Princípios constitucionais tributários na atualidade

RESUMO: Tendo em vista o corriqueiro uso dos Princípios Constitucionais pelos advogados da área tributária, em especial, os Princípios Especificados no Código Tributário Nacional, mas que estão embasados em princípios sedimentados em nossa Carta Magna, este estudo tem o intuito de relacionar o mais sucintamente, esclarecendo assim as nuances e incidências destes princípios. Fato imperioso é destacar que a Lei Maior especifica os referidos princípios e o Código Tributário Nacional os regula mais incisivamente.

Palavras chaves: Princípio, Constitucional, Tributário.

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1. Direito Tributário

O Direito Tributário é datado dos primórdios das civilizações, como sendo uma ciência reguladora da cobrança de “valores”. Estes “valores” teriam de ser aplicados nas necessidades coletivas de um grupo/sociedade que os fornecia/contribuía, com intuito de promover o bem comum, gerando benefícios a toda coletividade local.

Na atualidade, tomemos como base o ensinamento sobre a matéria tributária, discorrida pelo nobre doutrinador Eduardo Sabbag:

“A cobrança de tributos se mostra como a principal fonte das receitas públicas, voltadas ao atingimento dos objetivos fundamentais, insertos no art. 3º da Constituição Federal, tais como a construção de uma sociedade livre, justa e solidária, a garantia do desenvolvimento nacional, a erradicação da pobreza e da marginalização, tendente à redução das desigualdades sociais e regionais, bem como a promoção do bem-estar da coletividade. Daí haver a necessidade de uma positivação de regras que possam certificar o tão relevante desiderato de percepção de recursos – o que se dá por meio da ciência jurídica intitulada Direito Tributário, também denominado Direito Fiscal” (Sabbag, 2012, pag. 39).

Vejamos os dados históricos, trazidos com Brilhantismo pelo Professor Marco Aurélio Greco:

“O Direito Tributário é, talvez, o único ramo do Direito com data de nascimento definida. Embora, antes disso, existam estudos sobre tributação, especialmente no âmbito da Ciência das Finanças, pode-se dizer que foi com a edição da Lei Tributária Alemã de 1919 que o Direito Tributário começou a ganhar uma conformação jurídica mais sistematizada. Embora o tributo, em si, seja figura conhecida pela experiência ocidental há muitos séculos, só no século XX seu estudo ganhou uma disciplina abrangente, coordenada e com a formulação de princípios e conceitos básicos que o separam da Ciência das Finanças, do Direito Financeiro e do Administrativo” (Greco, 2000, pag. 147).

Ruy Barbosa Nogueira assevera que “foi especialmente depois da I Guerra Mundial que o Direito Tributário veio alcançar a situação de ramo jurídico autônomo, pelo conteúdo e pela forma, que hoje incontestavelmente possui” (NOGUEIRA, 1995).

Concluímos, por ser o Direito Tributário, um ramo de direito público, que tem função disciplinar a relação contribuinte/fisco, especificando os valores/tributos que devem ser “transferidos” para os cofres públicos, incidindo de maneira compulsória sobre o patrimônio do particular/devedor.     

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2. Tributo

Fica claro a objetividade do tributo, ao analisar o conceito, trazido pelo célebre tributarista Leandro Paulsen:

“Cuida-se de prestação em dinheiro exigida compulsoriamente pelos entes políticos de pessoas físicas ou jurídicas, com ou sem promessa de devolução, forte na ocorrência de situação estabelecida por lei que revele sua capacidade contributiva ou sua vinculação a atividade estatal que lhe diga respeito diretamente, com vista à obtenção de recursos para o financiamento geral do Estado ou para o financiamento de atividades ou fins específicos realizados e promovidos pelo próprio Estado ou por terceiros no interesse público” (Paulsen, 2012, pag. 22).

Vejamos a letra da lei, referida no Código Tributário Nacional, ao se referir sobre o tema tributo: “Art. 3º - Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Portanto, tributo é um valor retirado compulsoriamente de todo o povo, tendo presunção de autorização destes para tal subtração, subentendendo que sua aplicação será em benefício do próprio contribuinte, através da prestação de “serviços sociais”.

