhimento do tributo, decorrente da compensação feita pelo contribuinte, a autoridade administrativa passa a considerá-la em débito, recusando o fornecimento da certidão negativa, promove ação fiscal contra ele e, em certos casos, remete peças do procedimento administrativo ao Ministério Público, para a propositura de ação penal contra dirigentes e administradores da pessoa jurídica, quando é o caso de IPI, ou de contribuições de seguridade social.
Em tais situações geralmente não se estabelece qualquer controvérsia quanto aos fatos. Pretende a autoridade administrativa, simplesmente, fazer valer as restrições constantes de atos normativos inferiores. E o contribuinte sustenta serem ilegais tais restrições.
Cabível, pois, o mandado de segurança, posto que as questões em disputa, nesses casos, são exclusivamente de direito. Não se questiona a expressão quantitativa do tributo. As quantias, em moeda, não ensejam controvérsia alguma. Gira esta em torno, exclusivamente, de saber, por exemplo, se pode o contribuinte fazer a compensação independentemente de autorização prévia da Administração, ou se determinado tributo pago indevidamente pode ser compensado com determinado outro tributo, por serem de espécies diversas. Enfim, as controvérsias não envolvem fatos" [39]
Ora, não tendo limitação legal quanto ao deferimento da liminar e estando presente seus pressupostos autorizadores, não há por que não deferir a liminar declarando o direito à compensação. A SÚMULA 213 não faz menção quanto ao momento da declaração do direito à compensação, podendo, assim, ser deferida por medida liminar. Alguns podem argüir a satisfatividade da liminar (não abonada pela jurisprudência do STJ, v.g.: ROMS nº 4.753/DF; ROMS nº 7.367/PE; REsp nº 165.452/PE), por causa de argüível exaurimento do objeto do "mandamus", às vezes. Contudo, como a liminar é, de regra, provisão cautelar, nada obsta que, como já dito, verificado seus pressupostos, seja deferida, não sendo plausível que o excesso de formalismo sirva como negativa de liminar prestação jurisdicional, o que não é justiça, e sim injustiça, como já dizia o saudoso Rui Barbosa.
A importância da liminar nesses casos, onde não se pleiteia a compensação propriamente dita, e sim a declaração do direito à compensação, é fundamental para os contribuintes que desejam realizar a compensação de tributos lançados por homologação, pois, dessa forma, não ficam a mercê da fiscalização do fisco e das possíveis penalidades, uma vez que tal compensação não depende de autorização judicial nem administrativa (mas nunca é demais o contribuinte ter um respaldo do judiciário, uma vez que o fisco normalmente impõe várias dificuldades ao contribuinte). A limitação imposta pela SÚMULA 212, então, não contraria a SÚMULA 213, por isso que, mesmo que totalmente defensável ser a SÚMULA 212 equivocada por sua generalidade, a liminar em mandado de segurança pode ser deferida para a declaração do direito à compensação.
Com clareza oportuna, o Excelentíssimo Juiz Federal ALEXANDRE MIGUEL, da 6ª Vara/ES, nos autos do MS n. 2000.50.01.001642-5 esclarece a questão:
"Temos, então, que a sumula 212 do STJ impede apenas a concessão de liminar os processos em que o contribuinte pretende obter do judiciário o deferimento da compensação, buscando autorização judicial/chancela da compensação que irá realizar, com a extinção dos créditos tributários correspondentes, não alcançando, portanto, outras situações em que, presentes os pressupostos legais, a liminar pode e deve ser deferida.
Devemos concluir, assim, do cotejo dos acórdãos que embasaram as súmulas 212 e 213 que o entendimento do STJ é um só, absolutamente coerente: a compensação de valores correspondentes a tributos pagos indevidamente é um direito do contribuinte assegurado por lei (não há necessidade de autorização judicial), que portanto não pode ser restringido por normas infralegais. Tal compensação, todavia, opera-se pela sistemática do lançamento por homologação, de modo que não pode o juiz autorizar a compensação de créditos de molde a extingui-los, substituindo-se à autoridade administrativa, a quem compete privativamente a eventual homologação.
Repita-se: a súmula 212 refere-se única e exclusivamente àqueles casos em que a liminar é pleiteada para que seja deferida a compensação de sorte a extinguir sues créditos e débitos. Ou seja, não é aplicável a súmula àqueles casos em que se sustenta, na linha do entendimento que igualmente prevaleceu no STJ, que o direito à compensação em si não precisa ser buscado em juízo, uma vez que decorre de lei, sendo necessário o recurso ao judiciário tão somente para 1) ver reconhecido que os pagamentos foram efetivamente indevidos (o que já foi reconhecido, "in casu", na presente decisão); e 2) para afastar restrições infra-legais ao exercício deste direito... "
RESP 121315/PR:
"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AÇÃO CAUTELAR. LIMINAR. COMPENSAÇÃO DO FINSOCIAL COM TRIBUTO DA MESMA NATUREZA. DESCABIMENTO.
I - NÃO CABE POSTULAR NO ÂMBITO ESTREITO DA LIMINAR, EM CAUTELAR INOMINADA, A COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS RELATIVOS AO FINSOCIAL COM OUTROS PERTINENTES AO COFINS.