2.1 Limitações ao poder de tributar

A limitação do poder de tributar trazido por nossa Constituição Federal, não é absoluto, pois comporta algumas exceções. Esta referida limitação se estabelece com o intuito de sujeitar o Poder de Tributar, a determinadas condições que o faça não causar prejuízos aos contribuintes, bem como, a restringir sua aplicação, proporcionando, conforme destacado anteriormente, a segurança jurídica.

Tem destaque dentre as limitações do poder Estatal de tributar, os seguintes princípios, todos contidos na Constituição da República Federativa do Brasil: Legalidade (art. 150, I); Isonomia (art. 150, II); Irretroatividade (art. 150, III, a); Anterioridade (art. 150, III, b e c); Proibição do Confisco (art. 150, IV); Liberdade de Tráfego (art. 150, V); Imunidades (art. 150, VI); dentre outras limitações.     

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3. Princípio da Legalidade Tributária

Art. 150. CF - Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

Conforme descreve o artigo supracitado, os entes federados, não poderão criar/instituir, bem como aumentar/majorar tributos, sem a elaboração da norma legislativa (lei), pertinente para tanto. Consequentemente, o Poder Legislativo é quem possui esse mister para normatizar tributos em nosso País.

Art. 97. CTN – Somente a lei pode estabelecer:

I – instituição de tributos, ou a sua extinção.

Ademais, considera-se lei apta a instituir um tributo, sendo a lei ordinária.

No entanto, existem situações de tributos que devem ser criados por lei complementar, sendo estes, os tributos federais, sendo: Impostos sobre Grandes Fortunas (art. 153, VII, CF); Empréstimos Compulsórios (art. 148, CF) e Impostos Residuais (art. 154, I, CF).

3.1. Exceções ao Princípio da Legalidade Tributária

O Art. 153, §1° da CF, delimita que os impostos federais poderão ter suas alíquotas majoradas, bem como reduzidas, por ato do Poder Executivo. Sendo assim, o Decreto Presidencial ou a Portaria expedida pelo Ministro da Fazenda, poderá alterar os seguintes impostos:        

1. Imposto de Importação (II);

2. Imposto de Exportação (IE);

3. Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);

4. Imposto sobre Operações Financeiras (IOF).

Conforme a lição do Professor Eduardo Sabbag:

“A razão de tal flexibilidade conferida ao Poder Executivo está no fato de que esses impostos, tem caráter extrafiscal, possuindo função regulatória” (Sabbag, 2010, pag. 21).

Sendo assim, estas exceções supramencionadas, tem o ensejo de propiciarem ao Estado (governante) um poder de “regular o mercado”, ou seja, ajustar/controlar/balizar a economia, buscando atingir uma estabilidade social, marcada pela segurança jurídico-econômica.

Neste mesmo caminho, disserta ainda com maestria, Eduardo Sabbag:

“...“quem pode o mais pode o menos”, cabendo ao Poder Executivo Federal o mister de reduzir as alíquotas de tais impostos regulatórios quando lhe aprouver” (Sabbag, 2010, pag. 22).     

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4. Princípio da Anterioridade Tributária ou Princípio da Eficácia Diferida

Art. 150, CF - Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

III - cobrar tributos:

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

Este princípio em análise, também denominado pelos tributaristas como anterioridade anual, sendo também chamado por outros como anterioridade de exercício, tem o intuito de vedar a possibilidade dos entes federados cobrarem tributos no mesmo exercício financeiro em que tenham sido criados, ou seja, no mesmo ano em que tenha sido publicada a lei que majora ou institui o tributo “in causo”.

Nesta esteira, tomemos como exemplificativas as palavras de Eduardo Sabbag:

“... o princípio da anterioridade será aplicado aos casos de instituição ou aumento de tributo. Por essa razão, caso a lei extinga ou reduza o gravame, ou o modifique sem provocar qualquer onerosidade (por exemplo, simples atualização monetário do tributo – vide, no STF, o RE 200.844), deverá produzir efeitos imediatos” (Sabbag, 2010, pag.  23).

Conforme nos ensina o renomado autor supracitado, o referido princípio da anterioridade deve ser aplicado para as hipóteses em que se cria ou aumenta um tributo, ou seja, para a suposição de se utilizar uma lei que altere o valor do tributo, deixando-o a menor, ou extinguindo-o, ou mesmo atualizando-o, não estará indo de encontro à lei suprema constitucional de nosso país, sendo neste sentido o entendimento da colenda corte (Supremo Tribunal Federal).

No Brasil o exercício fiscal, coincide com o ano civil, iniciando no primeiro dia do mês de janeiro e terminando com no último dia do mês de dezembro.

Este princípio tem como principal intuito, deixar o contribuinte ciente de que terá de dispor de uma maior quantia monetária, programando-se e adequando seus gastos, bem como, adotando as medidas cabíveis para poder adimplir com esta obrigação tributária majorada.

Portanto o princípio da anterioridade tributária visa manter a segurança jurídica, estabelecendo uma maior solidez e previsibilidade dos gastos com tributos, não tornando o sistema de cobrança de tributos uma “caixinha de surpresas”.

4.1. Exceções ao princípio da anterioridade anual

O parágrafo primeiro do artigo 150 da nossa Carta Magna, traz o rol de tributos que possuem uma aplicação/exigibilidade imediata:

1.Imposto de Importação (II);

2.Imposto de Exportação (IE);

3.Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);

4.Imposto sobre Operações Financeiras (IOF);

5.Imposto Extraordinário de Guerra (IEG);

6.Empréstimo Compulsório para Calamidade Pública ou para Guerra Externa (EC-CALA/GUE);

7.CIDE-Combustível e ICMS-Combustível.

Conforme supracitado, a nossa Carta Magna, enumerou de forma taxativa, quais alíquotas terão incidência imediata, discordando assim, do princípio da anterioridade anual. Porém, ainda que possua imunidade ao referido princípio, estas alíquotas ainda deveram obedecer ao princípio da anterioridade nonagesimal, conforme nos explana o nobre Tributarista Eduardo Sabbag:

“... o principio da anterioridade tributaria foi revigorado com o advento da EC 42, de 19 de dezembro de 2003, segundo a qual se vedou a cobrança de tributos antes de decorridos 90 (noventa) dias da data em que houver sido publicada a lei que tenha instituído ou majorado o tributo, em consonância com a alínea c do inciso III do art. 150 da C.F.” (Sabbag, 2010, pag. 25).

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

III - cobrar tributos:

b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;

4.2. Exceções ao Princípio da Anterioridade Nonagesimal

Da mesma forma que a EC 42/2003 instituiu o dever de obediência ao princípio da anterioridade nonagesimal, também, trouxe algumas exceções, conforme transcrito a seguir trecho constitucional.

Art. 150, CF. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.

Traduzindo-se os dizeres constitucionais, fica excepcionado ao dever de obedecer o principio da anterioridade nonagesimal, os seguintes tributos:

1.Imposto de Importação (II);

2.Imposto de Exportação (IE);

3.Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);

4.Imposto sobre Operações Financeiras (IOF);

5.Imposto Extraordinário de Guerra (IEG);

6.Empréstimo Compulsório para Calamidade Pública ou para Guerra Externa (EC-CALA/GUE);

7.CIDE-Combustível e ICMS-Combustível.

8.Alterações na base de cálculo do IPTU e do IPVA.

Deve-se memorizar que os parágrafos precedentes tratam da temática das exceções à anterioridade, quer anual, quer nonagesimal. Caso o tributo não faça parte das listas de exceções anteriormente citadas, deverá ser alvo da aplicação cumulativa da anterioridade, uma vez que se apresenta como regra, e não como exceção (SABBAG, 2010).