II - "IN CASU", AO PEDIR A CONCESSÃO DE LIMINAR, COM O ESCOPO DE LHE ASSEGURAR O DIREITO DE PROCEDER A COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS DE SUA TITULARIDADE, DE SORTE A EXTINGUI-LOS, FORMULA O POSTULANTE PEDIDO DE FEIÇÃO INQUESTIONAVELMENTE SATISFATIVA, O QUE NÃO SE COMPADECE COM O PERFIL TÉCNICO PROCESSUAL DO PROVIMENTO CAUTELAR.
III - RECURSO DESPROVIDO. DECISÃO UNÂNIME.
Medidas cautelares não são substitutas do processo de conhecimento. A utilização delas em matéria tributária, quando "preparatória", não pode ser admitida por ser meio inadequado, ou por ser "duplicidade indesejada de procedimento" ou por expressa proibição legal (Lei n. 8.437/92). Compartilha desse entendimento o Egrégio Tribunal Regional Federal da 1ª Região, nas palavras do eminente Desembargador Federal do LUCIANO TOLENTINO AMARAL:
"A autora, ora agravada, vale-se do "processo cautelar" como substituto do "processo de conhecimento", pois formula, como "cautela", o próprio pedido do direito material.
O "processo cautelar" não se presta à antecipação da prestação jurisdicional futura, para o que existe o instituto previsto no art. 273 do CPC.
Diante de tais circunstâncias, o "processo cautelar" é absolutamente descabido, moroso e injustificado, pois tudo o que se deduziu na inicial como neste agravo são razões de mérito da ação principal, merecedor, por isso, de pronto "indeferimento da inicial", conforme o prevê o art. 295, III e V, do CPC.
Se não há a concorrência dos "pressupostos cautelares" para o "próprio processo cautelar", não há a mais mínima possibilidade de manter a decisão agravada, prolatada em "processo", cuja admissibilidade é, no mínimo, duvidosa. A lei e a jurisprudência não admitem a utilização de dois processos para um mesmo fim.
A análise da questão em sede cautelar, só permitida à luz dos seus requisitos, não poderá conduzir à conclusão da r. decisão recorrida, que, pelo que se vê, exauriu o mérito da pretensão futura e, por isso, está obstada pelo § 3º do art. 1º da Lei n. 8.437/92."
Com efeito, o art. 273 do CPC limita a utilização das medidas cautelares, visto que pelo instituto da antecipação de tutela a parte consegue os mesmos efeitos que deseja com a medida cautelar, não sendo de boa política processual o ajuizamento de duas ações com o mesmo fim.
A Lei n. 8.437, de 30 de junho de 1992, que "dispõe sobre a concessão de medidas cautelares contra atos do Poder Público", por sua vez, estabelece no seu art. 1º:
"Art. 1º Não será cabível medida liminar contra atos do Poder Publico, no procedimento cautelar ou em quaisquer outras ações de natureza cautelar ou preventiva, toda vez que providência semelhante não puder ser concedida em ações de mandado de segurança, em virtude de vedação legal."
O § 3º complementa:
"§ 3º Não será cabível medida liminar que esgote, no todo ou em parte, o objeto da ação"
Como já demonstrado, a compensação de créditos tributários, ou a declaração do seu direito, pode ser conseguida por via de ação com rito ordinário ou pela via do mandado de segurança, por isso que o ajuizamento de medida cautelar para fins de compensação não se mostra, também por esse fundamento, via adequada, mesmo porque, se pleiteada a compensação ou a declaração do direito, a liminar estará obstada pelo § 3º do art. 1º da Lei n. 8.437/92.
À luz da jurisprudência colacionada e da Lei n. 8.437/92, as medidas cautelares não podem ser utilizadas para o fim da compensação de crédito tributário, ainda mais quando se pleiteia medida liminar, o que demonstra que nem todos os precedentes formadores da SÚMULA 212 poderiam ser embasadores de seu texto, uma vez que, não verificados os pressupostos cautelares, não são pertinentes à questão. O alcance e as conseqüências da súmula são demasiadamente graves aos contribuintes, não sendo certo que jurisprudência qualquer, aparentemente sem coerência com a legislação processual vigente, conste em sua ‘fundamentação’.
RESP137489/PE:
"COMPENSAÇÃO - COFINS - FINSOCIAL - LIMINAR - MANDADO DE SEGURANÇA - IMPOSSIBILIDADE.
O SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, EM REITERADOS PRECEDENTES, NÃO TEM ADMITIDO CONCESSÃO DE LIMINAR EM MANDADO DE SEGURANÇA PARA AUTORIZAR COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS."
(vide nota sobre o AERESP 152397/SP)
RESP 150796/CE:
"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ATO JUDICIAL. LIMINAR EM AÇÃO CAUTELAR. COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS. IMPOSSIBILIDADE PELA VIA ELEITA. RECURSO PROVIDO.
INCABÍVEL A OBTENÇÃO DA COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS ATRAVÉS DE SIMPLES MEDIDA LIMINAR."