4.3. Conclusões sobre as Exceções ao Princípio da Anterioridade (Anual e Nonagesimal)

Ao cruzarmos dos dados constantes da duas exceções ao Princípio da Anterioridade, anual e nonagesimal, simplificadamente temos as seguintes considerações:

1.Tributos que serão exigidos imediatamente, na hipótese de instituição ou aumento: II (Imposto de Importação), IE (Imposto de Exportação), IOF (Imposto sobre Operações Financeiras), IEG e Empréstimo Compulsório de Calamidade Pública e de Guerra;

2.Tributos que obedecem a anterioridade nonagesimal, mas não se obrigam à anterioridade anual: IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), CIDE-Combustíveis e ICMS-Combustíveis, PIS e COFINS;

3.Tributos que obedecem a anterioridade anual, mas não se obrigam à anterioridade nonagesimal: IR e alterações na base de cálculo do IPVA e IPTU.           

4.4. Sinônimos Doutrinários para o Princípio da Anterioridade Nonagesimal

A doutrina criou vários termos similares para tratar sobre o Princípio da Anterioridade Nonagesimal, sendo os mais importantes estão expostos a seguir, enumerados pela doutrina:

1.Princípio da Anterioridade Especial;

2.Princípio da Eficácia Mitigada;

3.Princípio da Noventena;

4.Princípio da Noventalidade;

5.Princípio da Carência Trimestral;

6.Princípio Nonagintídio.

4.5. Medida Provisória e aplicação legal sobre tributos

A EC 32/2001, se refere à possibilidade de utilização de Medida Provisória no âmbito tributário, conforme estabelece a Constituição Federal, transcrito a seguir.

Art. 62, CF. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional.

§ 1º É vedada a edição de medidas provisórias sobre matéria:

III - reservada a lei complementar;

§ 2º. Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada.

Assim como disciplina a CF, o STF também entende cabível a utilização de MP para instituição de tributos, porém, devendo ser observado o princípio da anterioridade (anual e nonagesimal), devendo ser convertida posteriormente em lei.

Contudo, dispõe o art. 62, § 1º, III, CF, que é vedada a edição de medidas provisórias sobre matéria reservada a lei complementar, ou seja, fica proibido instituir ou alterar tributos por meio de lei complementar, conforme explana nobre autor Eduardo Sabbag:

“os tributos adstritos à ação normativa da lei complementar não poderão ser instituídos ou alterados por medida provisória. Trata-se de restrição material (por via indireta) à edição de MP na seara do direito tributário. A razão é simples: a nítida falta de harmonização entre o natural imediatismo eficacial da medida provisória – haja vista a adoção dos critérios de relevância e urgência – e o cauteloso processo elaborativo de uma lei complementar, diante da necessidade de quórum privilegiado de votantes (maioria absoluta) na Casa Legislativa (art. 69 da CF); Onde a Lei Complementar versar, a Medida Provisória não irá disciplinar” (Sabbag, 2010, pag. 29).

Portanto, tributos federais que deverão ser instituídos por meio de lei complementar:

1.Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF);

2.Empréstimos Compulsórios e Contribuições Sociais Residuais;

3.Impostos Residuais.

Ademais, a medida provisória deverá ser convertida em lei ordinária nos 60 (sessenta) dias vindouros a sua a sua publicação, com possibilidade de uma prorrogação por igual período.

Art. 62, § 3º, CF. As medidas provisórias, ressalvado o disposto nos §§ 11 e 12 perderão eficácia, desde a edição, se não forem convertidas em lei no prazo de sessenta dias, prorrogável, nos termos do § 7º, uma vez por igual período, devendo o Congresso Nacional disciplinar, por decreto legislativo, as relações jurídicas delas decorrentes.

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5. Princípio da Irretroatividade Tributária

Art. 150, CF. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

III - cobrar tributos:

a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;

O Princípio da Irretroatividade Tributária estabelece que a lei deve alcançar os fatos geradores posteriores à sua edição.

Art. 144, CTN. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

Considerando-se o texto legal supramencionado, temos que o lançamento do tributo deverá ser sobre o amparo da lei vigente. Assim sendo, o fato gerador não pode ser anterior à norma, mas sim, posterior à mesma.