(vide nota sobre o RESP 121315/PR)
RESP 153993/PE:
"PROCESSUAL CIVIL - MANDADO DE SEGURANÇA - COMPENSAÇÃO DO FINSOCIAL COM O COFINS - MEDIDA LIMINAR - IMPOSSIBILIDADE DA CONCESSÃO - PRECEDENTES STJ.
- A COMPENSAÇÃO DE CREDITO TRIBUTÁRIO INDEVIDAMENTE PAGO EXIGE APURAÇÃO ANTECIPADA, VIA JUDICIAL OU ADMINISTRATIVA, DA LIQUIDEZ E CERTEZA DO REFERIDO CREDITO, CONSOANTE ENTENDIMENTO ASSENTADO NESTA EG. CORTE.
- SENDO A COMPENSAÇÃO MEIO DE EXTINÇÃO DO CREDITO TRIBUTÁRIO, DE NATUREZA INQUESTIONAVELMENTE SATISFATIVA, NÃO PODE SER RECONHECIDA EM MEDIDA LIMINAR, POR ISSO QUE NÃO SE ADEQÜA A VIA ELEITA."
Complementando oportunamente o comentário sobre o AERESP 152397/SP, mesmo não sendo o mandado de segurança meio hábil à compensação de crédito tributário, mas sim à declaração do direito, a liquidez e certeza do crédito tributário podem ser comprovadas com a simples juntada de documentos e certidões públicas fornecidas, inclusive, pela autoridade administrativa, o que, também, pode ser utilizado via ação com rito ordinário, além do que, como é sabido, não há momento processual próprio ao deferimento da medida liminar, embora seja de boa política processual o seu deferimento no início do processo ou o mais breve possível (em atenção ao pressuposto do "perigo da demora").
RESP 158768/CE:
"TRIBUTARIO E PROCESSUAL CIVIL. COMPENSAÇÃO. MEDIDA CAUTELAR. LIMINAR LEI NUM. 8.383/91 (ART. 66).
1. A CAUTELAR NÃO SE PRESTA PARA AFIRMAÇÃO DA SUFICIÊNCIA, CERTEZA E LIQUIDEZ DOS CRÉDITOS LANÇADOS COMO COMPENSÁVEIS."
(vide nota acima sobre medidas cautelares)
ROMS 4970/SP:
"TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL. COMPENSAÇÃO DOS VALORES DEVIDOS NOS EXERCÍCIOS POSTERIORES A TITULO DE CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL. IMPOSSIBILIDADE ATRAVÉS DE MEDIDA LIMINAR. A COMPENSAÇÃO PRODUZ EFEITOS DEFINITIVOS, SENDO INCOMPATÍVEL COM PROVIMENTO LIMINAR."
Complementando ainda a nota sobre o AERESP 152397/SP, percebemos que, deveras, muitas das vezes o contribuinte não sabe formular seu pedido, o que tem causado danos irreparáveis a todos, por formação de uma jurisprudência imprecisa. Como dito, a compensação de tributos lançados por homologação não depende de autorização, podendo o contribuinte realizá-la por conta e risco próprios. O mandado de segurança, assim como dispõe acertadamente a SÚMULA 213 do STJ, é meio hábil à declaração do direito, onde, com essa declaração em mãos, além de se resguardar de qualquer eventual fiscalização do fisco que entenda indevido o não-recolhimento do tributo, o contribuinte realizará a compensação que deseja, respondendo, eventualmente, por má-fé ou fraude.
ROMS 8206/SP:
"TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA CONTRA DECISÃO DENEGATÓRIA DE LIMINAR EM CAUTELAR. COMPENSAÇÃO DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. IMPOSSIBILIDADE PELA VIA ELEITA.
I - E ENTENDIMENTO PACIFICO DESTA CORTE A INADMISSIBILIDADE DO RECONHECIMENTO DE COMPENSAÇÃO TRIBUTARIA ATRAVÉS DE MEDIDAS CAUTELARES E LIMINARES."
(vide nota sobre medidas cautelares e mandado de segurança)
A SÚMULA 212 do STJ, assim, não se mostra aplicável a todos os casos em que se pleiteia "compensação" por medida liminar, mesmo porque, como vemos da análise dos precedentes que a formaram, muitas das vezes o que se quer é a declaração do direito à compensação. Por equívocos sucessivos, tanto por parte dos advogados como dos magistrados a súmula tem sido equivocadamente aplicada.
Não obstante o peso dos respeitáveis julgamentos citados, vale transcrever:
"O aforimos latino: Res judicata facit de albo nigrum (a coisa julgada faz do branco preto) não é correto quando leva ao absurdo." [40] (Carlos Maximiliano)
Ou seja, analogamente, com todo respeito aos precedentes, e aos eminentes relatores, que formaram a SÚMULA 212 do STJ, a sua aplicação não pode levar ao absurdo.
Temos, então, conforme análise dos precedentes, que a sumula 212 do STJ impede apenas a concessão de medida liminar nos processos em que o contribuinte pretende obter do judiciário o deferimento da compensação. Buscando, entretanto, autorização judicial para compensação que irá realizar por conta e risco próprios (art. 66 da Lei n. 8.383/91), principalmente nos casos dos tributos "lançados por homologação", objetivando a extinção dos créditos tributários correspondentes, a liminar pode e deve ser deferida, sob pena de configurar-se o "solve et repete".
"Conclui-se, do cotejo dos acórdãos que embasaram as súmulas 212 e 213, que o entendimento do STJ é um só, absolutamente coerente: a compensação de valores correspondentes a tributos pagos indevidamente é um direito do contribuinte assegurado por lei, não havendo necessidade de autorização judicial, por isso que não pode ser restringido por normas infralegais" [41]. Esse raciocínio, como exatamente aplicado no voto do MM. Juiz Federal do Estado do Espírito Santo, aplica-se, vg, à compensação de créditos sujeitos à sistemática do lançamento por homologação, de modo que não determina ou não a autorização, caso em que, assim fazendo, substituiria a autoridade administrativa, a quem compete privativamente eventual homologação; em verdade, ele declara o direito à compensação para evitar eventual e manifesto dano ao contribuinte.
Quanto aos tributos lançados regularmente de ofício pela administração, a liminar declaração do direito à compensação pode se dar em perfeita consonância com a legislação tributária, se respeitados os princípios constitucionais, mesmo porque, como já demonstrado, a constitucionalidade e/ou legalidade de tributos, o perigo do "sove et repete", a cobrança ilegal etc, podem ser auferidos pelo controle difuso.
"Repita-se: a súmula 212 refere-se única e exclusivamente àqueles casos em que a liminar é pleiteada para que seja deferida a compensação de sorte a extinguir os créditos e débitos. Ou seja, não é aplicável, a súmula, àqueles casos em que se sustenta, na linha do entendimento que igualmente prevaleceu no STJ, que o direito à compensação em si não precisa ser buscado em juízo, uma vez que decorre de lei, sendo necessário o recurso ao judiciário tão somente para 1) ver reconhecido que os pagamentos foram efetivamente e manifestamente indevidos {(o que deve ser demonstrado de plano, "in casu", para se conseguir a medida liminar)} [42]; e 2) para afastar restrições infra-legais ao exercício deste direito... " [43]
Ressaltando, a SÚMULA 212 do STJ parece ser utilizada como "meio processual" de diminuição da imensidão de recursos e ações que inundam os tribunais, e não como mecanismo de uniformização da jurisprudência pátria, o que, conforme precedentes do próprio STJ, não pode ser aceito:
"As Súmulas dos Tribunais Regionais Federais embora espelhando a sua jurisprudência preponderante, não possuem efeito vinculante para impedir a admissão e conhecimento da apelação e a apreciação da remessa oficial. Não são invocáveis os específicos requisitos de admissibilidade próprios do Recurso Especial. Interposta a apelação dentro do prazo legal, "não pode ter seguimento obstado pelo argumento de que a orientação jurisprudencial da Corte já se firmou no sentido da decisão apelada". (REsp. 90.078/CE - Rel. Min. AssisToledo)." (STJ, RESP 173773/MT, T1, Rel. MIN. HUMBERTO GOMES DE BARROS, ac. un., DJ 22/03/1999, P. 68)
"(...) Embora consubstanciem a jurisprudência dominante, as súmulas dos tribunais não possuem efeito vinculante de modo a permitir que a aplicação de seu enunciado, por despacho monocrático do relator da apelação, constitua decisão de única ou última instância e sujeita a recurso especial - salarios-de-contribuição. Jurisprudência assentada no sentido da eficácia plena e aplicabilidade imediata da norma do art. 202 da CF/88. precedentes." (STJ, RESP 90078/CE, T5, Rel. MIN. ASSIS TOLEDO, ac. un., DJ 05/08/1996)
De mais a mais, "o entendimento sumular há de ser prestigiado como forma de bem distribuir a justiça e conferir segurança jurídica aos jurisdicionados, eis que o escopo primordial do princípio da segurança jurídica é de que todos tenham certeza que o direito será aplicado uniforme e isonomicamente, ante situações semelhantes" (STJ, AGA 304.282/SP, Rel. Min. FRANCISCO FALCÃO). O entendimento esposado pelo nobre julgador reflete o objetivo primordial da jurisprudência: uniformização do entendimento jurisprudencial, o que não quer dizer cerceamento do direito de julgar ou negativa de prestação jurisdicional, por via indireta.
CONCLUSÕES SOBRE A LIMITAÇÃO AO DIREITO DE COMPENSAÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS POR MEDIDA LIMINAR.
Palavras proferidas com autoridade pelo eminente professor HUGO DE BRITO MACHADO são ideais para visualizar a injusta e genérica proibição de compensação de créditos tributários:
"Nos termos do Código Civil, a compensação não se aplica ao Direito Tributário. Em se tratando de relação tributária, a compensação fica a depender do que esteja previsto "nas leis e regulamentos da Fazenda".
Como a autonomia dos "ramos" do Direito é simplesmente didática, por certo se não existisse no Código Civil tal exclusão também as dívidas tributárias poderiam ser extintas por compensação, independentemente de qualquer dispositivo da lei tributária.