No entanto, salienta o nobre doutrinador Eduardo Sabbag, referente exceção ao caput do artigo 144 do Código Tributário Nacional:

“... a lei nova que regula formalidades ou aspectos formais, isto é, inábil a alterar, criar ou extinguir direitos materiais, deverá ser aplicada retroativamente, afastando-se o teor do caput do art. 144 do CTN. Nesse passo, os aspectos formais ou procedimentais que cercam o lançamento – a temática ligada à competência ou poderes de investigação da autoridade fiscal, por exemplo – não influem decisivamente, a ponto de afastarem a lei vigente na época do lançamento” (Sabbag, 2010, pag. 31).

Art. 144, § 1º, CTN. Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito, maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.

Portanto, considerando trecho em destaque supracitado, temos uma hipótese de retroação da norma tributária, permitindo a utilização da lei vigente à época do lançamento, ou seja, permite a aplicação de legislação que institua novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, bem como de legislação que amplie os poderes de investigação das autoridades administrativas, tanto quanto, que, outorgue ao crédito, maiores privilégios ou garantias, salvo no caso de atribuição de responsabilidade tributária a terceiros.

Art. 144, § 2º, CTN. O disposto neste artigo não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido.

Para esclarecimento do parágrafo acima citado, temos as sábias palavras de Eduardo Sabbag:

“trata-se da situação adstrita aos tributos lançados por período certo de tempo ou com fatos geradores periódicos (IPTU, IPVA, ITR). Nesses gravames, a lei pode, valendo-se de ficção jurídica, definir um específico momento de acontecimento do fato gerador. Assim sendo, a legislação aplicável será aquela vigente na data predeterminada, e não conforme a regra inserta na máxima da lei do momento do fato gerador. Exemplo: lei municipal que define o fato gerador do IPTU para 1º de janeiro de cada ano (aplicar-se-á a lei vigente em 1º de janeiro)” (Sabbag, 2010, pag. 32).

Art. 106, CTN. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;

II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:

a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo;

c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.

Conforme assevera o trecho supramencionado do Código Tributário Nacional, este códex traz algumas hipóteses de permissão da retroatividade da lei, comungando o mestre Eduardo Sabbag, com a ideia de que não seriam exceções, mas sim simplesmente permissões ao referido princípio, nos casos de lei interpretativa em qualquer caso e sobre leis mais benéficas, desde que o ato não esteja definitivamente decididos (julgados).

Disserta sobre o tema, o ínclito estudioso tributário Eduardo Sabbag:

“é importante registrar que há um lógico limite à retroação do inciso II do art. 106 do CTN – o cumprimento da sanção, com o recolhimento da multa. Com efeito, como a sanção tributária reveste-se quase sempre da feição de multa, a norma tributária mais benigna retroagirá, desde que a penalidade não tenha sido recolhida. Vale dizer que, se o fato deixa de ser considerado uma infração tributária, e.g., a multa que tenha sido aplicada anteriormente (a) não pode mais ser cobrada e (b) aquele que já tiver procedido ao recolhimento não poderá restituí-la. Portanto, a norma nova, mais benéfica, retroage, salvo se a multa já tiver sido recolhida. Aqui se dá o mesmo fenômeno da órbita penal. Não seria possível retroagir, se o recolhimento já fora realizado, assim como não se poderia retroceder, se a pena já fora cumprida” (Sabbag, 2010, pag. 34).

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6. Princípio da Igualdade ou Isonomia Tributária

Art. 150, CF. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;

É a vedação ao tratamento desigual entre contribuintes equivalentes, ou seja, que estão em situação de equivalência ou igualdade contributiva.