Aliás, a rigor a exclusão da Fazenda Pública, que implica autorizá-la a exigir o pagamento de um tributo, mesmo sendo devedora inadimplente do respectivo contribuinte, é redobrada injustiça, além de ser uma imoralidade. E em sendo assim, a norma excludente é inconstitucional, porque contraria o art. 3º, inciso I, e o art. 37 da Constituição Federal.
Segundo Silva Martins, a lei que estipula redução do direito do contribuinte de fazer a compensação, porque autoriza a inadimplência do Poder Público fere o princípio da moralidade. Mais razoável, portanto, é dizer-se que a exclusão pura e simples desse direito lesiona a moralidade." [44]
Voltando-se ao dia-a-dia, à labuta dos tribunais, num primeiro momento, é importante ressaltar, de novo, que medida liminar em mandados de seguranças ou em ações cautelares, por sua natureza, não podem (não poderiam) esgotar o mérito da ação, sob pena de satisfatividade (proibição, no caso das cautelares, prevista na Lei n. 8.437/1992, art. 1º, § 3º), devendo, inclusive, estarem presentes a fumaça do bom direito e o perigo da demora para sua concessão. Não que o pleito do autor não mereça a urgência que lho atribui, mas pela relevância e complexidade da matéria, que torna, algumas vezes, inapropriada a via eleita. Esse o porquê da não concordância com todos os precedentes formadores da SÚMULA 212/STJ, pois vários deles, além de não especificarem qual o tipo de compensação que se pleiteia, são baseados em medidas cautelares e em mandados de seguranças cujo objetivo não é apropriado ou cabível, o que não é aceito pela lei nem pela própria jurisprudência do STJ e de outros e. Tribunais, uma vez que, da forma como conduzidos, dão caráter satisfativo às medidas liminares:
"É entendimento da Terceira Turma deste Tribunal que a compensação tributária, forma de extinção do crédito, não pode ser deferida em liminar, seja em mandado de segurança, seja em ação cautelar, dado o caráter plenamente satisfativo da medida." (TRF1, MS 95.01.23727-3 /MG, S2, Rel. JUIZ OSMAR TOGNOLO, ac. un., DJ 04 /11 /1996 P.83857)
"A Medida Cautelar vincula-se a um processo principal, servindo tão-somente como uma prevenção contra risco de dano imediato. Havendo, nos autos, pleito liminar, deverá o julgador apreciá-lo sem adentrar o mérito da questão, sob pena de tornar prejudicado o recurso" (STJ, AGRMC 4352/RR, T5, Rel. MIN. EDSON VIDIGAL, ac. un., DJ 25/02/2002, P. 00395)
O deferimento de medida liminar para a declaração do direito à compensação, então, por se confundir com o mérito da questão, nos casos de mandado de segurança ou ações cautelares, em que especificamente se pede a compensação, não pode, a princípio, ser aceito. Há, entretanto, que observar as peculiaridades de cada caso, sem se esquecer da sempre cabível ação de rito ordinário, onde, à luz do art. 273 do CPC, se mostra eficiente à compensação de créditos tributários, e do mandado de segurança, com o objetivo de se declarar o direito à compensação (SÚMULA 213 do STJ).
De qualquer sorte, por vezes as medidas liminares, também em razão de sua natureza, representam medidas satisfativas, vg, a liberação de mercadorias estrangeiras que estejam perecendo no porto: a Lei nº 2.770/56, em seu art. 1º, dispõe: "Art 1º. Nas ações e procedimentos judiciais de qualquer natureza, que visem obter a liberação de mercadorias, bens ou coisas de qualquer espécie procedentes do estrangeiro, não se concederá, em caso algum, medida preventiva ou liminar que, direta ou indiretamente, importe na entrega da mercadoria, bem ou coisa". Nesse caso, vê-se que tal proibição, por sua generalização, extrapola o limite, em muitos casos, do bom senso. É o que ocorre, vg, em greves de servidores da receita federal, onde, mesmo havendo lei proibindo expressamente a liberação, o bom senso admite a concessão de liminar, o que de outra forma não poderia ser, sob pena de estar massacrando o direito com o excesso inútil de formalismo.
Da mesma forma, inobstante o princípio da legalidade estrita, norteador das relações jurídico-tributárias, diante da generalidade dos institutos que tratam da compensação, temos que analisar os fatos do caso concreto quando nos deparamos com ações que contenham o pedido de medida liminar para compensação de crédito tributário, mesmo porque as normas que tratam do instituto da compensação não obedecem à idéia de legalidade estrita, tratando de maneira ampla e genérica fatos e atos que deveriam ser mais tratados com mais especificidade, por causa da imensa diversidade jurídico-legal que circunda a situação fática. O Ministro CÉSAR ASFOR ROCHA, no julgamento do RESP 104.356/ES, bem expressa o que se quer passar:
"A jurisprudência, sensível aos fatos da vida, que são mais ricos que a previsão dos legisladores, tem reconhecido, em certas situações, a natureza satisfativa das cautelares, como na espécie, em que a cautelar de exibição exaure-se em si mesma, com a simples apresentação dos documentos."
"A jurisprudência, sensível aos fatos da vida, que são mais ricos que a previsão dos legisladores" é exatamente o porquê dela, a jurisprudência, não poder ser engessada, é o porquê da impossibilidade de se negar, com base em norma genérica (SÚMULA 212 do STJ ou art. 170-A do CTN), a compensação por medida liminar.
De se destacar que, por razões óbvias, não se opera a compensação quando os objetos das prestações forem coisas incertas, e se tenha de respeitar o direito de escolha. Tratando-se de compensação, a liquidez e certeza dos créditos a serem compensados, no caso dos lançamentos por homologação, uma vez comprovados de plano pelo contribuinte, dependerão de analise por parte da autoridade administrativa competente, que a homologará ou não. O respaldo do Judiciário, nesses casos, onde a compensação independe de autorização judicial e/ou administrativa, é necessário à segurança do contribuinte que se vê freqüentemente fiscalizado pelo fisco, que, muitas das vezes, não pensa como o contribuinte. Ele não pleiteia, então, a compensação, mas a declaração do seu direito, para se resguardar de eventuais medidas punitivas. Quanto aos outros tributos "lançados pelo próprio fisco" [45], quando não se pleiteia a declaração do direito, mas a própria compensação, também é razoável o deferimento da medida liminar (nesses casos, a ação cabível, conforme jurisprudência colacionada durante o desenvolvimento do trabalho, é a ação de rito ordinário), desde que comprovado de plano a plausibilidade do direito e a verossimilhança das alegações.
A argüição de que a concessão de liminar para a compensação de tributos, em geral, pode trazer prejuízos irreparáveis ao fisco não procede completamente, mesmo porque a Fazenda tem inúmeros meios de reaver o crédito tributário caso, ao final, não seja ele realmente devido à compensação, e, mesmo se assim não o fosse, deveria criar os meios necessários para que não prevaleça o irracionalismo metodológico do fisco (entenda-se: se a tanta dificuldade em alavancar a indústria brasileira – daí a dificuldade de se conseguir superávits primários – porque sacrificá-la numa simples questão de compensação fiscal-tributária. É ilógico! Mesmo porque uma indústria forte recolherá mais tributos que uma debilitada). Fica, então, uma observação: poder-se-ia, em caso de compensação considerada indevida, outrora "autorizada" por medida liminar, utilizar referida decisão, que julgar indevida a compensação, como título exeqüível do tributo não pago, acrescentando-se alguns instrumentos inibidores de possível "má-fé" por parte do contribuinte, como multas, restrições, execuções sumárias, etc, o que limitaria os pedidos de compensação e não configuraria contradição dos atos estatais. De outro lado, verifica-se que é mais fácil sacrificar o provável direito do contribuinte, que lhe pode ser crucial á sua existência (entenda-se dignidade) do que contrariar a simples vontade arbitrária do fisco, que não se dá o trabalho de especificar melhor as regras que edita, com o objetivo, pelo que parece, de arrecadar cada vez mais.
Mais preocupante do que a espera duradoura das empresas pelo provimento jurisdicional a respeito da possibilidade de se compensar seus tributos, falando-se genericamente até agora, é quando não se pode compensar aqueles créditos certos e líquidos com créditos vincendos ou vencidos. Por exemplo, um aumento ilegal de tributos, assim considerado pelos tribunais, gera haveres para o contribuinte, que, ao mesmo tempo, pode estar devendo milhares de reais de outro tributo. Nesse caso, mesmo sendo considerado ilegal, é admissível negar sua compensação imediata e correr o risco de condenar a saúde financeira da empresa e os empregos gerados, malferindo a constituição com a figura do "solve et repete"?
HUGO DE BRITO MACHADO responde a essa questão:
"A tese que nega ao contribuinte o direito de orientar-se pelos precedentes do SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, produzidos no controle difuso de constitucionalidade, não prestigia a supremacia constitucional. A Constituição tem o sentido que lhe atribui a Corte Maior, e este deve ser acolhido por todos, cidadãos e Estado. Somente assim se tornará efetiva a supremacia da Constituição.
Havendo, como há nos casos do Finsocial, e da contribuição sobre a remuneração de autônomos e dirigentes de empresas, decisão do SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, afirmando serem inconstitucionais aquelas exações, é absolutamente legítima a atitude do contribuinte que as considera indevidas ao proceder lançamentos por homologação.
Inadmissível, porque fundada em visão excessivamente formalista do Direito, é a atitude da Fazenda Pública, que segue cobrando tributo já afirmado inconstitucional pela Corte Maior, no controle difuso de constitucionalidade. Essa atitude presta-se apenas para aumentar a clientela dos escritórios de advocacia, onerar a Fazenda com a sucumbência em Juízo, e aumentar o congestionamento do Poder Judiciário e a falta de confiabilidade do Governo, comprometendo não apenas a supremacia constitucional, mas a própria eficácia da Ordem Jurídica." [46]
A questão de se deferir a compensação, ou a declaração do seu direito, por medida liminar, então, é muito mais do que se limita a SÚMULA 212/STJ ou a proibição inserta no art. 170-A, independente do tipo de compensação que se pleiteia (Lei n. 8.383/91, v.g.), mesmo porque é, "a jurisprudência, sensível aos fatos da vida, que são mais ricos que a previsão dos legisladores". É pedido do contribuinte que, ou entendendo estar sendo lesado em seus direitos fundamentais, ou vendo-se à iminência da ‘bancarrota’, procura a tutela do Judiciário, como única forma de proteção, porque entende, assim como o ilustre professor HUGO DE BRITO MACHADO, que "a rigor a exclusão da Fazenda Pública, que implica autorizá-la a exigir o pagamento de um tributo, mesmo sendo devedora inadimplente do respectivo contribuinte, é redobrada injustiça, além de ser uma imoralidade. E em sendo assim, a norma excludente é inconstitucional, porque contraria o art. 3º, inciso I, e o art. 37 da Constituição Federal" [47].