Conforme prega o respeitado doutrinador Eduardo Sabbag:

“... chamado por alguns doutrinadores de princípio da proibição dos privilégios odiosos, o princípio da isonomia tributária é postulado vazio, recebendo o conteúdo de outros valores, como liberdade e justiça. Nesse passo, o princípio merece devoção, haja vista a recente trajetória política delineada no país, no bojo do regime militar, quando se pôde verificar inúmeras desigualdades tributárias ou favoritismos desarrazoados, v.g., a concessão de isenção de impostos para deputados, militares ou juízes. Tais desigualdades se traduziam em atitudes discriminatórias de concessão de privilégios ou “liberalidades” a destinatários predeterminados, conforme o cargo ou ofício que se exerciam. Hodiernamente, cabe ao Poder Judiciário, em cada caso, verificar se a lei se mostra dissonante do princípio da isonomia, valendo-se da razoabilidade” (Sabbag, 2010, pag. 35).

6.1. Princípio da Intervenção Objetiva do Fato Gerador

Art. 126, CTN. A capacidade tributária passiva independe:

I - da capacidade civil das pessoas naturais;

II - de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios;

III - de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional.

Também chamado de princípio da cláusula ”non olet”, podendo ser traduzido por: “tributo não tem cheiro”, derivado do império de Vespasiano, em que seu filho Tito, o teria questionado referente a tributação dos banheiros públicos na antiga Roma, respondendo que não deveria se levar em consideração os aspectos subjetivos ou intrínsecos ao fato que dá ensejo ao tributo.

Destarte, não se deve considerar os aspectos relativos à pessoa que recebe o encargo tributário, considerando que esta seja uma pessoa de boa índole, tanto quanto, seja uma pessoa criminosa, que sobrevive com proventos de seus crimes praticados.

Portanto, considera o STF, que “é legítima a tributação de produtos financeiros resultantes de atividades criminosas, nos termos do art. 118, I, do CTN” (HC 77.530-RS, rel. Min. Sepúlveda Pertence, j. 25.08.1998).

6.1. Princípio da Capacidade Contributiva

Art. 145, § 1º, CF. Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

Tomemos das palavras do ilustre tributarista Eduardo Sabbag:

“Este subprincípio é nítido corolário ou projeção do postulado da isonomia tributária, deste se avizinhando, visa à consecução do ideal de justiça fiscal ou justiça distributiva – seu elemento axiologicamente justificador, que, conquanto não apareça formalmente escrito no texto da Constituição, depende de uma prática constitucional” (Sabbag, 2010, pag. 36).

Nesta esteira, podemos discorrer sobre os três meios criados pelo “Sistema Tributário” para efetivar o Princípio da Capacidade Contributiva, quais sejam: progressividade, proporcionalidade e a seletividade.

Necessário se faz compartilhar da sabedoria do nobre professor Eduardo Sabbag:

“Progressividade é a técnica de incidência de alíquotas variadas, cujo aumento se dá na medida em que se majora a base de cálculo do gravame. O critério diz com o aspecto quantitativo, do que decorre tanto a progressividade fiscal como a progressividade extrafiscal. A primeira alia-se ao brocardo “ quanto mais se ganha, mais se paga”, no intuito meramente arrecadatório, que permite onerar mais gravosamente a riqueza tributável maior. A segunda, por sua vez, fia-se à modulação de condutas, no bojo do interesse regulatório. Exemplos: Imposto de Renda, IPTU, ITR e IPVA.” (Sabbag, 2010, pag. 36).

Referente o princípio da proporcionalidade, pode-se dizer que é o aumento proporcionalmente relativo a capacidade contributiva do agente, ou seja, faz-se uma diferenciação escalonada, incidindo uma maior alíquota ao contribuinte que tem maior capacidade de contribuir e a aplicação de uma menor alíquota sobre o contribuinte que tem menores possibilidades de contribuição.

Para esclarecimento deste princípio, tomemos dos ensinamentos de Eduardo Sabbag:

“A progressividade traduz-se em técnica de incidência de alíquotas variadas, cujo aumento se dá à medida que se majora a base de cálculo do gravame. O critério da progressividade diz com o aspecto quantitativo, desdobrando-se em duas modalidades: a progressividade fiscal e a progressividade extrafiscal. A primeira alia-se ao brocardo “quanto mais se ganha, mais se paga”, caracterizando-se pela finalidade meramente arrecadatória, que permite onerar mais gravosamente a riqueza tributável maior e contempla o grau de “riqueza presumível do contribuinte”. A segunda, por sua vez, fia-se à modulação de condutas, no bojo do interesse regulatório” (Sabbag, 2012, pag. 167).