A generalidade da proibição contida na SÚMULA 212 do STJ e no novel art. 170-A do CTN é o ponto crucial da questão. Sendo o direito tributário regido pela legalidade estrita, as normas genéricas correm o risco de cometer injustiças e se tornarem inconstitucionais diante de casos concretos, em manifesta afronta a diversos princípios basilares do direito, como, v.g., ao acesso ao judiciário e ao direito de petição.
HUGO DE BRITO MACHADO, com mais autoridade e propriedade, melhor conclui:
"Não tivessem sido formuladas restrições tão absurdas ao direito de compensar, por via normativa infralegal, como aconteceu, certamente os contribuintes estariam exercendo o direito à compensação tranqüilamente, sem ingressar em Juízo buscando proteção. As restrições absurdas, que na verdade tiveram o objetivo inconfessável de anular o art. 66, da Lei nº 8.383/91, sem dúvida nenhuma a maior conquista do contribuinte brasileiro nos últimos cinqüenta anos, são a causa de todo o questionamento que em torno do assunto se travou.
O Judiciário, enquanto não superadas as divergências no STJ, não terá contribuído para a eliminar essa enorme fonte de atritos na relação fisco-contribuinte.
Enquanto durar esse estado de insegurança, certamente muitos contribuintes ainda buscarão o Judiciário. Por isto é importante que se aponte o caminho preferível, para contornar os obstáculos criados, propositadamente ou não, para lhes impedir de exercer o direito à compensação." [48]
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Notas
1. DINIZ, Maria Helena. Código Civil Anotado, p. 667.
2. O art. 170 do CTN sofreu significativa alteração pela LC n. 104/2001, que será tratada mais a frente. Por ora, o caput do art. 170, em sua redação original, serve para o fim proposto por este trabalho.
3. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 18 ed. São Paulo: Malheiros, 2000, p. 160.
4. Idem.
5. BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 11 ed. São Paulo: Forense, 1999, p. 899.
6. BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro, 11ª Ed., p. 901.
7. Nada mais justo: se se confere ao contribuinte o direito/obrigação de declarar ao fisco o ributo devido, por sua conta e risco, conferindo-se uma "presunção de legalidade", é certo conferir essa "presunção" quanto à compensação de tais créditos, que, assim como a declaração, será submetida à homologação e fiscalização do fisco, não sendo admissível fazer um pré-julgamento negativo quanto à veracidade dos dados fornecidos à homologação do fisco.
8. Nomina-se, no momento, "instituto da compensação" porque, num primeiro momento, alguns doutrinadores pensavam ser, o art. 66 da Lei n. 8.383/91, a regulamentação do art. 170 do CTN, o que se mostrou, posteriormente, equívoco.
9. MACHADO, Hugo de Brito. Estudos Doutrinários: A Compensação do Direito Tributário. p. 01. www.hugomachado.adv.br.
10. MACHADO, Hugo de Brito. A Compensação do Direito Tributário: Estudos Doutrinários. p. 01. www.hugomachado.adv.br
11. É importante notar que a compensação do art. 170 do CTN pressupõe a existência de crédito tributário já regularmente lançado pela autoridade administrativa, enquanto que a compensação do art. 66 da Lei n. 8.383/91 é relativa a compensação de indébitos tributários ou de tributos ainda não exigíveis, pois sujeitos à homologação (lançamento por homologação) pela autoridade administrativa
12. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 18 ed. São Paulo: Malheiros, 2000, p. 161.
13. Idem.
14. PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Certidões Negativas de Débito, Porto Alegre: Livraria do Advogado, 1999, p. 226.
15. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 18 ed. São Paulo: Malheiros, 2000, p. 142.
16. Há de ser observar que igual disposição foi acrescida ao CTN pelo novel art. 170-A do CTN.
17. Ob. citada, p. 207.
18. A restituição do que foi recolhido a maior (indébito tributário) será tratada em capítulo próprio.
19. França Costa, Adriana de; "A Repetição do Indébito Tributário e a Compensação Tributária" in Processo Tributário Administrativo e Judicial/James Marins e Gláucia Vieira Marins (coord.). Curitiba: Juriá, 2001, p. 407.
20. JUNIOR, Nelson Nery. Código de Processo Civil Comentado. 2ª ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, p.691.
21. França Costa, Adriana de. A Repetição do Indébito Tributário e a Compensação Tributária in Processo Tributário Administrativo e Judicial/James Marins e Gláucia Vieira Marins (coord.), Ed. Juriá, Curitiba, 2001, pág. 389.