Já o Princípio da Seletividade, pode-se dizer que é totalmente focado na capacidade contributiva do agente, pois incide alíquotas sobre a essencialidade do bem, ou seja, incide uma maior alíquota sobre bens menos essenciais, tendo opostamente uma maior incidência tributante sobre os bens de menor essencialidade (supérfluos).

Necessário se faz mencionar as colocações do douto Tributarista Eduardo Sabbag:

“Quanto à distorção conhecida por “regressividade” (é a característica dos impostos indiretos, os quais são cobrados de todos os indivíduos pelo mesmo valor, independentemente dos níveis de renda individuais), diz-se que o sistema tributário brasileiro encerra evidente paradoxo: o dilema de conciliar a ação afirmativa do Estado na distribuição equitativa da riqueza social com a impossibilidade de expansão da incidência tributária para além das fronteiras do mínimo vital e do não confisco. Tal paradoxo tem sido, lamentavelmente, solvido pela indesejável opção da tributação regressiva, que onera mais gravosamente as famílias com menor poder aquisitivo, amplificando a concentração de renda e as desigualdades sociais” (Sabbag, 2010, pag. 39). 

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7. Princípio da Vedação ao Confisco ou da Não Confiscatoriedade

Art. 150, CF. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

IV - utilizar tributo com efeito de confisco;

Este princípio tem o propósito de garantir não violação do patrimônio do contribuinte, evitando uma “dilaceração”, ou seja, uma contribuição demasiada, que proporcione uma destruição do bem do agente.

No princípio em comento, é mister destacar o que aduz o eminente Eduardo Sabbag:

“O tributo com efeito de confisco pressupõe a tributação excessiva, exacerbada ou escorchante, isto é, aquela tributação que vilipendia o patrimônio do devedor, esgotando sua riqueza tributável, em evidente menoscabo de sua capacidade contributiva e de seu direito de propriedade. Quem confisca, na seara tributária, vai além da capacidade contributiva do cidadão, estiolando-a com intenção predatória. Por outro lado, quem se atém aos limites da capacidade contributiva do cidadão, mantém-se na ideal zona intermediária entre o confisco e o mínimo razoável na tributação” (Sabbag, 2010, pag. 40).

E prossegue o renomado autor:

“O princípio da vedação ao confisco não se aplica, em tese, aos tributos extrafiscais, que conforme a emergência da situação posta, poderão conter alíquotas excessivamente gravosas, em abono do privilégio de regulação da economia. Ademais, permite-se a progressividade extrafiscal, admitindo-se a exacerbação na cobrança de IPTU e de ITR, quanto atrelados ao cumprimento da função social da propriedade. Na mesma esteira, o referido princípio não é aplicável aos impostos seletivos (IPI e ICMS), cuja variação dar-se-á em função da essencialidade do bem” (Sabbag, 2010, pag. 41).       

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8. Princípio da Não Limitação ao Tráfego de Pessoas e Bens

Art. 150, CF. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;

O princípio sub examine possui o corolário de impossibilitar a utilização da transposição de um Município para outro (intermunicipalidade), ou, entre Estados (interestadualidade), como ensejador de fato gerador para cobrança de tributos.

A esse propósito, faz-se mister trazer a colação o entendimento do ilustre Eduardo Sabbag:

“...  plena liberdade de locomoção constitucionalmente admitida (art. 5º, LXVIII, da CF), comportando, ad argumentandum, duas atenuações: uma, de ordem constitucional, prevista na parte final do inciso V do art. 150 da CF, referente aos pedágios; e a outra, de ordem doutrinária, atinente ao ICMS, exigido pelas autoridades fiscais nos Postos de Fiscalização, localizados nas estradas de rodagem, nas divisas dos Estados” (Sabbag, 2010, pag. 42).     