22. França Costa, Adriana de. A Repetição do Indébito Tributário e a Compensação Tributária in Processo Tributário Administrativo e Judicial/James Marins e Gláucia Vieira Marins (coord.), Ed. Juriá, Curitiba, 2001, pág. 390.
23. TROIANELLI, Gabriel Lacerda. Fundamentos Constitucionais do Direito ao Ressarcimento do Indébito Tributário. Revista Dialética de Direito Tributário n. 27. Ed. Dialética, São Paulo, 1997, p. 27.
24. MATOS, Aroldo Gomes de. A Contribuição do Salário Educação, Repetição do Indébito e a Compensação: In Revista Dialética de Direito Tributário n. 23. São Paulo: Dialética, 1997, p. 25.
25. REsp n. 163.736/RS: publicado no DJ de 02/10/2000, p. 156.
26. AG n. 2001.01.00.043361-6/MG: publicado no DJ de DJ 20/09/2002, p. 111.
27. Ob. Cit., pág 879, §§ 1º e 2º.
28. É o que se parece querer com o art. 170-A do CTN.
29. MACHADO, Hugo de Brito. Estudos Doutrinários: A Compensação no Direito Tributário. www.hugomachado.adv.br, p. 08
30. MACHADO, Hugo de Brito. Estudos Doutrinários: A Compensação no Direito Tributário. www.hugomachado.adv.br, p. 05
31. No mandado de segurança, pede-se a declaração do direito à compensação (vide SÚMULA 213 do STJ), enquanto que na ação de rito ordinário, a própria compensação.
32. O leitor deve estar atento às diferenças peculiares entre os tipos processuais. Não raro, vemos o mandado de segurança ser usado como sucedâneo da ‘ação ordinária’, o que, logicamente, não pode ser admitido. No mandado de segurança, a prova deve ser pré-constituída, não admitindo-se a dilação probatória. V.g.:"Na via processual constitucional do mandado de segurança, a liquidez e certeza do direito deve vir demonstrada initio litis" (STJ, MS 7215/DF, Min. JORGE SCATEZZINI). Nesse caso, ainda, entendemos serem descabidas medidas cautelares, por caracterização, devido a sua natureza, de duplicidade de procedimentos: "A autora, ora agravada, vale-se do "processo cautelar" como substituto do "processo de conhecimento", pois formula, como "cautela", o próprio pedido do direito material." (...) "O ‘processo cautelar’ não se presta à antecipação da prestação jurisdicional futura, para o que existe o instituto previsto no art. 273 do CPC." (...) "A lei e a jurisprudência não admitem a utilização de dois processos para um mesmo fim" (TRF1, AG n. 2002.01.00.021432-7/GO, T3, Rel. Desembargador Federal LUCIANO TOLENTINO AMARAL, acórdão unânime)
33. REO N. 93.01.08782-0/MT
34. A utilização da SÚMULA 212 do STJ como mecanismo para barrar o seguimento de inúmeros recursos, mais se apresenta como norma processual, substituindo, o Judiciário, o legislador, do que intenção de unificação de jurisprudência.
35. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 18 ed. São Paulo: Malheiros, 2000, p. 203.
36. MARINS, James; Princípios Fundamentais do Direito Processual Tributário, p. 151.
37. CELHO, Salcha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2000, pág. 713
38. O texto integral da súmula e os precedentes que a embasaram foram retirados do site do Superior Tribunal de Justiça: www.STJ.GOV.BR
39. MACHADO, Hugo de Brito. Mandado de Segurança em Matéria Tributária, Vol 1: Série Acadêmicos Brasileiros. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1994, pág. 290/291.
40. MAXIMILIANO, Carlos. Hermenêutica e Aplicação do Direito. 5 Ed., Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1957, p. 210.
41. MS n. 2000.50.01.001642-5/ES
42. modificação introduzida pelo autor.
43. MS n. 2000.50.01.001642-5/ES
44. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 18 ed. São Paulo: Malheiros, 2000, p. 159.
45. O lançamento é competência privativa da autoridade administrativa. Daí doutrinadores defenderem a impropriedade da expressão "lançamento por homologação". Nesses casos, os contribuintes fornecem dados, que, analisados pelo fisco, serão lançados e, conseqüentemente, homologados.
46. MACHADO, Hugo de Brito. Estudos Doutrinários: A Compensação do Direito Tributário. p. 04. www.hugomachado.adv.br.
47. Trecho de obra já citada.
48. MACHADO, Hugo de Brito. Estudos Doutrinários: A Compensação do Direito Tributário. p. 04. www.hugomachado.adv.br.
Autor
Informações sobre o texto
Trabalho apresentado como condição para o título de bacharel em direito na Associação de Ensino Unificado do Distrito Federal (AEUDF), em Brasília.
Como citar este texto (NBR 6023:2018 ABNT)
BORTOLINI, Leonardo Calmo Fernandes. A compensação de créditos tributários por medidas liminares. Revista Jus Navigandi, ISSN 1518-4862, Teresina, ano 8, n. 61, 1 jan. 2003. Disponível em: https://jus.com.br/artigos/3565. Acesso em: 19 abr. 2024.