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9. Princípio da Uniformidade Geográfica ou Uniformidade Tributária

Art. 151, CF. É vedado à União:

I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País.

O supra princípio é imperioso em manter uma uniformização dos tributos, mantendo uma equiparação dentre os Estados, bem como podendo conceder incentivos, com o intuito de amenizar as desigualdades e/ou desiquilíbrios sociais e econômicos, quanto a determinadas regiões menos abastadas.

Nesse passo, é de todo oportuno trazer à baila o entendimento do preclaro mestre que obtempera, “verbo ad verbum”:

“Com efeito, o tributo federal deve conter a mesma alíquota em toda a extensão territorial do país. É o postulado da defesa da identidade de alíquotas. No caso de aumento de alíquotas, essa majoração deverá incidir em todo o Brasil; do contrário, estar-se-ia ferindo o princípio constitucional da uniformidade tributária, corolário do princípio do federalismo de equilíbrio, vigente em nosso território, como núcleo imodificável, comumente apelidado de cláusula pétrea. Há exceção prevista para os incentivos fiscais específicos, destinados a promover o equilíbrio socioeconômico entre as diferentes regiões do país” (Sabbag, 2010, pag. 43).           

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10. Princípio da Não Cumulatividade

Art. 155, CF. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;

§ 2º - O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

Art. 153, CF. Compete à União instituir impostos sobre:

VI - propriedade territorial rural;

§ 3º - O imposto previsto no inciso IV:

II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;

Art. 154, CF. A União poderá instituir:

I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;

Reza este princípio que os impostos devem ser cobrados referente cada operação, não permitindo a “tributação em cascata”, efetivando a garantia de que o tributo não seja cobrado cumulativamente.

Nesse diapasão, possui o referido princípio o intuito afastar a bitributação, ou seja, a incidência de tributos idênticos sobre o mesmo fato gerador (entes distintos exigem gravame idêntico), bem como o “bis in idem” (ambas as tributações forem realizadas pelo mesmo ente estatal).     

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11. Conclusão

O Direito tributário é prova de que não se pode afirmar a existência de “ramos do direito”, pois, não se tem uma separação concreta entre as matérias relacionadas à aplicação dos “direitos”, muito menos uma limitação para se afirmar que um princípio basilar de nossa sociedade se consubstancia em preceitos derivados do Direito Constitucional, ou do Direito Tributário, como exemplo o Princípio da Vedação ao Confisco.

O que se tem na verdade, é uma “mistura” de todos os intitulados ramos do direito, disciplinados como princípios, sendo que em alguns pontos, essa mescla se torna menos uníssona, revelando uma maior visualização da suposta separação, tendente a poder se denominar como ramo do direito tributário ou ramo do direito constitucional.

Portando, o direito tributário é baseado em preceitos ligados ao Direito Constitucional, Direito Administrativo, Direito Financeiro, Direito Civil, Direito Empresarial, Direito Penal etc, ou seja, os ramos do direito são um emaranhado de direitos e deveres que se tocam e se influem uns aos outros, ficando claro que de maneira global, certos princípios do Direito Tributário estão dispostos (contidos) na Lei Maior que é nossa Constituição da República Federativa do Brasil, bem como, se completam no engendramento da Segurança Jurídica ao Contribuinte, proporcionando a concretude do Princípio da Dignidade da Pessoa Humana.   

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         Referência Bibliográfica

GRECO, Marco Aurélio. Contribuições (uma figura sui generis). São Paulo: Dialética, 2000.

NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributário, 14ª Edição. São Paulo: Saraiva, 1995.

PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário: Completo, 4ª Edição Revisada, Atualizada e Ampliada. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2012.

SABBAG, Eduardo de Moraes. Direito Tributário – Elementos do Direito, v. 3, 12ª edição. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2010.

_______. Manual de Direito Tributário, 4ª Edição. São Paulo: Saraiva, 2012.